對國家審計準則實務方面的幾點認識

歐陽雙

（中國財政科學研究院，北京 100142）

一、對審計取證的認識

獲取審計證據是審計實施階段的核心工作，也是審計機關和審計人員做出正確審計結論的基礎。審計證據不是審計人員隨意獲取的，獲取審計證據具有特定的要求，需要遵循法定權限和程序且審計證據應當具有適當性。審計取證模式有三種：第一種是選取全部項目進行審查；第二種是審計抽樣；第三種是選取部分特定項目進行審查，如大額項目、重要項目、異常項目、可疑項目、以前年度存在錯誤項目、數量或者金額符合設定標準的項目等。但是第三種模式不能用于推斷審計事項的總體特征。

對于重要問題，國家審計人員應圍繞標準、事實、影響、原因四方面去取證。簡單來理解，標準即應該是什么；事實是實際是什么；影響怎么樣；原因是什么。當審計事項比較復雜或者取得的審計證據數量較大時，審計人員可以對審計證據進行梳理、分析和匯總，在此基礎上編制審計取證單，由證據提供者簽名或者蓋章。此外，獲取電子審計證據具有特殊的要求，作為審計證據的電子數據，可能是從被審計單位信息系統中直接采集得到的電子數據，也可能是在上述數據基礎上按照一定規則進行格式轉換或經過其他處理而得到的電子數據。為了便于日后分析有關電子審計證據的可靠性，審計人員有必要對電子數據的采集和處理過程及時做出記錄。

目前審計取證面臨一些困難，首先是存在一些審計手段方面的限制，主要包括：職責權限的限定；受被審計單位配合程度的限制；專業能力的限制。其次，在電子證據取證方面也面臨困難，海量數據、采集、清理、查詢、分析等數據操作對審計資源提出了較大的挑戰；再者，經過審計人員計算、分析而得出的數據結果，可能難以得到被審計單位的認可；審計缺乏有效規范。此外，還可能存在審計證據不充分，這受審計人員能力、經驗、態度和客觀環境影響；取證程序不合規；對證據的分析評價不到位等問題。

二、對審計報告的認識

審計報告的具體內容包括審計依據；實施審計基本情況；被審計單位基本情況；審計評價意見；以往審計決定執行情況和審計建議采納情況；審計發現問題的事實、定性、處理處罰意見以及依據的法律法規和標準；審計發現的移送處理事項的事實和移送處理意見；審計建議。當審計人員發現被審計單位違反國家有關規定的問題時，應該在審計職權范圍內提出審計處理意見。若存在影響績效的突出問題時，審計人員會對此提出改進建議。當存在黨員違反黨紀、公職人員涉嫌職務違法和職務犯罪以及其他人員涉嫌犯罪等需要追究有關人員責任時，審計人員將其移送相關單位處理。存在體制機制問題時，審計人員則提出改進建議。

政府審計報告與社會審計報告相比，社會審計報告采取標準化的審計意見，即無保留意見、保留意見、否定意見和無法發表意見。國家審計報告的國外援貸款項目按照國際審計準則出具4種審計意見類型。此外的國家審計報告中其他審計項目的審計報告均采取詳式審計報告，側重于對審計發現問題的揭示和處理審計結果公告。

如今國家審計報告的公開有利于提高審計工作的公開透明度，保障社會公眾的知情權、參與權和監督權；有利于實現審計監督與社會監督、輿論監督相結合，督促被審計單位整改；有利于促進加強和改進審計工作，提高審計質量；促進審計機關提高審計質量。審計結果的運用能推動完善體制機制制度和重大問題解決還能促進加強權力監督制約。

三、對審計質量的認識

審計質量是審計工作的生命線。審計機構一直提倡審計質量至上的理念。具體來說，質量控制的目標主要包括兩方面，首先是過程控制，再者是結果控制。過程上對審計質量控制要確保審計人員遵守法律法規和國家審計準則，在職責、權限、程序方面都要嚴格依法。審計人員既不能超出審計人員的法律職責權限的邊界也不能違反法定程序。在結果上要確保審計人員實施審計程序以后做出恰當的審計結論，依法處理處罰。從結論的角度來說，當涉及到查處問題的事實、問題的證據、問題的適用法律法規時，審計人員要注意事實是否清楚、準確，證據是否適當充分，運用的法律法規是否適用、否恰當和有效，評價是否恰當客觀，問題本身定性是否準確，問題的處理處罰是否嚴格依法等。原則上，審計是審計人員全員全過程的質量控制，體現全員參與。從質量控制的角度來說，業務司負責組織、指導，派出局特派辦是國家審計的前線部隊，他們直接從事審計工作的，是審計控制質量的直接參與者。另外還有綜合管理部門如人事部門，人事部門要能提供具有執業勝任能力的人力資源，這也參與到審計質量控制中。還有辦公廳負責計劃審計工作，要做出科學的審計項目計劃，審計項目計劃是審計質量控制的源頭之一。首先項目計劃要安排合理，匆忙展開的審計項目質量很難保證，所以項目計劃的科學合理也是直接關系到審計的質量。審理司、審理部門要對審計質量的實質性嚴格把關。以及信息技術支持部門，如今大數據審計，審計要從整體上進行數據分析，要去發現疑點，再分類給業務部門去核查，所以要注意數據分析篩選的質量。因此各個部門都與審計質量控制有關，都參與其中，這就體現全員參與。

質量控制的要素中職業道德。職業道德從審計準則的要求是嚴格依法、正直坦誠、客觀公正、勤勉盡責、保守秘密。因此審計人員要正直坦誠、不要屈從于外部的壓力，要獨立客觀公正地做出審計結論。要審慎嚴謹、勤勉盡責、保守秘密。審計人力資源要求審計人員數量充足。但是實際上人數是不夠的，審計機構通過持續的業務培訓、教育，使審計人員具備相應的執業勝任能力，這直接關系到審計成效的最基本素質。