綠色稅收體系建設的理論與政策研究

郭寶棋

【摘 要】本文從環境與技術兩個視角，以我國綠色稅收體系中環保產業和高新技術產業的相關理論與政策為研究對象，在分析發展現狀的基礎上，發現現行綠色稅收體系存在的諸多弊端并提出一些完善建議。

【關鍵詞】綠色稅收體系;環保產業;高新技術產業;理論與政策

1.我國綠色稅收體系建設的背景

改革開放40多年來，中國經濟高速發展，取得非凡的成就，但資源消耗和環境污染不可逆轉。如下圖所示，以2000年至2017i年的能源消耗為例，經濟增長帶來總資源消耗上升。但單位GDP能耗下降表明經濟發展方式轉變帶來節能減排效果，達標城市占比逐年上升的趨勢體現出綠色發展戰略已見效。隨著綠色成為經濟發展的著力點之一，環境保護以及低碳節能等受到廣泛關注，我國綠色稅收體系的構建與完善便得益于經濟發展戰略轉變以及稅制改革不斷深化的大背景。

與1994年稅制改革不同，黨的十六屆三中全會提出的新一輪稅制改革通過結構性減稅政策涉及范圍廣、改革力度大，也為綠色稅收體系的建設奠定了基礎。在稅制改革中融入綠色標準是我國綠色稅制的特點，環保與資源是綠色稅收體系建設的主要著力點，同時，科學技術的發展很大程度促進了節能降耗，也是綠色稅收體系建設的主要方面。稅制改革的不斷深化為綠色稅收體系建設奠定了堅實的基礎。

2.我國綠色稅收體系建設的基本理論與政策

2.1我國綠色稅收體系建設的理論基礎

現行稅制中，部分稅種在不同程度上體現著“綠色”概念。綠色稅收體系涉及多個產業，以基于環保和技術視角的環保產業與高新技術產業為主。

2.1.1環保產業

目前，環保產業在國際上尚未統一定義，如美國環境產業和日本生態產業等。國際經濟合作與發展組織將環保產業定義為提供預防及治理水、空氣、土壤、噪聲污染，減少和處置廢物以及保護生態系統方面產品和服務的部門;1999年中國國家經濟貿易委員會將環保產業定義為以防治污染、改善環境為目的的一系列生產經營活動;根據2004 年中國國家環?？偩值亩x，環保產業是一個滿足人民群眾的環境需要，為社會和經濟可持續發展提供產品和服務支持的產業?？傊h保產業的主要目的是控制環境污染、保護自然資源，即綠色發展。

2.1.2高新技術產業

不同的國家高新技術產業有不同的概念，各國目前還沒有統一的定義。經濟合作與發展組織將其定義為R&D密集度高于其他制造業的產業;中國一直采用概括的方法界定高新技術產業，也就是基于高新技術研究、開發、推廣、應用，從事產品研究、開發、生產和技術服務的企業集合形成的產業部門，中國在“高新技術企業認定及管理”、“高新技術產品目錄”、“國家重點支持的高新技術領域”等方面都有明確規定和詳細列示。

2.1.3產業發展的理論依據

首先，環保產業與高新技術產業發展初期都需要政府的稅收激勵政策，如財政補貼、稅收優惠等，通過政策落實可以給企業帶來成效。財政補貼、稅收優惠措施可以降低產業經營與創新活動的風險、降低成本并提高收益，由于環保產業與高新技術產業都需要進行科研活動，尤其高新技術產業為知識密集型、技術密集型產業，因此人才是產業發展的關鍵因素，而稅收政策直接影響人力資本的供給與需求。

其次，環保產品與高新技術產品都具有一定程度的公共產品性質，具有非競爭性與不完全的排他性，也就是說，更多人消費產品的邊際成本為零，產品難以競爭甚至壟斷，并且容易出現“搭便車”現象。此外，產品具有正外部效應，創新成果會產生溢出效應，使得私人收益率低于社會收益率，較低的預期收益回報率降低了企業的創新動力。

2.2我國綠色稅收體系建設的政策實踐經驗

2.2.1環保產業

環保產業涉及方方面面，覆蓋面較廣，因而多個稅種的設計在不同程度上體現了綠色稅制，其中資源稅和環保稅是稅收體系中與綠色稅收體系關聯程度最高、最直觀的兩個稅種。資源稅的課稅對象是各種應稅自然資源，實行“普遍征收，級差調節”，進而達到調節資源級差收入的目的。資源稅于1984年開征;1994年稅制改革使資源稅在征稅范圍、計稅依據、適用稅率等方面都有了較準確的定位;2004年開始對部分資源品陸續進行了稅額標準的調整;2011年對《中華人民共和國資源稅暫行條例》進行了修訂;2016年我國開始全面推行資源稅改革;截至目前，在資源稅征收管理、納稅服務、稅收優惠等方面已取得顯著成效。環保稅是一個“年輕”的稅種，2015年國務院公布《環境保護稅（征求意見稿）》;2016年十二屆全國人大常委會第二十五次會議表決通過《環境保護稅法》并于2018年1月1日起施行;截至目前，環保稅是稅制體系內8個立法稅種中與綠色稅收體系最直接相關的稅種，經過征管等方面一年多的順暢運行，綠色效應初顯，為綠色稅收體系的建設提供了全新動力。

2.2.2高新技術產業

與環保產業不同，高新技術產業主要是通過技術手段推進綠色稅收體系的建設，產業的基礎單位——企業進行研發活動，主要受兩個稅種——增值稅和企業所得稅的影響。增值稅是我國名副其實的第一大稅種，目前對高新技術產業的優惠政策體系主要體現在即征即退、進口免稅及退稅等方面;企業所得稅主要通過優惠稅率、研發扣除、減稅和免稅等政策途徑支持和鼓勵企業開展研發活動，促進技術發展，從而減少資源的消耗和浪費，特別是不可再生資源。

2.2.3其他相關政策實踐

除上述四大主要相關稅種，其他稅種也在不同程度上體現出綠色標準，完善了綠色稅收體系。如消費稅將鞭炮、成品油、電池、小汽車、木質一次性筷子、實木地板等列入征稅范圍，很大程度上體現了“寓禁于征”的精神，同時表現出征收消費稅的目的之一便是促進資源配置和調節收入分配;個人所得稅對個人科技研發成果轉讓取得的獎勵暫不征稅個人所得稅，大大激勵了科技人員;《中華人民共和國車船稅法》明確規定對節約能源以及使用新能源的車船的減免稅政策，不僅促進了新能源的發展，很大程度上也節約了現有資源……以資源稅與環保稅為主體，多稅種相互配合，共同推動了綠色稅收體系的完善。

3.我國綠色稅收體系建設存在的弊端

3.1稅收調節范圍較窄

目前我國綠色稅收體系以資源稅、環保稅為主，增值稅、企業所得稅、消費稅、個人所得稅等為輔，調節范圍有限。以資源稅為例，其征稅對象為應稅自然資源，資源稅稅目稅率表以原油、天然氣、煤炭、金屬礦與非金屬礦等為主，可見主要是對不可再生資源的調節，而可再生資源的持續利用也會受自然增長規律的制約，不同資源有不同自然再生周期，因而可再生資源也需要適度開發、合理調控資源使用率，但現行稅制中與可再生資源相關的理論政策等較少。以環保稅為例，其稅目稅率表包含四大類污染物——大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲，但未將碳排放納入征稅范圍，從節能減排視角看，調節力度較弱。因此，綠色稅收體系仍存有空白，有待完善。

3.2稅收“綠化”程度較低

涉及多稅種的綠色稅收體系作為現行稅制的發展方向，不僅要達到保護環境、節能降耗的作用，其作為稅收的本質職能同時要求其發揮籌集國家財政收入、促進經濟發展的作用。根據郭少華（2014）iii的研究方法，2000-2017年綠色稅收統計結果如圖3所示，2017年國家稅收收入總額為2000年的11.5倍，但稅收的綠化程度僅保持在10%到20%之間，且作為綠色稅制重頭戲的資源稅一直以來占比從未超過1%。此外，據財政部最新數據，2018年我國資源稅占總稅收收入比重1.0422%，首次突破1%;而新開征的環保稅取得稅收收入僅151億元，占比0.0967%。因此，完善綠色稅收體系的建設的進度有待加快，綠色稅收收入有待提高。

3.3稅收獎勵機制缺乏

我國現行稅制中除資源稅和環保稅采用直接稅收形式實現節能環保，其他稅種主要以稅收優惠如減免稅、優惠稅率等形式鼓勵產業發展。以高新技術產業為例，由于研發產品的公共產品性質及其正外部效應，低稅率、研發扣除等優惠政策無法充分調動企業研發積極性。目前，高污染、高耗能、高排放的企業面臨被淘汰的局面，但全面清退三高企業不僅影響經濟增長，同時可能造成產業內部結構失衡，因而推動高污染企業加速綠色轉型是可行之路。此外，我國當前個人研發成果獎勵制度以企業為主，且最新修訂《中華人民共和國個人所得稅法》未對免征個人所得稅的獎金規定作出調整，仍為只有省級、部委、軍級獎金免征個人所得稅，其他類型獎金按具體情況繳納個人所得稅。因此，若完善稅收體系中獎勵機制，優惠政策與獎勵機制雙管齊下，對企業、個人等的激勵措施可能效果更佳。

4.我國綠色稅收體系建設完善的建議

4.1擴展稅制綠色元素

我國現行綠色稅收體系調節范圍主要在三高企業、不可再生資源、主要污染物等方面，還有很多領域尚未涉及，加快綠色稅收體系的建設，需擴展稅制綠色元素，進一步提高現行稅制的“綠化”程度。以資源稅為例，征稅范圍主要針對不可再生資源，除鹽外尚未涉及對可再生資源使用量的調整，改革可擴大資源稅征稅范圍，將具有重大戰略意義的可再生資源以及其他資源納入征稅范圍以優化其使用率，保護其發展。擴大征稅范圍，增加稅制綠色元素對完善我國綠色稅收體系至關重要。

4.2全面綠化現行稅制

我國目前稅收制度中與綠色稅收制度相關的稅種數量有限，還有很多稅種尚未涉及，因而需要加以改進。新一輪稅制改革正在持續進行中，改革不可能一蹴而就，2018年我國開征環保稅已取得初步成效，未來應該在現行稅制改革基礎上進一步完善，如加大征稅范圍、稅率、稅收優惠力度的調整等。以高新技術產業為例，可通過縮小征稅范圍、優惠稅率等政策措施鼓勵其發展，進而推動綠色稅制的全面發展。此外，不僅要加快與環保產業、高新技術產業最直接相關的四大稅種的改革，同時也應關注除現有與綠色稅制有關稅種外的其他稅種，其在改革過程中也應貫徹綠色發展的理念。以印花稅為例，一方面建議增加電子憑證的使用范圍，減少紙質憑證的使用，從而節約資源;另一方面建議可對促進技術發展的企業等實行一定的稅收優惠措施以全面建設綠色稅收體系。

4.3創新稅收獎懲機制

現行綠色稅收體系很大程度上以“寓禁于征”為目的展開設計，如對污染企業主要采取稅收和政策手段加以整治，而對綠色發展企業稅收獎勵機制為數不多，因而稅收獎懲機制有待創新。以三高企業為例，若企業不及時整頓，可采取加大處罰力度甚至關停措施;同樣可對積極整改的企業可給予一定獎勵，一方面激勵更多企業效仿治理，另一方面鼓勵已整改企業擴大影響。以個人為例，很多個體由于缺乏資金而難以展開研發活動，研發活動受阻，科研成果無法形成，若將對個人的事后稅收激勵政策轉為事前獎勵扶持措施，可在很大程度上加速研發，進而推動綠色發展進程。此外，獎懲結合的機制也有利于推動新一輪稅制改革，尤其是體現結構性減稅政策，因而創新稅收獎懲機制是完善我國綠色稅收體系建設的又一有效途徑。

注釋：

i 2012年國務院常務會議發布《環境空氣質量標準》（GB3095-2012），2013年開始部分城市依據新標準開展監測及評價。

ii空氣質量達標：參與評價的污染物濃度均達標，即為空氣質量達標。

iii郭少華.可持續發展背景下我國綠色稅收體系研究[J].經濟師，2014年第2期.

【參考文獻】

[1]高志立.促進經濟發展方式轉變稅收政策簡明讀本[M].北京：經濟科學出版社，2010.8.

[2]劉金玲.經濟轉型期的稅收政策研究[M]. 北京：人民出版社，2013.2.

[3]安體富. 新一輪稅制改革：性質、理論與政策（上） [J].稅務研究，2004年第5期.