民間非營利組織會計核算以及免稅認(rèn)證新規(guī)的若干問題探討
——以重慶某協(xié)會為例

■李旭（重慶康華會計師事務(wù)所有限責(zé)任公司）

近年來，隨著國家經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，各種基金會、貿(mào)易協(xié)會、跨境電商協(xié)會不斷增加，根據(jù)數(shù)據(jù)顯示近兩年民間非營利組織設(shè)立數(shù)量較往年呈現(xiàn)大幅增長。主管單位往往為地方民政局，它的目標(biāo)通常是支持或處理個人關(guān)心或者公眾關(guān)注的議題或事件，有時亦稱為第三部門（the third sector），與政府部門（第一部門）和企業(yè)界的部門（第二部門），形成三種影響社會的主要力量。本文中的重慶某協(xié)會，主要業(yè)務(wù)活動范圍為信息交流、學(xué)術(shù)交流，人才培訓(xùn)、咨詢服務(wù)等，在西南地區(qū)乃至全國有較高影響力，在冊會員單位約有40名，年會費收入約有73.90萬元，該協(xié)會在所在的學(xué)術(shù)領(lǐng)域與企業(yè)、高校等強強聯(lián)合，充分發(fā)揮自身的組織優(yōu)勢，將高校的學(xué)科優(yōu)勢與企業(yè)的實務(wù)相結(jié)合，發(fā)揮著行業(yè)引領(lǐng)作用。

筆者在年審業(yè)務(wù)執(zhí)業(yè)過程中發(fā)現(xiàn)，很多非營利組織會計人員多數(shù)在兼職企業(yè)會計的核算工作，在非營利組織會計核算處理中常常按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的核算要求照搬過來，實際上《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《民間非營利組織會計制度》之間存在較大區(qū)別，核算出現(xiàn)誤差后，根據(jù)2018年財政部和稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了財稅[2018]13號文件規(guī)定，將會影響地方財政和稅務(wù)部門對其免稅資格的認(rèn)定。筆者就常見的問題進(jìn)行了梳理，并主要從民間非營利組織與企業(yè)會計科目設(shè)置和會計核算的差異、民間非營利組織免稅資格認(rèn)定兩個方面進(jìn)行闡述。

一、民間非營利組織會計核算基本情況

民間非營利組織會計核算的主要實質(zhì)是需要解決以下問題：第一，民間非營利組織的資金流入來源；第二，核算監(jiān)督其資金運作是否符合基本章程和規(guī)則，如非盈利組織不能運用自身的資金進(jìn)行營利行為；第三，內(nèi)部費用情況，尤其是協(xié)會內(nèi)部職員的薪酬制度。由于民間非營利組織是不以盈利為目的的，這就決定了民間非營利組織在會計目標(biāo)設(shè)立上既要達(dá)到公開透明，又要滿足公益性的要求。

二、民間非營利組織與企業(yè)會計科目設(shè)置和會計核算的差異

核算和監(jiān)督作為會計的兩項基本職能，同樣適用于民間非營利組織，根據(jù)《民間非營利組織會計制度》的規(guī)定，凡是不影響核算及會計報表指標(biāo)匯總的，該組織可根據(jù)實際情況自行增設(shè)、減少或合并某些會計科目。以下對《民間非營利組織會計制度》中比較特殊的科目進(jìn)行分析。

（一）資產(chǎn)類和負(fù)債類

在《民間非營利組織會計制度》中，增加了“受托代理資產(chǎn)”和“受托代理負(fù)債”科目，這兩個科目發(fā)生在受托代理業(yè)務(wù)中。受托代理業(yè)務(wù)是指民間非營利組織從委托方收到受托資產(chǎn)，并按照委托人的意愿將資產(chǎn)轉(zhuǎn)贈給指定的其他組織或個人的受托代理過程。當(dāng)協(xié)會收到受托代理資產(chǎn)時，借記“受托代理資產(chǎn)”，貸記“受托代理負(fù)債”。當(dāng)受托代理資產(chǎn)為貨幣資金（現(xiàn)金、銀行存款或其他貨幣資金）時，按實際收到的金額入賬，如果是存貨、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按照公允價值入賬。

（二）凈資產(chǎn)類

在《民間非營利組織會計制度》中，凈資產(chǎn)類科目設(shè)有“非限定性凈資產(chǎn)”和“限定性凈資產(chǎn)”。限定性凈資產(chǎn)是指其資源提供者或者國家有關(guān)法律、行政法規(guī)對資產(chǎn)或資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的使用所設(shè)置的時間限制或(和)用途限制。時間限制要求資源只能在特定時間內(nèi)或規(guī)定的日期之后使用，用途限制要求資源用于特定目的。

例如重慶市某企業(yè)于2019年向本文中的協(xié)會捐贈100萬元，但要求該協(xié)會只能在2020年后才能用于特定目的?？梢?，捐贈者為該協(xié)會什么時間使用此項捐款設(shè)置了時間性限定。若捐贈者捐贈的資金是為了扶持當(dāng)?shù)剀壍澜煌夹g(shù)的發(fā)展，要求資金只能用于會展申辦等等，則是設(shè)置了用途限制。當(dāng)限定性凈資產(chǎn)的限制解除時，應(yīng)對凈資產(chǎn)進(jìn)行重新分類，同時將限定性凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)為非限定性凈資產(chǎn)，若無規(guī)定具體時間限制解除，一般默認(rèn)為五年時間，借記“限定性凈資產(chǎn)”，貸記“非限定性凈資產(chǎn)”。

（三）損益類

在《民間非營利組織會計制度》中，收入類的科目主要設(shè)有“捐贈收入”“會費收入”“提供服務(wù)收入”“其他收入”等。其中，民間非營利組織收取的會員費，計入“會費收入”；協(xié)會開辦會展、提供咨詢等取得的收入計入“提供服務(wù)收入”，筆者在審計重慶這家協(xié)會時，經(jīng)會計介紹，地方稅務(wù)局要求他們對該類收入扣抵對應(yīng)成本后，申報所得稅。費用類的科目設(shè)有“業(yè)務(wù)活動成本”“管理費用”“籌資費用”“其他費用”。日常銀行手續(xù)費費用支出計入“其他費用”科目。特別需要說明的是，《民間非營利組織會計制度》規(guī)定，銀行的利息收入和日常銀行手續(xù)費支出的會計核算都應(yīng)計入“其他收入”“其他費用”科目，而對于初期接觸民間非營利組織會計處理的人員，往往將其列入“籌資費用”科目，這是錯誤的做法，需要特別引起注意。

三、民間非營利組織免稅資格認(rèn)定

2018年財政部和稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了財稅[2018]13號文件，對非營利組織的免稅資格認(rèn)證設(shè)置了新規(guī)定。文件要求非營利組織的免稅資格需要財政和稅務(wù)的進(jìn)行聯(lián)合審核確認(rèn)，并定期予以公布。有限期為5年，在免稅優(yōu)惠資格期滿后六個月內(nèi)提出復(fù)審申請，不提出復(fù)審申請或復(fù)審不合格的，其免稅資格到期自動失效。上述文件一經(jīng)頒布，原財稅[2014]13號文件同時作廢。

其中新規(guī)定中對非營利組織中工作人員工資福利開支進(jìn)行了明確規(guī)定，為了達(dá)到控制其變相分配該組織的財產(chǎn)，其中工作人員平均工資薪金水平不得超過稅務(wù)登記所在地的地市級（含地市級）以上地區(qū)的同行業(yè)同類組織平均工資水平的兩倍，工作人員福利按照國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。同時在對非盈利組織進(jìn)行免稅資格認(rèn)定時，要求其必須提供薪酬制度，以及重要人員的工資薪金信息。

綜上所述，民間非營利組織的財務(wù)核算看似簡單，但從事過企業(yè)會計的財務(wù)人員在接觸到此類賬目時，依然會存在許多問題。本文就民間非營利組織財務(wù)核算的常見問題進(jìn)行了深入分析，同時就大家所關(guān)心的免稅資格認(rèn)定等問題，依據(jù)國家相關(guān)文件進(jìn)行了相應(yīng)研究，以期對從事民間非營利組織會計核算的工作人員有所幫助。