淺析增值稅的起源與發展

梅研

【摘要】增值稅（Value Added Tax）是以商品（含部分應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。從理論上講，增值額是企業在生產經營過程中新創造的那部分價值，即貨物或勞務價值中的V+M部分，在我國相當于凈產值或國民收入部分。增值稅不存在重復征稅的問題，能夠體現公平稅負、合理負擔和稅收中性的稅收原則，有利于鼓勵企業生產投資積極性、籌集國家財政收入。

【關鍵詞】增值稅 增值額 收入型增值稅

（一）增值稅的起源

美國耶魯大學教授亞當斯（T. Adams）在1917年最早提出了對“營業毛利”即我們所說的增值額進行征稅，形成了增值稅的雛形。1921年德國的西蒙斯（C.F.Siemens）正式提出了增值稅的名稱，并詳細論述了稅制的內容，提出以稅基相減法的增值稅代替多階段的交易稅。上述學者的增值稅理論并未付諸實踐，但促使很多國家改革銷售稅制度，如希臘、法國、荷蘭、阿根廷、智利、菲律賓等都相繼進行了探索。標志性的事件是1954年法國在幾次改革后正式使用增值稅的名稱并實施，自此世界上正式出現增值稅，截至現在，全世界有大約有170多個國家實行了增值稅。

（二）增值稅的基本原理

增值稅是對商品新增價值或附加值征收的一種流轉稅，有增值才征稅沒增值不征稅，因此理解增值稅的關鍵是增值額。增值額是納稅人在生產經營過程中創造的價值，具體到某個單位，增值額是提供商品和勞務取得的收入與其成本之間的差額。由于在實際的商品生產和流通過程中，很難準確計算商品新增價值或附加值，因此主要通過稅款抵扣的辦法來計算增值稅額。首先按全部銷售額計算稅款，即銷項稅，然后對以前環節已經繳納的稅款也就是進項稅予以扣除，避免了重復征稅現象。由于增值稅的稅款隨著貨物的銷售逐環節轉移，最終的消費者是稅款的承擔者，因此增值稅是價外稅。

增值稅以增值額為稅基，由于世界各國增值稅稅基選擇存在較大差異，主要表現在外購生產材料特別是固定資產稅額的扣除范圍和方式上，因此增值稅按照對外購固定資產處理方式的不同可劃分為生產型增值稅、收入型增值稅、消費型增值稅。

生產型增值稅，指在計算增值稅時以銷售收入減去外購貨物和勞務支出為稅基，不允許扣除任何外購固定資產的價款，相當于國民生產總值，這種類型的增值稅對固定資產存在重復征稅，不利于鼓勵投資，但在一定程度上能保證財政收入。

收入型增值稅，指在計算增值稅時以國民生產總值扣除當期計入產品價值的折舊費部分為稅基，相當于國民生產凈值，這種類型的增值稅從理論上講是一種標準的增值稅，但在實際操作過程中有一定的困難，因此影響了這種方法的廣泛采用。

消費型增值稅，指在計算增值稅時以銷售收入減去外購貨物和勞務的支出扣除當期購入的固定資產價款為稅基，相當于國民收入中的消費性支出部分，這一類型的增值稅既便于操作，又便于管理，是三種類型的增值稅中最能體現優越性的一種。

二、增值稅在我國的演變及發展趨勢

（一）我國增值稅的演變

隨著經濟發展和改革開放，工商稅的弊端逐步顯現，不適應改革開放的的需要，稅制改革迫在眉睫。1979年至1983年是我國增值稅的試點階段，全國仍保留實施工商稅，增值稅從部分地區開始試點，此時的增值稅在產品稅的基礎上進行，其特點是征稅范圍窄、稅率檔次多、計算復雜。1984年，國務院頒布《中華人民共和國增值稅條例（草案）》，增值稅與產品稅、營業稅構成我國的流轉稅體制，正式成為獨立的稅種。之后，經過不斷的完善和調整，擴大增值稅的征稅范圍，1986年至1993年將增值稅的稅目由1984年的12個擴大到31個，稅率從8%至45%不等。1994年的稅制改革，是我國增值稅發展的里程碑，標志著我國建立了規范的增值稅。1994年之后，我國通過調整一般納稅人稅率、進項稅額扣除范圍和扣除率、小規模納稅人征收率、出口退稅率和稅收優惠等，強化了增值稅的征收管理，完善了增值稅制度。我國現行增值稅稅制是以 2008 年修訂并于自 2009 年 1 月 1 日起施行的《增值稅暫行條例》及《增值稅暫行條例實施細則》為基礎的，目前是我國最主要的稅種之一，由國家稅務局負責征收，按稅款歸屬性質劃分屬于分享稅，稅收收入中 75%為中央財政收入，25%為地方財政收入。增值稅稅制的建立，一方面增加了財政收入，另一方面促進了第二產業的快速發展。

（二）增值稅的征收情況

1994年稅制改革使增值稅成為我國的第一大稅種，一度占國家總稅收收入的45%，在籌集財政收入發面發揮了巨大作用，更關鍵的是促進了當期第二產業的快速發展。但增值稅與營業稅并存的稅制，使得增值稅占全國稅收收入的比例逐年下降。

（三）增值稅的發展趨勢

增值稅總體改革的趨勢是朝著建立現代型增值稅稅制的方向發展?，F代型增值稅稅制，是最大限度的的把所有商品和勞務納入增值稅的征稅范圍，與消費稅共同構成最佳的商品勞務征稅制度。現代型增值稅，稅制簡化、機制嚴密，征稅成本低且便于管理。

2011年11月17日，我國財政部、國家稅務總局發布《營業稅改征增值稅試點方案》，明確提出“統籌設計、分步實施”的基本原則，將以前繳納營業稅的項目逐步改成繳納增值稅，從而減少營業稅的征稅范圍，擴大增值稅的征稅范圍。2012年1月1日起，先在上海市交通運輸業和部分現代服務業開展深化增值稅制度改革試點，逐步將目前征收營業稅的行業改為征收增值稅。之后，逐步將廣播影視作品的制作、播映、發行、鐵路運輸、郵電通信等行業納入營改增范圍，“十二五”期間我國全面完成營改增的改革，增值稅全面代替營業稅。

2018年全球增值稅稅率將保持穩定，其中對數字經濟的征稅范圍將不斷擴大，一些國家會將增值稅低稅率和增加免稅項目作為深化本國稅收改革、刺激特定產業發展的工具。2008年國際金融危機后，許多國家和地區，特別是歐洲國家的增值稅稅率迅速提高，歐盟增值稅標準稅率的平均值達到了21.5%。由于目前全球經濟相對比較穩定，預計除了2019年增值稅稅率有小幅度上升外，增值稅稅率將達到最高值，稅率上升的勢頭很可能結束。

參考文獻：

[1]財政部科學研究所.中國稅收政策報告[M].中國財政經濟出版社，2013.

[2]曹靜韜，郝如玉.加快我國稅法體系框架研究[J].經濟與管理研究，2010

[3]彭新媛.“營改增”試點企業的納稅籌劃途徑[J].財會月刊，2013，（4）：54-56.