政府會計制度下行政事業單位往來款項財務處理難點和技巧思考

摘 要： 我國政府會計制度已于2019年1月1日起施行，實施以來，政府會計制度得到了有效施行，行政事業單位的財務變得更加規范，財務處理更加科學，與國際國內行業通用做法更加一致。但也存在不少問題和困難，文章僅就政府會計制度下行政事業單位往來款項財務處理難點進行淺析。

關鍵詞： 會計制度;行政事業單位;往來款項

一、 難點一：行政事業單位暫支款、借支款財務處理

行政事業單位暫支款、借支款通常包括撥付單位內部有關部門和個人的備用金、職工預借差旅費、 為職工墊支的各種款項，支付的各種訂金和押金，暫借項目款（專項應付款）等，通常用會計科目“其他應收款” 核算。

正常情況下，暫支款、借支款的資金來源都有嚴格的事先規定的來源，但有時由于規定來源沒有充足的資金，就不得不在現有來源資金中考慮暫支和借支。雖然每一項資金來源都有嚴格的使用規定，特別是專項應付款的使用規定極為嚴格，要求只能按規定使用范圍支付，不能隨意借支和挪作他用，但是在特殊情況下，必須要馬上支付借支款，暫時又沒有其他資金來源，就不得不做出暫支的權宜之計。暫支款、借支款，可以有多種資金來源，如財政預算資金、非財政預算資金、上級補助資金、捐贈資金、項目資金（專項應付款）等。這里僅述最具有代表性的兩類資金來源：財政預算資金、項目資金（專項應付款）

下面就分別敘述暫支款、借支款的兩類不同資金來源的財務處理方法：

（一）暫支款、借支款的資金來源是財政預算資金

1. 若還款時，采用報銷發票備抵借款法，且報銷發票資金來源為財政預算資金。

（1）暫支款、借支款時

財務處理辦法：資金來源為財政預算資金。

財務會計：借：其他應收款;貸：財政撥款收入。

預算會計：暫支款、借支款時，不做賬務處理。

（2）收到還借款時

財務處理辦法：收還款時的財務處理有兩種模式：一是發票報銷和收還款分別進行，即直接還款的辦法，如①。二是采用報銷發票備抵借款，并補差的辦法，如②、③、④。

財務會計：①借：銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款。

無差額②借：業務活動費用/單位管理費用;貸：其他應收款。

支補差③借：業務活動費用/單位管理費用（實際報銷金額）;貸：其他應收款，財政撥款收入。

收補差④借：業務活動費用/單位管理費用（實際報銷金額），銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款。

預算會計：①借：資金結存—貨幣資金（借款金額 ）;貸：財政撥款預算收入。

或②借：行政支出/事業支出（實際報銷金額）;貸：財政撥款預算收入。

③借：行政支出/事業支出（實際報銷金額）;貸：財政撥款預算收入。

④借：行政支出/事業支出（借款金額 ）資金結存—貨幣資金;貸：財政撥款預算收入。

解析：第一，借支時預算會計不做任何處理，收到還款時，才做預算會計處理。第二，直接還款法電子記錄有清晰痕跡，且報銷與還款業務分別進行，賬務處理清晰，不容易出錯，也便于查賬和糾錯;報銷發票備抵借款法，優點是操作流程簡化，缺點是電子痕跡不清晰，會計處理相對復雜，容易出錯，不便于查賬和糾錯。建議盡量采用直接還款法。

2. 若還款時，采用報銷發票備抵借款法，且報銷發票資金來源為專項應付款。

（1）暫支款、借支款時

財務處理辦法：資金來源為財政預算資金。

財務會計：借：其他應收款;貸：財政撥款收入。

預算會計：暫支款、借支款時，不做賬務處理。

（2）收到還借款時

財務處理辦法：直接還款的辦法，如①;發票備抵借款，并補差的辦法，如②、③、④。

財務會計：①借：銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款。

無差額②借：其他應付款—×××專項;貸：其他應收款。

支補差③借：其他應付款—×××專項（實際報銷金額）;貸：其他應收款，銀行存款/庫存現金。

收補差④借：其他應付款—×××專項（實際報銷金額），銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款。

預算會計：①借：資金結存—貨幣資金（借款金額）;貸：財政撥款預算收入。

②借：資金結存—貨幣資金（借款金額）;貸：財政撥款預算收入。

③借：資金結存—貨幣資金（借款金額）;貸：財政撥款預算收入。

④借：資金結存—貨幣資金（借款金額）;貸：財政撥款預算收入。

解析：兩種還款辦法，以上已做解析，建議盡量采用直接還款法。

（二）暫支款、借支款的資金來源是專項應付款

1. 若還款時，采用報銷發票備抵借款法，且報銷發票資金來源為財政預算資金。

（1）暫支款、借支款時

財務處理辦法：資金來源為專項應付款。

財務會計：借：其他應收款;貸：銀行存款/庫存現金;借：其他應付款—×××專項—余額;貸：其他應付款—×××專項—暫支額。

預算會計：暫支款、借支款時，不做賬務處理。

（2）收到還借款時

財務處理辦法：直接還款的辦法，如①;發票備抵借款，并補差的辦法，如②、③、④。

財務會計：①借：銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

沒有差額②借：業務活動費用/單位管理費用;貸：其他應收款;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

支補差③借：業務活動費用/單位管理費用（實際報銷金額）;貸：其他應收款， 財政撥款收入;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

收補差④借：業務活動費用/單位管理費用（實際報銷金額），銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

預算會計：①不做賬務處理。

②借：行政支出/事業支出（實際報銷金額）;貸：財政撥款預算收入。

③借：行政支出/事業支出（實際報銷金額）;貸：財政撥款預算收入。

④借：行政支出/事業支出（借款金額），資金結存—貨幣資金;貸：財政撥款預算收入。

解析：兩種還款辦法，以上已做解析，建議盡量采用直接還款法。

2. 若還款時，采用報銷發票備抵借款法，且報銷發票資金來源為專項應付款。

（1）暫支款、借支款時

財務處理辦法：資金來源為專項應付款。

財務會計：①借：其他應收款;貸：銀行存款/庫存現金。

②借：其他應收款;貸：銀行存款/庫存現金;借：其他應付款—×××專項—余額;貸：其他應付款—×××專項—暫支額。

預算會計：暫支款、借支款時，不做任何賬務處理。

解析：解析側重點是借款的財務會計處理方法。第一，若采用方法①，看似簡單，實則不能準確核算借支款所用的專項應付款的準確來源，造成“其他應付款—×××專項”有余額，而實際上沒有充足的可用資金，甚至是已經沒有資金。第二，方法②在“其他應付款—×××專項”下設置二級明細科目：“余額”和“暫支額”，準確核算了該專項應付款的余額，暫支額，這樣該專項應付款的支付就能以余額為限，避免了超支而占用其他資金。故建議采用方法②。

（2）收到還借款時

財務處理辦法：直接還款的辦法，如①;發票備抵借款，并補差的辦法，如②、③、④。

財務會計：①借：銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

無差額②借：其他應付款—×××專項—余額;貸：其他應收款;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

支差額③借：其他應付款—×××專項—余額（實際報銷金額）;貸：其他應收款，銀行存款/庫存現金;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

收差額④借：其他應付款—×××專項-余額（實際報銷金額），銀行存款/庫存現金;貸：其他應收款;借：其他應付款—×××專項—暫支額;貸：其他應付款—×××專項—余額。

解析：兩種還款辦法，以上已做解析，建議盡量采用直接還款法。

（三）綜合解析

1. 以上暫支款、借支款和收還款的方式中，涉及貨幣資金的，建議盡量少用現金。因為用銀行存款便于內控，也能為收支款留下電子痕跡，便于查賬和糾錯，避免了因會計處理人員的疏忽而漏記還款，錯記為現金支付。

2. 為什么暫支款、借支款的資金來源沒有盈余資金（財務會計的提法，預算會計中稱為結轉結余資金），報銷發票資金來源也沒有盈余資金？因為盈余資金的使用是有嚴格規定的，只能以前年度損益調整、權益法調整、本年盈余分配、無償調撥凈資產等財務處理，不能直接用于支付。

二、 難點二：政府會計制度下，往來款項的權益法調整

在執行政府會計制度之前，財政部門早已安排了行政事業單位在2018年下半年開展了為新制度做準備的資產清查，總體看，該次資產清查的效果是明顯的，但是部分行政事業單位資產清查不全面不徹底，很多賬外的債權債務沒能被清查出來，有的即使清查出來了，但不能及時核對并入賬。當然多年以來的收付實現制，對行政事業單位的財務影響是深遠的，一時半會難以徹底扭轉，這可能需要數年時間的努力轉變，所以行政事業單位財務人員應有充分的思想準備，不能寄希望于一次、兩次的集中資產清查，而應該堅持資產清查常態化，將往來款項的權益法調整做實做準確。

對于新增加的債權債務，如何做好財務處理，有以下幾個要點：

1. 收集好充分的依據

2. 與當事方進行對賬

3. 公示新增債權債務

4. 制訂收款和付款計劃

5. 進行賬務處理，入會計往來賬

（1）針對針對新增債權的會計處理

財務會計：借：應收款項，貸：待處理財產損溢—待處理流動資產損溢;經規定程序批準轉銷時，借：待處理財產損溢—待處理流動資產損溢，貸：本期盈余。

預算會計：在沒收到該款項前，不做任何會計處理，收到該款項時：借：資金結存—貨幣資金，貸：財政撥款結轉/財政撥款結余。

（2）針對新增債務的會計處理

財務會計：借：待處理財產損溢—待處理流動資產損溢;貸：應付款項;經規定程序批準轉銷時，借：本期盈余，貸：待處理財產損溢—待處理流動資產損溢;支付款項時，若用往來資金，借：應付款項，貸：銀行存款/庫存現金;若用預算資金，借：應付款項，貸：財政撥款收入;

預算會計：在沒支付該款項前，不做任何會計處理;支付時，如果用往來資金支付該應付款項，借：財政撥款結轉/財政撥款結余，貸資金結存—貨幣資金;如果用預算資金支付，借：行政支出/事業支出，貸：財政撥款預算收入。

參考文獻：

[1]楊習芳.關于行政事業單位往來款項審計的思路[J].建材與裝飾，2018（44）.

[2]劉敏.行政事業單位往來款管理中存在的問題及對策[J].全國商情，2016（4）.

作者簡介：? 張志兵，重慶市涪陵區羅云鄉農業服務中心。