政府會計改革權(quán)責(zé)發(fā)生制引入問題分析

何真朱

[摘 要]隨著政府會計改革的不斷深化，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制已然是勢在必行。不過在引入過程中，還面臨著一定的困難與問題，必須通過合理對策加以改善和解決。本文簡單分析政府會計改革引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性，研究引入過程中的問題，并就相應(yīng)對策展開探討。

[關(guān)鍵詞]會計改革;權(quán)責(zé)發(fā)生制;引入

[中圖分類號]F810.6 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A

經(jīng)濟的快速發(fā)展與逐漸轉(zhuǎn)型，促使政府推動會計改革。隨著社會民眾對政府會計信息需求的不斷提升，政府必然需要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，實現(xiàn)自身會計信息的真實公開。因此，如何有效實現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計體系中的融入，已經(jīng)成為政府及社會各界共同關(guān)注的問題。

1 政府會計改革引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

1.1 促進(jìn)政府會計信息的真實公開

在當(dāng)前的社會背景下，政府需要真實公開其會計信息并接受社會民眾及相關(guān)知情者監(jiān)督。傳統(tǒng)收付實現(xiàn)制在政府會計信息反映方面存在一定缺陷，其中最關(guān)鍵的一點就在于結(jié)余問題，政府實際撥付數(shù)低于預(yù)算等情況較常出現(xiàn)。特別是針對部分投入資金多、建設(shè)周期長的項目而言，其實際撥付通常會被劃分成多個階段并分批進(jìn)行，只有在完工程度達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)后，才會進(jìn)行撥付。那么一旦該項目建設(shè)周期跨年，往往就會導(dǎo)致實際撥付款少于預(yù)算，導(dǎo)致政府會計信息的真實性受到嚴(yán)重影響，并對公眾知情權(quán)造成損害。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，則要求政府以交易實質(zhì)為基礎(chǔ)，從而彌補了收付實現(xiàn)制的缺陷，有利于政府會計信息的真實公開。

1.2 提升政府財務(wù)管理水平

隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，政府財務(wù)管理水平必須得到充分提高。權(quán)責(zé)發(fā)生制的合理應(yīng)用，能夠?qū)φ鞑块T與機構(gòu)進(jìn)行有效整合，促使政府合并財務(wù)報表編制得到有效實現(xiàn)，從而為政府財務(wù)工作提供真實、準(zhǔn)確的基礎(chǔ)依據(jù)。隨著權(quán)責(zé)發(fā)生制的逐步應(yīng)用，政府財務(wù)管理水平將得到不斷提升，進(jìn)而推動政府會計改革的進(jìn)一步深化。政府現(xiàn)行會計制度背景下，會計工作主要在于反映政府部門預(yù)算收支執(zhí)行情況，只是較為片面地對政府部分財務(wù)信息加以披露，難以真實、完全反映政府財務(wù)狀況及信息，如償債能力等。由此便可看出，政府會計改革引入權(quán)責(zé)發(fā)生制已是勢在必行，是促進(jìn)財務(wù)管理水平有效提升，解決現(xiàn)有會計制度下會計反映信息問題的主要方式。

1.3 降低財務(wù)風(fēng)險

近年來，我國政府或有負(fù)債問題越來越嚴(yán)重，給政府財務(wù)管理帶來了巨大風(fēng)險。這是因為當(dāng)前政府會計是以收付實現(xiàn)制度為基礎(chǔ)，工作內(nèi)容往往只注重于對資金實際收支情況進(jìn)行記錄和反映，并會在很大程度上忽視對應(yīng)收或應(yīng)付資金相關(guān)信息的反映與記錄。久而久之，政府財務(wù)信息也會出現(xiàn)不完整、不準(zhǔn)確的問題，并帶來較為巨大的風(fēng)險，容易對政府財務(wù)管理及當(dāng)?shù)亟?jīng)濟發(fā)展造成嚴(yán)重威脅。而權(quán)責(zé)發(fā)生制引入政府會計體系中，會計工作將以交易實質(zhì)為基礎(chǔ)進(jìn)行核算，除了會記錄實際收支情況外，也會反映應(yīng)收、應(yīng)付等款項，從而更加全面、完整、有效地反映政府財政狀況，降低因信息缺失而帶來的巨大風(fēng)險。

2 政府會計改革引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的困難與問題

2.1 需要構(gòu)建獨特制度框架

權(quán)責(zé)發(fā)生制在西方發(fā)達(dá)國家政府已經(jīng)得到有效應(yīng)用，但這并不能為我國提供借鑒和學(xué)習(xí)的模板。我國政治、經(jīng)濟、政府管理體制等與西方發(fā)達(dá)國家存在較大差異，如果直接套用西方模板，必然會存在諸多矛盾與問題，反而會阻礙政府會計改革的有效發(fā)展。因此在我國政府應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制時，必須要深度結(jié)合中國特色背景，充分借鑒西方國家經(jīng)驗與教訓(xùn)，但絕不能生搬硬套其成功模板。只有這樣，我國政府才能逐步探索出符合國情的獨特制度框架，并利用該框架對權(quán)責(zé)發(fā)生制的推廣應(yīng)用進(jìn)行約束和限制，進(jìn)而有效推動權(quán)責(zé)發(fā)生制融入政府會計體系。

2.2 會計信息反映存在局限

毫無疑問，權(quán)責(zé)發(fā)生制有利于提升政府會計信息的透明度與真實性，但就當(dāng)前來看其主要反映在預(yù)算信息方面。這是因為該制度在政府會計體系中的應(yīng)用，能夠較為直接地對長期項目、債務(wù)等信息加以反映，能夠從各個方面強化預(yù)算信息的完整性與可靠性，同時也有利于推動政府預(yù)算信息的透明公開。而在現(xiàn)金流信息的反映方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制的局限性就暴露了出來，其難以充分反映當(dāng)期現(xiàn)金流信息。因此在實際應(yīng)用該制度時，并不能在任何情況下都達(dá)到向會計信息使用者提供真實信息的要求，必須對銷售商品收入的確認(rèn)加以限制，同時應(yīng)允該制度和收付實現(xiàn)制的并存，彌補其自身的缺陷和不足。

2.3 會計基礎(chǔ)不穩(wěn)

會計改革需要穩(wěn)定的會計基礎(chǔ)做支持，尤其是在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的情況下，會計基礎(chǔ)更是直接影響了制度推廣和應(yīng)用效果。就當(dāng)前的實際情況來看，我國政府會計基礎(chǔ)還存在一定缺陷和問題，并且反映在多個方面，包括政府機構(gòu)、法律章程、優(yōu)秀人才及先進(jìn)會計制度等。首先，會計準(zhǔn)則本身還不夠統(tǒng)一，同時其內(nèi)容也不夠明確，導(dǎo)致權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革應(yīng)用難以有效推進(jìn)。其次，資產(chǎn)及負(fù)債評估工作還沒得到充分落實。雖然近年來我國大力發(fā)展資產(chǎn)信息化管理，但是當(dāng)前還缺乏健全的資產(chǎn)及債務(wù)評估體系，不管是評估規(guī)范還是方式，都還不夠完善。如此一來，地方政府資產(chǎn)及債務(wù)情況實際上并未得到真實反映，尤其是在相應(yīng)數(shù)據(jù)資料不完整的情況下，這一問題更加嚴(yán)重，并不能準(zhǔn)確反映相應(yīng)信息。最后，我國政府近年來大力加強財政信息化建設(shè)，但其集成度較低，財務(wù)信息系統(tǒng)實際上還較為分裂，不能對財務(wù)信息進(jìn)行高度集中的處理，導(dǎo)致綜合財務(wù)報告編制與財務(wù)信息反映均受到了一定影響。總而言之，在這些缺陷的影響下，權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計體系中的應(yīng)用才存在較多阻礙，不但改革進(jìn)度容易遭到滯延，改革成本也較高。

3 政府會計改革合理引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的策略

3.1 以政府合并財務(wù)報告作為引入基礎(chǔ)

權(quán)責(zé)發(fā)生制的一大優(yōu)點在于能夠促進(jìn)政府合并財務(wù)報告編制。與此同時，報告編制本身與權(quán)責(zé)發(fā)生制的結(jié)合也較為簡單，操作方便，十分適合初期探索。另外，隨著信息化技術(shù)的深度應(yīng)用，報告編制所需數(shù)據(jù)獲取簡單，國外可借鑒經(jīng)驗也較多。因此通過綜合分析，應(yīng)當(dāng)在政府會計改革中優(yōu)先考慮權(quán)責(zé)發(fā)生制在這方面的應(yīng)用，將其作為改革的重要基礎(chǔ)。對此，政府應(yīng)當(dāng)對權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行深入研究，結(jié)合相應(yīng)實踐經(jīng)驗，對該制度下政府綜合財務(wù)報告編制相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范，尤其需要明確其編制方法及操作指南，為會計改革的順利推進(jìn)扎實基礎(chǔ)。就編制方法來看，政府必須要對報告編制所涉及的內(nèi)容與流程等制定系統(tǒng)、完整、詳盡的規(guī)定，為報告編制提供標(biāo)準(zhǔn)指導(dǎo)。而就操作指南來看，則應(yīng)當(dāng)對報告編制過程中的各種方式方法加以明確，為會計財務(wù)人員提供基礎(chǔ)指導(dǎo)。在此過程中，政府還需要對權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用的難點進(jìn)行重點規(guī)定，務(wù)必要通過科學(xué)、合理的規(guī)范解決這部分問題。例如在固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的確認(rèn)、折舊與攤銷等方面，就必須探索出可行的、統(tǒng)一的操作指南和標(biāo)準(zhǔn)，以供相關(guān)人員在工作中正確進(jìn)行處理，避免不必要的人為失誤。其中，固定資產(chǎn)的折舊主要依靠直線法完成，這與政府日常工作對資產(chǎn)的消耗特點相契合。但是部分較為特殊的專用資產(chǎn)，其折舊則需要通過收集專家及使用單位意見的方式來加以決定，并在獲得審批后才能折舊。而對于文化資產(chǎn)等無形資產(chǎn)，直接將其確認(rèn)為報表資產(chǎn)的難度較大，后續(xù)管理也十分困難。故而可以直接將其信息進(jìn)行公開披露，并依照相應(yīng)要求及時進(jìn)行確認(rèn)。

3.2 合理確定改革核心

權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到政府會計體系之中，應(yīng)當(dāng)圍繞某一核心內(nèi)容逐漸拓展，在保障其應(yīng)用重心的同時，逐步推進(jìn)會計改革。權(quán)責(zé)發(fā)生制在預(yù)算信息方面的優(yōu)勢，再加上預(yù)算管理重要性的逐漸提高，都促使政府應(yīng)當(dāng)圍繞重要預(yù)算科目進(jìn)行深度改革。其中，社會保障預(yù)算及債務(wù)預(yù)算等均是可以應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的科目，需要相關(guān)人員展開重點研究和探索。在改革核心得以確定之后，則應(yīng)當(dāng)充分圍繞其進(jìn)行改革，著重就總預(yù)算會計運用權(quán)責(zé)發(fā)生制。首先，需要充分考慮成本與效益，在運用該制度的同時對相應(yīng)成本進(jìn)行合理控制，避免運用成本過高而影響經(jīng)濟效益的情況發(fā)生。尤其是在通過其確認(rèn)隱性負(fù)債時，較易產(chǎn)生較大運用成本，需要重點關(guān)注和防范。其次，大部分預(yù)算會計科目在權(quán)責(zé)發(fā)生制的運用下，其會計財務(wù)信息能夠得到真實反映。但是對部分科目而言，僅僅依靠權(quán)責(zé)發(fā)生制難以全面、準(zhǔn)確反映其會計信息，需要結(jié)合收付實現(xiàn)制進(jìn)行共同確認(rèn)，全面、詳細(xì)而完整地對財務(wù)信息進(jìn)行反映。以形成資產(chǎn)的資本性支出項目為例，其就同時需要權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制。就資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、債券變化而言，需要依靠前者加以確認(rèn);而就當(dāng)期預(yù)算支出來看，則需要通過后者進(jìn)行確認(rèn)。

3.3 采取漸進(jìn)式改革策略

在政府會計基礎(chǔ)不穩(wěn)、可借鑒模板不足的情況下，權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入很難在短時間內(nèi)得到大范圍實現(xiàn)。因此政府應(yīng)當(dāng)采取漸進(jìn)式改革策略，合理選擇改革試點，制定階段式規(guī)劃，從而推動權(quán)責(zé)發(fā)生制逐步融入政府會計體系。與此同時，政府還需要積極鞏固會計基礎(chǔ)，構(gòu)建專門機構(gòu)，完善相關(guān)法律體系，培養(yǎng)大量優(yōu)秀人才。在此基礎(chǔ)上健全會計制度，為權(quán)責(zé)發(fā)生制的全面實施創(chuàng)造良好條件。需要注意的是，地方政府對金融機構(gòu)的融資依賴性較高，涉及大量隱性負(fù)債。在運用權(quán)責(zé)發(fā)生制時，要想對這部分債務(wù)進(jìn)行直接披露難度較大，地方政府本身的配合程度可能會較低，進(jìn)而阻礙會計改革進(jìn)程的有效推進(jìn)。針對這一問題，應(yīng)當(dāng)充分考慮中國國情以及各地政府實際情況，制定更加緩和的改革策略，一步步實現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的有效運用。

3.4 落實資產(chǎn)與負(fù)債清查核實工作

權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計體系中的有效運用，需要確保資產(chǎn)及負(fù)債情況做到賬物合一，從而進(jìn)一步有效反映政府財務(wù)信息。而要做到這一點，就需要從各個方面落實相應(yīng)清查核實工作，包括甄別并認(rèn)定債務(wù)，確定資產(chǎn)權(quán)屬，評定資產(chǎn)價值，全方位清查資產(chǎn)等。對此，相關(guān)部門及相關(guān)人員應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格依照相應(yīng)清查要求，對部門現(xiàn)有資產(chǎn)進(jìn)行清查，尤其需要做好其折舊、攤銷工作。而對債務(wù)的核實，則需要對政府負(fù)債情況進(jìn)行分類清查核實，確定相應(yīng)償債方式。與此同時，政府需要公開資產(chǎn)負(fù)債信息，給予社會大眾及相關(guān)利益主體相應(yīng)監(jiān)督權(quán)利。

3.5 加強綜合財務(wù)報告信息系統(tǒng)建設(shè)

在綜合財務(wù)報告編制改革的同時，政府尤其需要做好相應(yīng)報告信息系統(tǒng)建設(shè)工作。一方面，政府應(yīng)當(dāng)加強對會計財務(wù)人員的培訓(xùn)和管理，全面提升其信息管理能力與會計財務(wù)水平，尤其需要確保其掌握資產(chǎn)折舊、攤銷方法，實際利率法，公允價值的計量方法等。另一方面，需要對部門財務(wù)報表系統(tǒng)進(jìn)行整合升級，加入決算報告系統(tǒng)，為政府綜合財務(wù)報告的編制提供基礎(chǔ)支持。

4 結(jié)語

綜合上述分析可知，政府會計改革引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時還面臨著一定困難與問題，在很大程度上阻礙了改革進(jìn)程的有效推進(jìn)，針對這一問題，可以通過將政府合并財務(wù)報告編制作為改革基礎(chǔ)，以預(yù)算科目作為改革重心，從各個層面做好準(zhǔn)備進(jìn)行漸進(jìn)性改革，落實資產(chǎn)與負(fù)債清查核實工作，加強綜合財務(wù)報告信息系統(tǒng)建設(shè)等方面，實現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國政府體系中的有效應(yīng)用。

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