傳統文化嵌入企業內部控制的機制和路徑研究

王海兵 張元婧

【摘 要】 文化是一個國家和民族的重要資源，現代企業的內部控制建設需要優秀內部控制文化的指引，而優秀的內部控制文化必須與本國國情和意識形態相得益彰。以儒、法、道、墨等學派為代表的中國傳統文化中蘊含著豐富的精神內涵和管理智慧，文章對傳統文化中蘊含的思想去蕪存菁，從人本文化、風險文化和績效文化三個維度考察傳統文化嵌入內部控制的機制。從控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五大要素入手，探討儒、道、法、墨家等多個學派的思想對企業內部控制建設的啟示，提出傳統文化嵌入企業內部控制建設的實現路徑，以期在推動內部控制建設有效發展的同時，讓傳統文化在古為今用中做到日久彌新。

【關鍵詞】 中國傳統文化; 內部控制; 嵌入機制; 實現路徑

【中圖分類號】 F239.2 ?【文獻標識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2019）20-0113-07

一、引言

文化是對人類社會發展進程中意識形態的反映與總結，它是內部控制的環境因素，也是一種特殊的控制資源。如何從中國傳統文化中挖掘豐富的文化寶藏應用于現代企業內部控制建設，是亟待解決的重大現實問題。當下，國家提出文化自信，我國文化資源的開發和利用，應在繼承傳統文化精華基礎上，結合社會主義核心價值觀進行創新和發展，以適應新時代人們日益增長的文化需求。相較于正式制度，由文化構成的非正式制度在和正式制度的配合中更能促進企業健康持續地發展。Hofstede[1]提出文化維度理論以衡量國家文化差異，其內容包括權力距離、不確定性規避、個人主義與集體主義四個維度。他嘗試通過這些維度來探討國家文化差異對職員價值觀的影響，并將儒家文化作為民族文化價值觀的一個維度，為民族文化特征和內部控制間的關系研究奠定了理論基礎。《企業內部控制應用指引第5號——企業文化》指出，應發揮企業文化的積極作用，推進內部控制建設。鑒于企業文化的特征由國情及其民族文化特點決定，并從屬于國家文化[2]，且內部控制設計會受到民族文化特征和企業文化這兩個因素的影響[3]，因此，探討文化對內部控制的影響需回歸對本民族文化的關注。事實上，內部控制與國家文化具有緊密聯系。Sim[4]表明評估審計客戶的內部控制時應考慮審計師所受到的國家文化的影響。面對額外的審計證據，受集體主義文化影響的審計師會更容易修改評價結果。Hooghiemstra et al.[5]通過對2005—2007年來自29個國家的1 559家公司的4 370個樣本數據的觀察，指出內部控制信息披露的差異會受國家文化差異的影響。Kanagaretnam[6]也認為個人主義、不確定性規避和權力距離這三個國家文化的維度與內部控制重大缺陷相關，并影響著對內部控制重大缺陷補救的傾向。這些研究都從國家文化的角度對內部控制進行了新的探索。然而，深入探討我國傳統文化對內部控制影響的文獻較少。一方面，既有文獻更關注企業文化對經營管理的影響，對內部控制文化的探討不多;另一方面，既有研究受西方內部控制理論框架的影響更深，對我國古代文明中蘊含的內部控制思想的總結缺乏系統性與深度。

中國傳統文化是以儒、道互補為核心的一種集體主義文化，它貫穿于我國五千年的社會實踐活動，對當代社會具有深遠影響。鑒于我國在西周時期便早于西方產生了最初的內部控制思想，而且傳統文化中的“民本”思想與新時期下作為內部控制文化最高境界的人本內部控制文化[7]在“以人為本”的觀念上具有較強的關聯性，其大量的修身處世學說也更注重對個體的道德教化和行為規范，因此，以此為基礎對內部控制展開討論將更符合我國企業發展的實際。黨的十八大以來，習近平總書記多次強調“文化自信”，優秀傳統文化作為中華民族的“根”與“魂”，其重要意義再次得到彰顯。因此，在復興優秀傳統文化已成為社會共識的時代背景下，充分汲取本民族傳統文化的精神內涵，去蕪存菁，在完善企業內部控制建設的同時也能讓傳統文化更好地發揮社會價值。

二、文獻回顧

依托于農耕文明發展至今的傳統文化是對我國社會經濟的上層反映。鑒于內部控制是經濟和文化雙重屬性下的體現，因此，探討傳統文化與內部控制文化的內涵與關系能為二者的研究提供基礎。

（一）傳統文化與內部控制文化的內涵研究

我國傳統文化是儒、道、墨、法等學派在兼收并蓄中形成的一種綜合文化，其民族獨特性在于：它以人文為中心，文化精神最主要的是教人怎樣做一個人[8]。而西方文化以物本為中心，重物輕人，是文化精神物質形象化的體現[9]，這使中西方進行了不同的內部控制模式探索。現代西方基于“物化”的內部控制，依靠工具理性及嚴格的制度設計來實現對行為的外部約束[10]。相比之下，傳統文化更強調修身處世，因此其更能通過影響道德理念的方式來改變行為[11]，通過自我約束實現基于“心化”的內部控制[10]。

“內部控制文化”由李笑雪最早提出，而后王海兵等[12]首次指出人本內部控制是企業發展的必然趨勢，并構建了人本內部控制戰略框架[13]。目前，內部控制與文化的研究尚處于幼年期[14]。在具體研究中，張偉[14]將內部控制文化分為行為、制度、精神、環境、戰略這五層。而彭妍■等[15]則將其分為物質、制度和觀念三個層次。王穎等[16]從文化視角探討了組織文化促進內部控制建設的方法。王海兵等[17]從內部控制、企業文化與民營企業社會責任的關系，提出了民營企業社會責任內部控制文化構建路徑。經濟新常態提出后，王海兵等[7]以新時期的內部控制文化為研究對象，從精神文化、制度文化、行為文化、物質文化四方面肯定了其重要意義。

（二）傳統文化與內部控制的關聯研究

一方面，優秀傳統文化能推動內部控制發展。文化是內部控制環境的重要構成因素，也是一種獨特的控制形式。在法家的影響下，內部控制主要運用剛性制度。而在儒家的影響下，內部控制則用柔性管理來達成目標[18]。實證研究表明，儒家文化能改善信息環境、強化合約履行，提升內部控制質量[19]，且儒家文化中仁者愛人、天人合一的思想也能為內部控制建設提供啟迪[20]。除儒、法家外，以“無為而治”為代表的道家思想還體現出內部控制中的至高境界[21]。另一方面，內部控制的完善也能塑造傳統文化。高翠蓮、王海兵等[22]均指出高效的內部控制能規范、促進、塑造并優化企業文化。這都增強了傳統文化與企業管理的內在聯系，使內部控制發展能推動傳統文化日久彌新。

（三）傳統文化與內部控制的融合研究

傳統文化與內部控制的融合具有重要性。我國的內部控制建設主要借鑒于美國[23]，其并未充分結合我國社會背景和民族文化的特征，反映我國內部控制管理的現狀與特點。我國古代曾擁有悠久的內部控制文明，但目前的內部控制更關注物質層面的價值、風險和流程，內部控制文化建設未充分汲取傳統文化的精髓[24]。而正如企業文化離不開社會文化的土壤，內部控制文化也必須與當地社會文化相得益彰。因此，中國有必要根據自己的文化、歷史、社會環境等因素來體現具有民族文化特色的內部控制特征[23]，以期彌補西方內部控制模式的局限性，并通過傳統文化特別是儒家管理思想的引入，幫助我國企業在參考西方現代管理理論的情況下實現管理創新[11]。

傳統文化與內部控制的融合具有可行性。首先，傳統文化與內部控制的融合具有歷史基礎。從機構分設、職位分離等方面看，我國自西周時期已形成較完善的古代內部控制制度，鄭石橋等也對我國古代法律制度中的內部控制思想進行過考略與分析。楊興龍等[24]指出以《周易》為代表的古籍中蘊含豐富的內部控制思想。此外，明朝時期的龍江船廠也體現出較成熟的內部控制體系[10]。其次，傳統文化與內部控制間具有耦合基礎。辛明洲[25]從人本觀、誠信守義觀等四個方面分析了儒學與內部控制文化的耦合性。王清剛[26]則多角度探討了內部控制建設中制度、道德和文化的互動耦合性。

傳統文化與內部控制的融合具有必然性。道德和文化建設是內部控制的靈魂，只有融入道德和文化的“軟約束”才能促進內部控制目標的實現[26]。因此，在內部控制文化建設中，必須推動內部控制文化與我國傳統文化的融合[25]。同時，內部控制與組織文化本身存在契合及互動性，因此，內部控制建設也將必然由經驗管理、制度管理過渡到文化管理[16]。

（四）研究述評

我國傳統文化和企業內部控制都具有人本的內涵特征，兩者密切互動且相互融合。文化作為特定時空背景下社會公眾普遍存在的思維和心理取向，是潛規則。內部控制作為組織正式的制度安排，是國家法制和社會文化的深化和顯化，是明規則。陰陽之道，相輔相成。傳統文化對我國內部控制建設存在巨大的環境影響力和內驅力，而內部控制反過來調整、鞏固和提升文化。企業文化和內部控制結合，衍生出內部控制文化。企業內部控制文化是對社會背景的反映，國家文化間的多元性對企業的內部控制產生不同程度的影響。相較于西方文化，我國傳統文化更注重人的主體性，也更依賴價值觀的約束。我國傳統文化和內部控制存在緊密聯系，傳統文化的繼承和弘揚能對內部控制建設產生積極影響。但多數學者僅研究了儒家文化對內部控制的影響，這無疑縮小了中國傳統文化的范圍。中國傳統文化囊括儒、墨、法、道家等諸多內容，這些思想均能為內部控制建設提供啟迪。因此，本文從傳統文化中儒、墨、法、道的重要思想出發，聯系內部控制的五要素進行具體分析，以期能讓傳統文化與內部控制的相關性研究更全面詳盡。

三、我國傳統文化嵌入企業內部控制建設的機制分析

文化作為控制環境的重要因素能通過改善內部環境提高內部控制質量。我國傳統文化通過人本文化、風險文化與績效文化嵌入內部控制，從不同方面分別對內部控制五要素產生影響。靜態地看，三者共同構成了內部控制文化建設的核心。動態地看，三者相互影響，相輔相成，引領、塑造和推動著內部控制發展。

（一）人本文化引領內部控制

人本文化是內部控制工作的引領者。內部控制由人設計，并對人產生作用。用人本文化引領內部控制建設，能指引內部控制工作科學地進行。我國的人本文化始于春秋時期。所謂“夫霸王之所始也，以人為本”（《管子·霸言》），最初的“人本”思想實為古代君主的馭民手段。而后儒家文化豐富了其內含的人文精神。我國古代社會的人本文化涉及三個方面：其一，“人性本善”論。孟子認為“人無有不善”（《孟子·告子上》），強調自覺修養的必要性。其二，“人性本惡”論。荀子認為“人之生固小人”（《荀子·榮辱》），強調后天教化的重要性。其三，“民本”思想。“惟人萬物之靈”（《尚書·周記·泰誓上》）強調了“人”的主體性地位，隨后“民惟邦本，本固邦寧”（《尚書·夏書·五子之歌》）進一步發展了相對于“官本”的“民本”思想，讓我國傳統文化更重“人道”，講“人倫”，育“人格”。隨著西方思想的涌入以及現代社會的發展，人本文化更注重個體主觀能動性的發揮，王海兵等[27]提出“以人為本”的企業財務文化，指出人是企業發展的手段與目的。內部控制是為了更好地規范人的行為，而良好的內部控制建設也離不開人對制度設計和主觀判斷的適度把握。因此，人本文化對現代企業有積極的影響，它主要從三個方面嵌入內部控制并產生引導作用。首先，人本文化嵌入控制環境。強調以企業中的“人”為核心，參考“性善論”，通過尊重職員的自我認同，激發其自身“向善”的意識并實現自身的道德修養，在提高素質中營造良好的文化氛圍。其次，人本文化嵌入信息與溝通。強調以溝通主體中的“人”為核心，以信息傳播中的“人”為主體，借鑒“民本”思想和新時期的“以人為本”觀，充分調動個體主觀能動性，在提高基層人員參與性的同時也保證在信息的獲取、傳播中人為因素的可靠與適度性。最后，人本文化嵌入監督。強調以監督活動中的“人”為重點，以“性惡論”為假設，通過約束機制，積極借助外力提高工作效率和監督質量。

（二）風險文化塑造內部控制

風險文化是內部控制工作的指揮棒。現階段，內部控制框架在發展中已經與風險管理在業務、組織層面實現耦合，風險管理成為內部控制的重要內容。我國最早的風險文化表現于商周時期“敬天保民”的思想。該思想體現了未來不確定性所帶來的一種風險焦慮。而為了更好地預測、解釋并消除因朝代更迭、戰亂災害等風險所帶來的影響，古代先賢們試圖通過天人感應、陰陽五行、星象占卜等方式來尋找規律、量化風險，這讓我國古代的風險文化日趨系統化。而隨著西方思想的涌入，風險觀對企業的經營活動也產生了重要影響。正如斯特拉·拉什（2002）曾言“風險文化體現出對風險社會的自省和反思”，只有通過企業文化讓職員時刻秉持風險意識并查漏補缺，企業才能形成抵御風險的向心力。在進行風險管理時企業通常會經歷風險識別、風險評估、風險應對等多個環節并在此過程中最大限度地降低風險可能產生的負面影響。風險文化能貫穿整個內部控制系統，其中控制環境是最大的風險源，風險評估和風險應對則直接管控風險，信息與溝通圍繞風險展開，內部監督則致力于打造組織內部風險管理第三道防線。風險文化嵌入風險評估，強調在風險識別時要見微知著，于細節中把握風險變化的趨勢。同時還要崇本息末，重點關注要優先控制的風險。風險文化嵌入控制活動，強調要積極采用預防性控制、檢查性控制和糾正性控制等方法，將風險控制在合理范圍內。

（三）績效文化推動內部控制

績效文化是內部控制落地的助推器。作為一種高效優秀的組織文化，績效文化貫穿于企業文化中物質、行為、制度與精神的四個方面，讓職員能通過獎懲標準規范自身行為，在接受企業的價值理念時能充分調動主觀能動性，推動企業健康發展。一方面，績效管理雖然起源于西方，但其在我國古代社會的發展進程中體現出一定的歷史基礎。譬如：“功當其事，事當其言，則賞;功不當其事，事不當其言，則罰”（《韓非子·二柄》），法家按照既定目標的實現程度來實施獎懲，并以此幫助秦王嬴政完成了大一統。鄭石橋等在對我國古代法律制度的考略中也發現，西周、戰國和隋唐時期均嘗試通過發揮法律制度的激勵作用以鞏固政權。由此可見，績效文化與我國傳統文化中的思想具有相通性和相融性。另一方面，績效管理思想中對激勵行為的提倡能有效彌補傳統文化中因過于依賴“德治”而忽視經濟支持的作用所可能帶來的不足。《呂氏春秋》里，同為行善，子貢贖人后因未接收國家給予的經濟補償，于無意中提高了人們日后行善的成本而被孔子批評;子路拯救溺水者后因坦然接受對方贈予的牛，有利于激勵善行的推廣而被孔子肯定。由此可見，無論是對社會還是企業而言，公序良俗的建立和運轉既需要法規制度的約束來維護其公正性，也更需要績效文化中激勵思想的運用來進一步保障其穩定性、可靠性和持久性。如今，績效管理日益完善，包括了績效制定、績效考核等內容。在內部控制中，績效文化嵌入控制活動，強調在績效考評控制上保證客觀性和全面性。績效文化嵌入內部控制系統，能強化績效目標的達成，將個人發展和組織目標的實現相統一，通過績效文化推動內部控制系統的持續優化和有效運行。

四、中國傳統文化嵌入企業內部控制建設的實現路徑

內部控制建設五要素包括控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監督。本文將結合三大嵌入機制的內容以及儒、墨、法、道家的主要思想從這五個方面具體探討傳統文化嵌入企業內部控制建設的實現路徑。

（一）營造人本文化氛圍，優化內部控制環境

控制環境包括職員的價值觀以及管理層的治理思想、管理風格等。良好的控制環境為內部控制的實施提供條件。傳統文化能從人員培養、文化建設和管理規范三個方面優化控制環境，增強實施效果。

1.志士仁人：加強人員素質培養。儒家提倡“仁”，對品格修養有較高要求。其一，“富貴不能淫，貧賤不能移，威武不能屈”（《孟子·滕文公下》）。面對富貴，要克制私欲，節制不揮霍;面對貧賤，要堅守理想，樂觀不動搖;面對強權，要堅持底線，正直不變節。其二，“執事敬，與人忠”（《論語·子路》）。處事認真嚴謹，待人真誠忠厚。其三，“為政以德，譬如北辰，居其所而眾星共之”（《論語·為政》），統治者需提高自身修養，才能以德服眾。內部控制解決的是人與人、人與內部組織、人與外部社會的問題，因此，提高人員素質能優化人力資源、提高勞動效率、加強內部控制建設。理想情況下，職員都擁有良好的道德，能自覺遵守底線、規避錢權誘惑。但現實中的內部控制制度以“理性經濟人”為設計基礎，假設人都以利益最大化為行為的直接目的。因此，必須借助培訓、獎懲等外力對職員品德進行提升。此外，管理者也要完善自身道德素質，形成人格魅力，為員工樹立榜樣。企業良好道德風氣與文化氛圍的形成會更有利于及時扼殺因品德敗壞所致的潛在風險，促成最為理想的事前控制。

2.和而不同：統一企業文化建設。傳統文化在多次融合中重新塑造著社會形態。春秋戰國時期的百家爭鳴奠定了中國古代哲學及文化的基礎。秦漢時期的儒法融匯形成了以儒學為正統地位的漢文化。魏晉南北朝時期，佛、儒、道交融，構建了中華文化體系。而宋遼金元時期，少數民族及游牧文化又與漢族的中原文化融合，進一步豐富了中華文化的內涵。每一次文化融合在促進民族繁榮時均體現出重要的歷史意義。在企業中，縱向上，同樣需要建立統一的企業文化愿景，形成能為團體所認同的道德觀和價值理念，使企業總體目標和職員個人目標有機結合，讓職員在工作中既達到“共識”，也實現“共利”。橫向上，企業間完成并購后也需完成文化整合。在中外企業并購中，文化整合比業務整合更重要。鑒于企業文化又分為主文化和亞文化，因此，在文化整合時主文化會對亞文化有一定滲透并最終實現主文化引領亞文化，共同構建企業整體文化的目標。雖然面對不同國情帶來的文化差異，在企業文化上一般只能相對統一，不能實現絕對一致，但若能在理念層、制度層、行為層上采取有效措施規避文化沖突，同樣能對控制環境產生積極有利的影響。

3.禮法兼備：強化內部管理規范性與法制性。古代思想家為了維護社會秩序，劃分權利義務而提出了較多主張。孔子曾言“事不成則禮樂不興，禮樂不興則刑罰不中，刑罰不中則民無所措手足”（《論語·子路》），即只有名正言順，在遵循既定制度的前提下，刑罰執行才能合理有據，百姓才能正確認識自己的行為。同時，法家代表韓非子還提出“治民無常，唯治為法”（《韓非子·心度》），強調必須有明確的法令，君主才能維護秩序，治國安邦。在改善控制環境時，企業要重點關注人力資源配置，根據既定法律和章程，保證各議事規則的規范性和合法性，并以此為基礎對僭越法律道德底線、越權瀆職的行為追究相關責任，使各部門人員能在各自的職權范圍內完成相應工作，并在具體環節中建立崗位責任制，實行不相容職務分離。除人力資源外，財務報表編報、資產管理等相關內容的規范性還能為業務之外的風險控制環節提供內部約束機制。而這些也和企業需遵循的“合法合規性”原則相符。

（二）運用風險文化思想，強化評估效果

企業通常會面臨各種風險，因風險來源范圍廣、不確定性大，故在確定了執行目標后，要重點關注相關風險的識別、分析和管理。傳統文化中蘊含的哲學思想能幫助企業靈活應對各種風險，使企業可持續發展。

1.崇本息末：重點關注需優先控制的風險。“物有本末，事有終始，知所先后，則近道矣”（《禮記·大學》），古代哲學思想里任何事物都有本始和末節，只有辨明輕重主次才能把握事物的客觀規律。魏晉玄學代表人王弼曾提出本體之學，倡導“崇本息末”，指出要抓住事物本質而不被表象所迷惑。這實際與風險評估中必須遵循的重要性原則相通。鑒于風險發生概率能分為由“極低”到“極高”五個級別，風險影響程度也能分為由“不重要”到“重大”五個層次，因此，實踐中可從這兩個維度對風險劃分等級并確定風險管理的優先順序，提高評估效率，讓高風險業務和重要事項能優先得到及時控制。此外，進行風險評估時應著重關注預算、合同、資產等重要內容并由表及里、抽絲剝繭地分析風險產生的原因。譬如，若財務信息存在“失真”的風險，則是內部還是外部的信息可靠性更差？其根本原因是相關者欠缺專業素養，還是監督失效？如此才能更有針對性地提出應對策略。

2.見微知著：從細節中把握風險變化的趨勢。法家代表韓非子曾言“圣人見微以知萌，見端以知末”（《韓非子·說林上》）。他認為圣人能從微小的現象中發現事物發展的趨勢并預判出最終結果。常言道“以小見大，見一葉落而知歲之將暮”（《淮南子·說山訓》），鑒于世間萬物均有跡可循且廣泛聯系，因此只要善于把握規律并用聯系的觀點看問題，則能從細節中洞察萬物的趨向和結果。中醫通過望聞問切可知周身疾病，則企業也能通過把握細節來識別風險的變化趨勢。風險評估的具體過程包括風險識別和風險評價等內容。而風險識別又能分為感知風險和分析風險。風險的發生并非一蹴而就、毫無端倪，因此在識別風險時，一方面要善于捕捉風險事件中存在的蛛絲馬跡，結合歷史數據、事物規律和既往經驗進行分析和判斷;另一方面，可以通過對已有的資料和風險事故的參考與整理，對風險發生的條件與原因進行歸納和總結，提高風險識別的準確性和及時性。

（三）促進“儒法墨”融合，積極開展控制活動

控制活動是通過一系列措施和程序將潛在的風險控制在合理范圍內。企業在實施控制措施時應結合內部控制目標和實際情況，從授權、預算以及績效考評控制等多個方面進行考量。法、墨、儒家的思想對此有一定指導意義，故能予以借鑒。

1.信賞必罰：推行績效文化并實施激勵考評控制。法家代表韓非子主張“賞罰并用，信賞必罰”（《韓非子·外儲說右上》），即有功必賞，有罪必罰。法家認為，統治者只有做到有名有實，賞罰分明才能形成統率力。為了保證賞罰的公平公正，既要求執法者保持客觀性，杜絕“釋法任私”;同時，還要保證獎懲范圍的全面性，無論能力大小、地位高低均做到“刑過不避大夫，賞善不遺匹夫”（《韓非子·有度》）。法家思想在內部控制中體現為績效考評控制和激勵制度。通過績效考評及時了解工作完成情況，判斷職員工作能力和業績水平，為員工的晉升加薪或降級減薪提供客觀標準，鞭策職員持續發展。而激勵機制也是通過褒獎調動職員的積極性，促進組織管理。要使績效考評和激勵機制在內部控制中發揮實效，一方面，需要管理者秉持客觀性，嚴格遵循考評標準;另一方面，管理者也要注重全面性。對象上，基層、中高層人員都應享有平等的考評權利;范圍上，既要從精神、薪酬、榮譽等方面多角度實施全面激勵，還要根據不同階段和年限的變化進行整體考察。

2.兼愛相利：強化利益相關者關系管理。墨家倡導“兼相愛，交相利”，“利人者，人必從而利之;惡人者，人必從而惡之”（《墨子·兼愛中》），墨家認為利人即利己，損人即損己，不可損人而利己，如此才能人己兩利，達到個人利益和他人利益、社會利益緊密結合的和諧狀態。而要實現人己兩利，最根本的還是要人人自愛，人人互愛。墨子的觀點為如何達到利益最大化貢獻了最初的設想。利益相關者的關系管理是現代企業內部控制中的一項內容，它提示管理層既要注意企業自身利益，還要注意其與外部各相關群體的利益關聯。在設計內部控制制度時應摒除“股東利益最大化”的理念，合理關注除股東以外的債權人、內部職員、供應商和顧客、公眾利益群體等相關對象的利益訴求。在“利益相關者價值最大化和均衡化原則”的基礎上，讓更多利益相關者參與其中，在相互監督下平衡和維護各方合法利益。這在內部控制中能更好地發揮柔性管理的優勢，也為現代企業完善內部控制建設提供了借鑒。

3.用財不費：建立全面預算控制制度。墨家主張“節用”，強調在滿足基本需求后避免不必要的浪費。所謂“有財者勉以分人”（《墨子·尚賢（下）》），節用濟貧能緩解社會分化，促進資源合理利用。此外，“用財不費，民德不勞，其興利多矣”（《墨子·節用（上）》）。節用能制約帝王行為，防止財富過于集中，為百姓提供實利。同理，企業進行內部控制設計時也應重視成本效益，即在達到控制目標，不降低實施效果的同時須努力控制成本。一方面，應根據企業實際情況，合理選擇控制方式，最大限度地利用有效資源。譬如，已經過處理的交易可以選擇控制成本較低的檢查性控制。而若既有資源充足又為減少日后更正，則可以選擇控制成本較高的預防性控制。另一方面，應進行全面預算控制，在實現控制目標時系統控制開支。合理的預算控制能因其對資金收付的嚴格控制，對超預算資金的嚴格審批，對重大項目的嚴格監督能更好地使目標得以實現，開支合理化。而對預算執行公正、公平、公開的考核制度也能使資金切實落實到各基層部門和崗位，有效約束以權謀私、挪用公款的行為。

4.未雨綢繆：建立風險預警機制和預防性控制制度。《禮記·中庸》曾載“預則立，不預則廢。”凡事不論難易，行事前需做好充分準備和籌劃才可能取得成功。由此可見，儒家十分注重謀事在前，行事在后。同理，在企業中，預防性控制也十分重要。它是在錯誤和非法行為發生前所采取的事前控制。通過事先明確業務活動的具體程序，規定具體制度，加強事前監督，為可能發生的錯弊行為提供防范準備，保障業務活動順利完成。例如，在采購業務中，在到貨后更新采購檔案、統計庫存情況時應先核查收貨報告，防止已記錄但未收到購貨的情況。鑒于內部控制中應以預防為主，查處為輔，故預防性控制應該應用于各業務的各項交易中。此外，在加強預防性控制的同時，企業也要建立風險預警機制，為可能因突發情況而產生的重大風險做好預案準備。在事先評估出主要風險后可設置預警指標體系，根據預警指標、賦值規則等進行定量分析，以便及時按等級發出預警信號，使企業能迅速制定并采取風險應對策略。

（四）推動軟硬結合，完善信息與溝通

溝通能讓職員及時獲取、反饋信息，對信息的整合提煉也能提高信息價值，使企業及時發現并解決問題。法家思想能幫助企業通過較強硬的手段保證源頭信息的客觀性，而儒家思想則能增強企業“軟控制”，為企業溝通主體的選擇、氛圍的營造提供借鑒。

1.循名責實：保障信息客觀公正。法家“循名責實”的主張原本是給君主駕馭群臣提供的用人方法，讓君主只授人職務的名義，而官吏在其規定責任內完成與名義相符的工作。“庶事精練，物理其本，循名責實，虛偽不齒”（《三國志·蜀書·諸葛亮傳》），如今其主張實事求是的含義得到了深入發展。孟子曾言“誠者，天之道也，思誠者，人之道也”（《孟子·離婁上》），傳統文化倡導實事求是、誠信立身，而企業在收集整合信息時，也必須重點關注信息的客觀性、真實性和可靠性。企業收集的信息分為內部和外部信息，其中，內部信息多涉及財務狀況和經營活動，而外部信息則涉及競爭者、客戶以及監管機構，它們的真實客觀性將會對各利益相關方產生重要影響。因此，在內部控制中，企業需要客觀辨別信息的真偽。譬如：財務信息是否存在錯報、漏報或舞弊，競爭者及經營信息等是否存在欺瞞、捏造或誤導等。由于內外部信息來源渠道不同，故為了增強信息的可靠性，企業對內需要建立反舞弊機制，加強對關鍵環節的審核，對外也要完善舉報投訴制度，加強對舉報人的保護，進一步保證信息質量。

2.民貴君輕：提高基層人員的參與性。孟子曾言“民為貴，社稷次之，君為輕”（《孟子·盡心下》）。相比有更高地位的統治階層，孟子認為在社會治理中，普通百姓比君主更為重要。只有聽取民眾訴求，重視民眾利益，才能獲取民心，實現國泰民安。孟子的思想強調了以民為本的主張，豐富了儒家思想的內涵，也為企業管理提供了啟示。在內部控制建設中，企業通過交流與溝通來獲取有效信息，提高風險管理水平。為了溝通更順暢有效，企業必須意識到基層人員地位的重要性并充分調動各基層職員的參與性。一方面，基層職員作為內部利益的相關者，若能提高主觀能動性并積極反饋信息，將更易由被動轉為主動。這既有利于樹立團隊意識，提高內部穩定性，還能避免因官僚主義所致的盲目決策或瀆職失責。另一方面，重視基層職員的訴求能拓寬信息來源的渠道，促進信息在各層級之間自上而下、平行以及自下而上地傳遞，增強溝通的透明度和可理解性，也使每個職員都能獲取明確信息并有效履行各自的職責，最終實現提高企業內部凝聚力和治理水平的目標。

3.天地人和：經營和諧的人際關系。“禮之用，和為貴”（《論語·學而》），“和”文化是中國傳統文化的精髓。《中庸》曾載“和也者，天下之達道也。”“和”是世間最理想的境界，同時也是萬物興盛繁榮的必要條件。“天時不如地利，地利不如人和”（《孟子·公孫丑下》），和諧的最高境界是做到人與人之間的和睦，因此在面對沖突時應盡量以和平手段予以化解。所謂“家和萬事興”，企業進行信息溝通時，應結合和諧文化，主動營造積極良好的溝通氛圍，建立和諧互動的溝通關系，推動內部控制建設健康穩定地發展。獲取信息時，在態度上要不卑不亢，相互尊重，建立彼此間的信任。在交流中應摒棄偏見，以“和而不同”的心態包容地看待各自的分歧，圍繞溝通主題獲取更多的相關信息。此外，當企業在溝通中因利益沖突等原因產生矛盾時，只要未涉及原則性問題，最好能通過妥協和合作的和平手段予以解決。在雙方進一步地交流中運用策略，尋求互利途徑，化解沖突，達成共識。這既能讓內外部及各層級人員各取所需，還能提高企業向心力，提升信息溝通與交流的效果。

（五）樹立文化自覺，提高內部監督質量

監督是保證企業正常運行并合理發展的重要手段。它包括對各崗位人員的職權劃分，對重要經濟業務的審查和管理等。通過監督，企業能及時發現管理漏洞，防范潛在風險。

1.物極必反：注重不同崗位的制衡與協同。道家先哲老子提出樸素的辯證法思想，所謂“有無相生，難易相成，長短相形，高下相傾”（《道德經》），萬事萬物都包含于對立統一的關系之中，既相輔相成又相克相生，既相互依存又相互轉化。借鑒該思想辯證地看待內部控制建設，則不同部門和崗位間也是相互制衡又相互依賴，對立統一的。一方面，為了防止舞弊并有效監督，崗位之間要相互獨立，并明確界定職權范圍，通過制度約束做到不相容職務分離，使企業運營達到平衡狀態;另一方面，雖然各機構、崗位要形成內部牽制，但監督都是為了防范風險、促進組織發展目標的實現。因此，各崗位相互牽制的同時還必須相互配合，發揮協同效應。以銷售業務的內部控制為例，為了準確評價客戶信用，信用管理崗和銷售業務崗必須分離，讓信用管理部門能對客戶全面調查。整個流程既需要發貨部提供庫存信息，也需要財務部核查付款條件、信用條件等。整個銷售業務中，銷售部、發貨部、財務部、信管部雖然職權不同，但從制定銷售計劃到貨物交接付款的全過程卻必須在相互配合中才能環環相扣，有序完成。此外，管理層、內部控制和內部審計之間同樣是相互依賴、相互制衡與協同的關系。內部審計是一種特殊的控制形式，是內部控制的監督構成要素，同時內部審計又能相對獨立地監督和評價內部控制。而管理層依賴內部控制和內部審計，也易凌駕于內部控制和內部審計。因此，企業在建立完善的內部控制系統，控制組織風險時還應構建閉環的“管理層—內部控制—內部審計”三角控制鏈，提高內部審計的獨立性，加強內部控制審計，使內部審計成為內部控制和管理層的有效制衡和監督力量。

2.善假于物：運用信息化手段提高控制效率。“工欲善其事，必先利其器”（《論語·衛靈公》）。儒家認為取得成功需要借助合適的載體與工具。荀子曾言“君子生非異也，善假于物也”（《勸學》），指出君子懂得借助外力來彌補自身稟賦的不足，這能給內部控制建設提供啟迪。我國內部控制建設經歷由“點”“線”“面”“體”到“鏈”“網”“云”“霧”的逐層遞階發展[23]。“云控制”是基于互聯網下的內部控制，“霧控制”是基于物聯網下的內部控制。在內部控制建設朝“大智移云”方向發展的時代背景下，只有審時度勢，及時借助互聯網、物聯網、人工智能和大數據的技術支持和高新技術平臺提升內部控制效率，才會達到事半功倍的控制效果。以內部控制云的發展為例，借助互聯網技術、管理信息系統與內部控制的融合能進一步達到“1+1>2”的效果。速度上，應用云技術實現的遠程控制縮短了業務審查評價的時間間隔，提高了管理監督的效率;寬度上，線上云控制和線下實體控制的雙管齊下使業務數據成倍增長，擴大了內部控制的業務范圍。此外，借助人工智能挖掘和分析信息的能力，還能降低主觀判斷所致的差錯率，提高內部控制質量。因此，借助信息化手段順勢而為，將信息技術應用于內部控制，能極大地降低時間成本、人力成本和潛在風險，提高控制效率，為內部控制工作提供技術和制度保障。

五、結語

內部控制是為了更好地規范人的行為，降低人為原因或舞弊造成的風險。從人文角度審視，企業作為有其生命周期的獨立生命體，在實體發展中也需要精神的灌溉才能獲得長久的生命力。經濟發展需要一種文化意志力的支撐，正如國家的發展離不開文明復興和文化自信，企業的發展也需要文化的熏陶和指引。中華優秀傳統文化作為新時期社會主義核心價值觀的重要文化資源，將在更廣闊的業務領域和不同的管理層次上發揮更加深刻的作用。如今，我國正處于全面建成小康社會以及改革工作攻堅克難的關鍵時期，讓傳統文化在修身、用權、律己等方面扎根，讓內部控制建設既能在優秀傳統文化中汲取營養，也能在回顧歷史的同時立足當下，推動我國經濟高質量發展。

為了讓傳統文化在時代發展中永葆活力，首先，必須“揚棄”地辯證看待傳統文化的內容。譬如：儒家主要依賴于“仁政”與“德治”來達到預期的管理效果，這易在實施內部控制時忽視法規制度的建立。此外，傳統文化中的“宗法制”在古代社會滋生了男尊女卑、嫡庶有別等嚴明的等級觀念，這不易于在溝通與交流中建立合理的多方關系，也不利于營造平等良好的溝通氛圍。更重要的是，傳統文化過于看重人情往來以及關系網的建立，“一人得道，雞犬升天”的思想易讓企業在工作中出現“內部控制選擇性執行[22]”的狀況。其次，在剔除傳統文化糟粕時還要積極汲取西方文化中的先進思想。譬如：從1215年英國遵循的《大憲章》到盧梭的《社會契約論》，西方的契約精神有效推動了法制的完善，這在構成內部控制文化時能彌補傳統文化中重“德治”而輕“法治”的不足。一言蔽之，中國傳統文化博大精深，要提升當代文化的生命力既需與時俱進，批判繼承其中的精髓，也要融會貫通，積極學習優秀的西方思想并以之彌補傳統文化中的不足。而傳統文化中蘊含的更多關于內部控制建設和管理的思想，也有待于日后進一步地研究和推廣以提高內部控制的有效性。

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