自然資源生態權益與經濟權益劃分的公允標準
——基于復式記賬的自然資源資產負債表框架

何 利（副教授）

一、引言

自然資源對于經濟社會發展和生態文明建設都具有重要意義。根據會計學復式借貸記賬理論對自然資源開展過程核算，是實施自然資源精細化管理的科學探索。針對當前資源環境突出問題，自從黨的十八大提出建設生態文明、十八屆三中全會提出探索編制自然資源資產負債表以來，黨中央、國務院及其相關職能部委相繼發布多部文件、制度和規定，對編制自然資源資產負債表提出要求和指導性意見[1]。改革開放以來，在自然資源開發利用上存在兩種錯誤認識：一是強調自然資源的“資源性”，只重視開發利用而忽視其作為經濟性資產的特征，以行政手段配置經濟性自然資源，自然資源的稀缺性得不到體現，市場主體獲得超額收益，造成自然資源配置效率低下；二是強調自然資源的“經濟性”，與“資本”不加區分，在開發利用過程中僅考慮其經濟開發利用價值，不考慮其“生態價值”，造成自然資源過度損耗、環境污染和生態破壞[2]。在當前自然資源管理問題中，錯誤的認識導致自然資源配置方式選擇不當，對應該由市場發揮資源配置基礎性作用的自然資源采用行政計劃配置，降低了自然資源配置效率；應當由政府通過行政手段解決的公共自然資源配置問題卻被交給市場解決，導致出現了嚴重的資源環境問題。公允標準是劃分自然資源生態權益和經濟權益的基礎，與選擇自然資源配置方式密切相關，也是解決自然資源管理的理論基礎和實踐要求。

自然資源生態權益和經濟權益的劃分是確定自然資源負債的前提[2]。加強自然資源管理，明晰自然資源所有者權益，選擇恰當的自然資源配置方式能夠提高資源利用效率，增強自然資源開發利用的科學性。公司的資產管理要保護所有者權益、保證資產的保值增值，從而進行資產核算，而自然資源部要保護自然資源資產所有者權益、保證自然資源資產的保值增值[3]。

二、自然資源權益劃分公允標準概述

1.自然資源相關概念。自然資源就是自然界賦予或前人留下的，可直接或間接用于滿足人類需要的所有有形之物與無形之物。能滿足人類需要的整個自然界都是自然資源，它既包括水、土地、森林、草原、野生生物、各種礦物和能源等有形資源，也包括空氣、潮汐、氣候等無形資源。自然資源為人類提供生存、發展和享受的物質與空間，隨著社會的發展和科學技術的進步，越來越多的自然資源被人們開發和利用。狹義的自然資源通常指經濟自然資源，指人類可利用的、天然形成的物質、能量、環境及其形成的條件。也有觀點認為狹義的自然資源指實物性自然資源。根據自然資源資產負債表編制思路“先實物后價值、先存量后流量、先分類后綜合”的技術路線，國內學者主要研究環境經濟核算體系（SEEA-2012）所指的七類自然資源核算。自然資源相關概念見下表。

自然資源相關概念區別與聯系表

自然資源參與了經濟社會系統的物質和能量循環，是生產資料和生活資料生產的基礎，也是生態系統循環、環境資源生產的基礎[4]，因此自然資源既有經濟功能也有生態功能，既有經濟價值也有生態價值。根據自然資源的功能，自然資源資產可分為生態自然資源資產和經濟自然資源資產。在生態文明視角下，根據自然資源的屬性、功能，自然資源資產的權益歸屬包括生態系統權益和經濟系統權益。經濟系統權益，是指擁有或控制自然資源的主體對自然資源占有、使用、收益、處分的權利，自然資源專項權益是指自然資源法中有專稱的各種利用權益，如采伐權、捕獲權、狩獵權、采礦權與取水權等。生態系統權益，是指自然資源服務于一定的生態環境系統，其占有、使用、收益和處分應該與一定的區域生態系統相聯系。在我國，自然資源部及其相關職能部門受托管理國家自然資源，按照資源性資產管理的特征“確保所有者權益”，自然資源部必須確保國家所有者的權益，既包括行使經濟性自然資源權益，也包括行使區域內自然資源生態權益。由國務院自然資源部代行所有權，在實際操作上逐級授權由地方政府及其相關職能部門行使。自然資源部既要處理好自然資源在經濟社會發展和生態環境保護中的關系，也要處理好自然資源在經濟社會發展過程中的保值增值和利用效率問題[5]。

2.自然資源權益劃分的重要意義。自然資源權益劃分對生態文明建設具有重要意義。如果自然資源權益不清晰，就無法有效實施自然資源管理。由于我們沒有劃分水資源的經濟權益和生態權益，水資源過度利用，水生態權益得不到有效保護，面對部分地區的嚴重水污染問題，找不到責任主體。各地在水資源開發利用的經濟權益上爭先恐后，在水生態權益上互相推脫，在工作實踐上也無有效的解決方案。“綠水青山就是金山銀山”，保護好自然資源的生態權益也是自然資源資產管理的重要內容[6]。

明確自然資源經濟權益是自然資源資產保值增值的要求。通過健全自然資源資產產權制度，實施自然資源產權評估，編制自然資源資產負債表，實現量化生態績效，為生態文明建設成效評價提供科學、直觀的工具[7]。通過明確自然資源經濟權益，使自然資源的有限性、經濟性得到承認。自然資源所有者權益明晰，既強調當代經濟社會之間資源配置的公平，也強調后代人之間對自然資源開發利用的權益。

自然資源權益劃分是明晰自然資源產權屬性并正確選擇配置方式的要求。自然資源產權屬性不明、資源配置方式不當是當前資源環境問題形成的主要原因。自然資源具有公共外部性特征，其劃分標準是基于資源科學、環境科學和生態學的科學研究成果，而不是市場經濟選擇的結果，必須將資源系統的可持續性這一科學問題作為判斷的基礎。在資源的配置方式上，自然資源的經濟供給屬于市場問題，應該交給市場解決；自然資源的生態供給屬于政府的責任，應該由政府進行自然資源管理和保值增值。

3.自然資源權益劃分公允標準的特征。本文所分析的自然資源權益是將其作為自然資源資產所有者權益相對其他會計計量屬性而言的。傳統的自然資源無價或低價，主要是強調自然資源經濟屬性、忽略自然資源生態屬性的生態權益觀，在新時代生態文明發展觀下缺乏現實意義，無法為自然資源管理活動提供理論基礎和指導。由于自然資源生態權益常常無法進行市場交易、重置計量以及變現和現值計量，確定公允標準以劃分自然資源生態權益和經濟權益成為自然資源資產管理的重要方式[8]。

確定生態權益的公允標準成為核算自然資源負債、編制自然資源資產負債表的計量基礎。它以自然資源在生態系統中的生態功能和經濟社會系統中的經濟功能為依據，源于資源科學規律、經濟規律和人類價值判斷。因此，自然資源權益劃分的公允標準具有如下特征：

（1）公共性。通常，自然資源的生態權益具有公共產權的特性，對公允標準的確定不是由市場決定的，而是我們在尊重自然資源生態屬性的基礎上對自然資源公共產權進行的確認，強調的是公眾和利益相關者整體的價值認知和價值判斷結果。

（2）公允性。公允即公平而恰當，不偏袒任何一方，我們既要保護自然資源和生態環境，又要給予人類發展的權利。在確定公允標準時，生態權益和經濟權益是對立統一的，統一體現在對人類的生存權、發展權以及可持續發展的價值認知判斷中，公允正是基于這一觀念而形成的[9]。它的理論依據是承認資源環境再生產活動，在處理涉及自然資源變化的經濟社會活動和自然變化過程中，依據人們對自然資源問題的價值判斷、資源科學和技術發展水平、自然資源服務價值的認知來確定相關公允標準。它既強調人與自然之間的“公允”，也強調社會代際分配、社會組織之間的“公允”。

（3）兼具真實性與虛擬性。所謂真實性，是指經濟社會活動中涉及自然資源問題的行為實實在在地發生了，并且已經引起了資源環境的變化，公允標準的確定是以實實在在發生的自然資源開發利用為基礎，對自然資源進行價值判斷，如國土資源劃定耕地保護紅線。傳統的會計核算是以資產來源作為權益劃分標準，自然資源資產負債表核算以其功能屬性劃分生態權益和經濟權益，從此意義上分析，公允標準具有虛擬性。

（4）動態性與靜態性。公允標準反映的是自然資源的屬性劃分，是人們對自然資源生態功能和經濟功能認識與判斷的統一。公眾標準劃分受到很多復雜因素的影響，包括：資源科學規律；公眾對資源生態功能和價值的認知水平；不同時間、不同地點、不同資源要素。例如發展中國家和發達國家對權益劃分公允標準存在差異，發展中國家會強調發展權，對自然資源生態權益的認知標準偏低。隨著社會經濟發展水平的不斷提高，我國對自然資源和環境的認知也在不斷提高，所以自然資源權益劃分公允標準具有動態性。公允標準的靜態性是指涉及自然資源變化的經濟社會行為和自然因素發生后，該公允標準是在特定的時間點和特定狀態下對權益變化進行確認的依據，最終反映在自然資源核算報告中的只能是某一時點的自然資源狀態，所以自然資源權益劃分的公允標準具有靜態性。

（5）系統性。習近平總書記曾強調，“山水林田湖是一個生命共同體”，在生態系統中，各種自然資源之間相互聯系、相互影響。如農業資源中的水土平衡、山林河湖的一體性，相應的自然資源存在相鄰權益。確定自然資源權益劃分的公允標準必須堅持系統思維，不能就山論山、就水論水，需要建立系統的公允標準體系[10]。

4.自然資源權益劃分公允標準的科學邏輯。劃分自然資源生態權益和經濟權益的公允標準來源于基于復式記賬自然資源資產負債表的編制需求，以及實施自然資源精細化管理的要求。公允標準的確定與應用將按照從理論到實踐、用實踐檢驗理論的科學邏輯來進行。確定公允標準的科學邏輯過程如圖所示。

三、自然資源權益劃分公允標準的科學根據

基于WSR系統方法論，并參考趙國杰等[11]的研究，自然資源權益劃分公允標準的科學根據包括：

1.必須充分尊重自然資源的客觀規律，反映自然資源的自然屬性。自然資源的開發利用和管理，必須建立在對自然資源科學規律認知的基礎上。尊重自然資源存在的客觀規律是自然要素開發利用對經濟社會的反映，也是自然資源區別于其他經濟資源的重要標志。由于自然資源不同于其他經濟資源，在市場經濟發揮作用即在配置自然資源時，我們要注重自然資源配置的市場失靈和無效，以及市場無法反映自然資源生態再生產活動的生態效益問題。遵從自然資源客觀規律，有些自然資源的配置方式需要選擇計劃配置，有些自然資源的配置方式可以選擇市場配置。對自然資源形成、演變，時空分布的量序特征，人地關系的科學認知，是合理開發、利用、保護資源，協調資源與人口、資源與環境之間關系的自然科學基礎。確定公允標準需要認知資源科學規律，了解資源系統的變化過程（包括資源屬性、資源結構的形式與演變機制等），掌握資源系統各要素間、資源與社會、資源與環境的相互作用機制與平衡機理[12]。在此基礎上，我們選擇相應的資源配置方式和方法，提高自然資源服務經濟社會的能力。

確定公允標準科學邏輯過程圖

資源承載力是認識人地關系，衡量和協調自然資源與人口、經濟發展關系的重要指標，是自然資源權益劃分公允標準的科學依據之一。通過對資源承載力的研究，我們將對一定區域、一定時間內解決人口、經濟發展的自然資源需求和自然生態基礎有一個科學認知，為確定自然資源生態權益、建立權益公允標準體系提供支撐。對于公允標準需要考慮資源的承載能力，在已有人口、經濟承載情況下，保證整個系統的可持續性[13]。

2.必須充分尊重經濟社會運行規律，反映自然資源的經濟社會屬性。自然資源是生態系統構成要素的同時，又作為經濟社會系統要素參與經濟社會系統的運行，其以多種形式和功能服務于經濟社會過程。有些自然資源為物質生產要素參與經濟社會的物質循環，遵循經濟社會運行規律，反映自然資源的經濟社會屬性是對自然資源開發利用提出的基本要求；有些自然資源是我們生存生活的空間，如氣候、風景、生物多樣性，離開了這些生態服務系統要素，地球生物圈將不可持續，人類的生產生活空間也無法持續。在錯誤發展觀的指導下，以行政手段進行自然資源管理，會導致自然資源無償占有、無償開發利用，形成“資源低價或無價”，從而忽視自然資源的經濟社會規律，導致資源的過度開發、浪費和濫用等。科學的自然資源開發利用，是將自然資源進行資產化管理，注重市場對經濟性自然資源所發揮的配置作用，提高自然資源開發利用的效率和效益。

為了提高自然資源服務人類社會的能力，學界開展了資源配置研究，通過對不同類型、屬性自然資源時、空、量、序的統籌，實現自然資源利用效率的提升。城鄉規劃、國土空間規劃、生態功能區規劃、礦產資源規劃等提出了對自然資源的利用進行統籌安排的內容。組建自然資源部，統一管理、多規合一，經過科學論證并形成的規劃性文件已經成為公允標準的重要組成部分，為劃分自然資源所有者權益提供了依據。相關規劃在處理人地關系，統籌、協調自然資源開發利用，系統性地安排自然資源的生態功能、生態權益，保護自然資源的可持續性上將發揮重要作用，解決了公允標準涉及的自然資源統籌管理、資源系統工程上的問題。

3.必須充分尊重相關道德、法律法規等，反映自然資源的人文屬性。可持續發展已經成為人們對發展的價值判斷。早在1980年，國際自然保護同盟就提出確立全球可持續發展觀，在此基礎上研究自然資源、生態環境和經濟社會的基本關系。黨的十八屆三中全會提出生態文明的發展理念，用生態文明理念來處理自然資源開發利用、生態環境保護和經濟社會發展的關系，以建立可持續的生產方式和消費方式為內涵，以“綠水青山就是金山銀山”的發展觀引導全球可持續發展。

自然資源相關法律在調整人地關系上發揮了重要作用，是人們調整自然資源與經濟社會關系的理性選擇。在相關法律法規上，我國先后出臺了環境保護法、土地管理法、水資源保護法等，以法律法規形式來調整人們涉及自然資源的關系和行為。這些法律一方面注重保護自然資源的生態權益，提出自然資源開發、利用、保護、節約等涉及自然屬性的行為，另一方面注重提高自然資源的利用效率，提出自然資源配置的方式方法。這些人文價值判斷解決了編制自然資源資產負債表過程中，確定自然資源生態權益標準和自然資源負債的原則性問題[14]。

四、自然資源權益劃分公允標準的影響

1.對經濟的影響。公允標準將確定自然資源經濟性開發利用的水平，進而對地方經濟發展的總量和結構產生影響。公允標準給予了資源型經濟明確的約束標準，并將資源約束、環境污染和生態破壞型經濟活動限定在一定范圍內，這將對傳統的“高投入、高排放”經濟增長方式形成明確的約束。公允標準將進一步激勵生態型經濟、服務型經濟的發展，“創新、協調、綠色、開放、共享”將成為調結構、促增長的主要方式[15]。

2.對生態環境的影響。基于資源科學規律、資源系統工程、生態文明發展理論確立的自然資源權益劃分公允標準體系將有效保護生態環境。基于生態文明發展理念，公允標準要充分體現自然資源的生態屬性，把生態系統的可持續性放在突出位置，協調好自然資源的生態功能和經濟社會功能，轉變過去“重GDP、輕COD”，“兩高一低（高消耗、高排放、低產出）”的發展方式；在政策上，公允標準將充分體現自然資源生態權益和經濟權益的和諧，利用價格、財政、稅收、金融、土地等政策體系來實現生態文明發展理念；在發展布局上，國土空間規劃、生態功能區規劃等使公允標準遵循自然規律，保護自然資源的生態功能與資源承載能力[16]。

3.對利益相關者的影響。公允標準確定的自然資源權益將直接影響資源型產業鏈上企業的生產成本，改變自然資源的配置。自然資源生態權益的提升降低了自然資源對經濟活動的輸入，使市場上的資源稀缺，自然資源市場價格上漲，資源產業鏈面臨著輸入型通貨膨脹，與此相關的工業品生態成本上升，企業將通過提高最終產品售價來影響資源型產品消費，最終影響整體的物價水平。公允標準將保護公眾生活的舒適生態環境，但也要承受由于資源約束而導致的資源價格上漲帶來的輸入型通貨膨脹，資源相關消費品價格上升，消費成本增加。公允標準將為政府制定相關資源開發利用和生態環境保護政策提供依據，形成自然資源保護的“紅線”，以考核經濟社會發展的績效[17]。

五、確定自然資源權益劃分公允標準面臨的困難

1.對資源、環境和生態的認識不夠。自然資源是一個復雜系統，自然資源要素相互聯系，其與經濟系統、生態系統存在復雜關系。如水、土資源的配置是相互聯系的，單獨的水資源和土資源核算是沒有意義的；生態系統服務價值是一個綜合的服務結果，單獨的服務結果也是沒有價值的。以資源科學、環境科學、生態學等相關理論為基礎，形成科學的自然資源權益劃分公允標準體系，是推進自然資源治理的自然科學理論基礎，理論認識水平的缺乏是導致公允標準劃分困難的主要因素，但隨著人們對相關科學研究的展開、科學認知水平的提高，公允標準的科學性將不斷增強，從而滿足自然資源管理的要求。

2.自然資源核算體系不夠完善。在提高自然資源效率的研究上，從經濟理論上的庇古稅、科斯產權等方法，以及系統科學的運籌學、系統分析等方法進行理論探索和實踐應用，取得了一定進步[18]。為了進一步加強自然資源的精細化管理，完善自然資源核算體系非常有必要。目前關于自然資源核算的問題有：①缺乏核算相關制度安排。目前的自然資源統計核算體系無法滿足自然資源精細化管理要求，年度統計核算轉變為借貸過程核算，缺乏相關制度保障。②自然資源資產過程核算還沒有系統的、統一的方法體系。目前自然資源資產負債表的編制還存在諸多爭議，相當多的學者認為應當建立在當前統計核算的基礎上，通過價值量化來實現；部分學者提出的基于會計理論的復式記賬核算體系不完善、不統一，缺乏規范、成熟和普遍認可的方法體系。③基于統計核算的自然資源管理需要轉變。我國現行的自然資源與生態環境統計核算管理無法滿足實行復式核算和過程核算的要求。

3.自然資源權益劃分公允標準具有明顯的經濟和生態后果。公允標準的確定直接影響著資源環境對經濟發展的約束，同時決定著生態環境相關要素的標準，在當前傳統經濟發展觀主導的情況下，公允標準的確定需要具有生態文明發展觀的基礎。由于公允標準對經濟發展的影響，各級政府干預公允標準的確定和執行，造成公允標準有失公允；由于資源環境問題突出，距離公眾的期望較大，公眾對公允標準的要求和各級政府的理想標準會存在較大的差距，這將嚴重影響公允標準中的“公允”。

六、完善自然資源權益劃分公允標準體系的建議

1.在思想認識上，加快形成生態文明發展的文化氛圍。思想認識是行動的前提和基礎，公允標準體系的完善首先需要我們形成生態文明發展理念，提高對自然資源的認識，把“綠水青山就是金山銀山”思想作為生態文明建設的基礎，作為建立公允標準的基本原則；基于生態文明，運用法律、經濟、技術等必要的方法手段來確定和實施公允標準；要開展廣泛的自然資源宣傳教育，多方位、多角度、多層面地推進自然資源精細化管理工作，提高全民參與的自覺性。

2.在制度體系上，確立自然資源產權制度改革的中心地位。自然資源產權制度改革就是要明確自然資源的各項權利，從而保障國家對自然資源的統籌配置。將自然資源的經濟權益施以合理的配置方式，能通過產權委托代理關系的實施委托代理管理，市場配置效率更高的交給市場來解決；將自然資源的生態權益作為保護管理的內容，實施有效的層次管理體系、績效考核體系、監督審計體系，充分保障自然資源生態權益的實現。作為生態文明體制改革的支撐內容，公允標準體系是確立政府和市場配置自然資源方式、責任和權利的前提，使水資源、森林資源、生態資源等擺脫“公地悲劇”，形成有效解決大氣污染、水污染、土壤污染等問題的體制機制。

3.公允標準的建立應為領導干部自然資源審計和生態文明績效評價制度提供依據。本文的公允標準研究基于復式記賬的自然資源資產負債表編制框架，需建立自然資源過程核算制度，實施自然資源精細化管理。公允標準將為復式記賬權益劃分、負債確認提供標準，動態的自然資源過程核算將能夠有效監控自然資源的開發利用和保護修復活動，為動態過程管理提供核算信息。動態過程核算將為地方政府及其領導干部的政績考核提供參考依據，引導地方政府治理生態環境，推進資源環境由被動管理轉向主動治理，促進各級領導干部樹立正確的政績觀。動態過程核算也使各級領導干部的自然資源管理活動有了具體的行動標準和工作依據。