甲供材視角下房地產企業會計核算及稅務處理策略探究

張愛軍

在房地產行業迅速發展下，“甲供材”得到了廣泛應用，主要是指由建筑單位提供原材料，施工單位負責勞務的工程，具有降低工程投入、確保工程質量等特點，因此受到諸多業主的青睞。但是，在實施過程中，稅務部門對此種模式的稅收具有較大的管理難度，需要采取針對性措施進行創新和完善。

一、房地產企業甲供材概述

在建筑施工中，“甲供材”主要是由房地產企業擔任甲方，負責原材料的采購與提供，施工單位單純負責建筑勞務。在房地產開發中，通常材料總價占總建造成本的30—40%左右，具有較高的開發成本。在以往的建筑工程中，在材料購買與質量控制等方面始終存在高成本、低效益等缺陷，而采用“甲供材”的方式能夠有效避免施工方包工包料下存在的弊端，降低因原材料產生的風險，對提高房地產產品質量與企業信譽來說具有較大的促進作用。甲供材的主要優勢體現在以下幾個方面。

（一）避免施工方中標扯皮。如若在招標前甲方沒有針對各類材料的品牌、價格進行說明，則中標單位在施工期間出現材料價格上漲、實際用量超出預算等問題時，很容易引起甲乙雙方扯皮。

（二）避免乙方以次充好。部分施工單位為了獲取更多利潤，往往會采購一些無廠家標記、假冒偽劣的材料投入工程中，甲方與監理單位只能根據資料判斷材料質量，雖然材料在運送到工地后需要復檢才可使用，但通常復檢的產品質量均為合格，但使用的產品且與此存在差異，例如，同是市場上銷售的鋼材，但質量上有很大的區別，如達到國標的，江蘇產的永鋼屈服性強，重量誤差小，冷彎度強，抗拉強;同是鋼材，未達到國標小廠生產的鋼材，這些物理屬性相對差很多?？梢娂坠┎哪軌蛴行П苊庖曳揭源纬浜?，使材料質量得到切實保障。

（三）節約投資額度。由于房地產企業本身便與建筑工作有緊密聯系，與當地一些供貨廠家之間也建立了相對穩固的關系，因此在房地產開發時可以采用甲供材的方式，在保障材料質量的基礎上，還可節省大量投資。

二、房地產甲供材的會計核算與稅務處理

甲供材是指建筑工程中的發包方提供材料、設備等，由承接方負責施工作業，二者嚴格按照法律規定開展工程作業，并向建設方或發包方收取一定的工程款項?，F階段，甲供材在廠房、商品房等建設中得到廣泛應用，占建造總體成本的30%—40%。盡管甲供材在工程建設中得到普遍應用，稅法的規定也較為細致，但在實際工程中，甲乙雙方在會計核算與稅務處理方面存在一定差異，甚至部分企業為了降低繳稅金額，采取違規違法的方式，帶來較大的涉稅風險，對此，本文從總額法、差額法兩種方式對多種情況下會計核算與稅務處理的方式進行分析。

（一）營改增后“甲供材”的會計核算

在建筑行業中，“營改增”后的“甲供材”會計核算存在差異，可采用總額法與差額法兩種方式進行計算，具體如下。

1、總額法的會計核算

當業主、建設單位、發包方三者其一從市場中采購材料時，會計處理措施有以下兩種情況。

第一，如若業主或者發包方選擇一般計稅項目，則會計核算為：

借：工程物資，

借：應交稅費--待認證進項稅額；

貸：銀行存款

如若業主或者發包方選擇開具增值稅發票，則會計核算為：

借：應交稅費——應交增值稅--進項稅額；

貸：應交稅費--待認證進項稅額

第二，如若業主或者發包方采用簡易計稅方式，或者無法抵扣增值稅時，則二者只能從供應商處獲取增值稅的普通發票，此時會計核算為：

借：工程物資，包含增值稅進項稅；

貸：銀行存款

當建設單位將材料提供給施工方，并投入到工程施工中時，業主或者發包方需要嚴格遵循轉售處理中的要求，在符合我國頒布的增值稅相關條例的基礎上，將采購價格的（1＋x%）作為增值稅的核算標準，向施工方開具納稅發票，以下兩種情況的會計核算措施如下。

第一：建設單位、業主、發包方三者其一提供材料時，會計核算為：

借：預付賬款；

應交稅費—應交增值稅—進項稅額（計算公式為：[(A＋B)÷（1＋x%）×x%]，式中，A甲供材或工程物資；B代表的是甲供材轉售進項稅額；x%代表進項稅額。

貸：工程物資，包含甲供材轉售的銷項稅；

第二：施工方收到材料時

借：工程物資，應交稅費為甲供材轉售處理產生的進項稅額；

貸：預收賬款，計算公式為：[（D＋E）÷（1＋x%）]，式中，D代表工程物資或收到的甲供材；E代表甲供材轉售的增值稅進項稅。x%代表進項稅額。

當施工單位將材料應用到工程施工時：

解：工程施工，即合同成本

貸：工程物資

此種會計處理的主要依據在于國家頒布的與工程造價相關的法律法規，在工程建設過程中，無論材料是由哪方采購的，都要將全部的材料價款投入到工程總造價中，甲方在支付給乙方報酬時需要做預付賬款處理，同樣的道理，當甲方將材料提供給乙方時，也同樣要做預付賬款的處理，只不過前者支付的是現金，后者支付的是實物。

2、差額法的會計核算

業主、建設單位、發包方三者其一在市場采購材料時，會計處理與上文總額法中的處理方式相同。

在業主、建設單位、發包方三者其一提供材料時，會計核算方式為：借：在建工程/開發成本貸：工程物資

當建設單位在提供材料時直接將其計入到工程成本中，當施工單位收到材料，并將材料投入到工程施工后，便無需進行任何會計處理。

上述會計處理的主要依據在于，建設單位認為將采購的材料提供給施工單位，最終是應用到自己的工程之中，因此在提供材料時便直接計入到在建工程中與法律規定相符合。

（二）營改增后“甲供材”的發票開具。在營改增政策實施前后，“甲供材”的發票開具方式不盡相同，主要分為以下兩種情況：

1、總額法的發票開具

由于“甲供材”中的部分物資是建設單位直接發出，已經通過預付賬款核算，沒有直接計入到總成本之中，還有部分是計入到施工企業產值、收入、銷售額之中。因此，施工單位應嚴格按照“甲供材”的金額，為業主開具全額的增值稅專用發票或者普通發票。同時，業主還可根據“甲供材”部分按照采購價的（1+x%）為依據，對增值稅銷項稅計征，并向業主開具專業或者普通的增值稅發票。

2、差額法的發票開具

由于建筑單位提供材料時已經將其計入到總成本之中，同時，“甲供材”部分沒有直接計入到施工企業的收入之中。因此，當施工單位在開具最終增值稅發票時，只可根據實際甲供材金額向業主開具相應數量的增值稅發票。

（三）兩種模式對比。甲供材的主要問題體現在不同會計處理模式上，由此引發發票開具以及稅務處理問題。在營改增后，較為典型的會計核算方式有以下兩種。

模式一：甲方提供的甲供材不計入工程成本，由乙方計入成本，并開票繳稅，主要依據為：國家工程造價相關規定，無論材料由哪一方提供，總造價中都應該將全部材料價款包含其中，也就是將甲供材計入總造價中，且在綜合單價中體現。

模式二：甲方提供的材料直接計入工程成本，乙方無需列成本和開票，但無需繳稅。由于甲方將材料價格直接計入成本，乙方在收到后便無需進行會計處理，甲方所購買的物資實際是用于本單位工程，因此此種操作符合規定，又可避免甲供材重復計入成本。

現階段，我國法律中沒有針對甲供材問題的會計核算做出明確規定，在房地產企業實際工作中，部分企業采用模式一，部分企業采用模式二。因此，從會計核算層面來看，只要能夠為第三方提供真實高效的會計信息，上述兩種模式均可實施。但是，對于不同部門來說對兩種模式的傾向不盡相同。

從理論層面來看，無論甲方采取怎樣的會計核算模式，乙方的稅收負擔均不發生改變，只是根據會計處理模式的不同，開票金額有所改變而已。因此，對于從該角度來看，甲方則更傾向于第一種模式。但是，在模式一種乙方需要承擔更大的風險，從企業的角度來看，模式一對于甲方來說，由其提供甲供材能夠有效降低材料投入、確保材料質量；對于乙方來說，雖然原材料由甲方提供，但如若工程竣工后仍有剩余，一般會歸乙方所有。另外模式一對甲供材的流轉更加有力，因為當房地產企業提供材料后，材料并沒有在第一時間投入到工程建設中，而是由施工單位保管。如若在材料發出時便直接計入到工程成本中，但事實上材料并沒有投入使用，便會導致開發成本的會計信息真實性受到影響，如若采用模式二，乙方在受到甲供材后無需任何會計處理，這樣做不利于對甲供材的使用情況進行有效監督，由此可見，模式二不但與會計核算的相關要求不相符合，也無法滿足管理工作的現實需求。

三、甲供材管理的相關建議

（一）創新會計核算模式。為了減少甲供材產生的涉稅問題，應積極創新會計核算模式，主要措施如下：根據《合同法》中的相關規定，甲乙雙方代表在簽訂合同時應嚴格按照法律規定，確保建筑合同的合法性，如若合同中甲供材處于獨立計算，不包含在總造價中，則合同有效性本身便存在問題。因此，稅務部門應與工程造價部門進行交流，由造價主管部門制定相應規定，使甲乙雙方以何種方式進行會計核算得以明確。

（二）強化企業會計核算工作。強化企業會計核算工作，做到科學規范的管理，健全財務制度，避免出現不必要的納稅調整，避免企業稅負增加。從乙方的角度來看，盡量不要簽訂甲供材合同，由于在該合同中甲方所提供的建筑材料價值不屬于直接工程費，使取費基數降低，對利潤、附加稅等均產生不良影響，使各項費用的取費不超過預算標準，乙方不但無法從中獲得結算款，甚至還會出現多繳情況。

（三）加強甲供材的征收管理。對于稅務部門來說，應不斷細化相關稅收制度，加強對甲供材問題的監督，使房產企業與施工單位在工程竣工后的尾款結算中流程精簡明確。在工程款支付中，其次，稅務部門還應強化對甲乙雙方的項目登記管理力度，根據項目實際情況判斷是否采用甲供材方式，一旦采用該方式，應將供應材料、設備以及其他物資等詳細信息上報給甲方，甲方也應定期檢查和不定供材的成本應與工程進度相適應，隨著建設成本一同分期計入。

四、結論

綜上所述，由于第二種會計核算模式存在諸多弊端，因此更建議采用第一種模式處理甲供材結算的相關問題。同時，甲乙雙方還應嚴格按照相關法律法規以及會計制度的規定，使甲供材問題得到有效處理，促進房地產企業的健康發展。