驗工計價審計方法探索

漆文偉

[摘要]開展鐵路建設資金審計，有助于管好、用好鐵路建設資金，防范資金風險，提高投資效益。驗工計價審計是鐵路建設資金審計的重點和難點。本文以實踐為基礎，結合案例分析，從非工程專業審計人員視角，為鐵路建設資金審計提供可借鑒的驗工計價審計方法。

[關鍵詞] 建設資金? ? 審計? ? 驗工計價? ? 審計方法

近年來，我國鐵路建設處于快速發展期，每年鐵路建設投資規模約8000億元。為了管好、用好鐵路建設資金，防范資金風險，提高投資效益，內審機構應加大對鐵路建設資金審計力度，對鐵路建設項目資金管理使用情況進行“全履蓋、無遺漏”跟蹤審計。

一、驗工計價審計在鐵路建設資金審計中的重要性

驗工計價是對施工建設過程中已完合格工程數量或工作進行驗收、計量與計價，是控制工程造價的核心環節，是辦理結算價款的依據。驗工計價涉及建設資金撥付、驗工計價真實與否，直接影響建設資金的安全性、效益性和建設資金使用的真實性、合規性。因此，驗工計價審計是鐵路建設資金審計的重要內容，對防范資金風險，提高投資效益具有重要作用。

（一）驗工計價審計是鐵路建設資金審計的重點

鐵路建設項目通常建設周期較長，工程價款結算往往采取季度驗工計價的階段性結算方式。在鐵路建設過程中，影響驗工計價真實性的動因主要有兩個：一是參建單位為了達到多獲取或提前獲取工程價款的目的，往往采取虛驗或超驗、預驗等方式，進行虛假驗工計價;二是建設單位為完成投資任務，在工程進度緩慢的情況下，往往默認或暗（指）示參建單位進行超驗、預驗，從而達到虛報完成投資的目的。虛驗、超驗等驗工計價問題，是鐵路建設過程中存在的普遍性問題，易發生超付建設資金的風險，因而驗工計價是鐵路建設項目管理中極為重要的風險控制點，鐵路建設資金審計應將驗工計價作為審計重點。

（二）驗工計價審計是鐵路建設資金審計的難點

當前，鐵路內審人員專業結構較為單一，許多內審機構基本由財會人員組成，工程專業人員配備極少，甚至未配備。鐵路建設項目驗工計價的專業性非常強，鐵路內審人員又普遍缺乏工程專業知識，致使驗工計價審計成為當前鐵路建設資金審計的薄弱點和難點。因此，如何提高鐵路內審機構非工程專業審計人員的驗工計價審計能力和水平，已成為搞好鐵路建設資金審計的當務之急。

二、驗工計價常用審計方法

（一）檢查驗工計價資料是否完整

開展驗工計價審計，首先應復核驗工計價匯總表的開累驗工計價總金額，與驗工計價明細表的開累驗工計價金額加總是否一致，從而檢查資料是否完整。鐵路建設項目驗工計價表往往厚厚幾大本，資料齊全與否難以發覺，所以審計時有必要先復核匯總表與明細表加總是否一致，若不一致，則資料可能不完整，而缺少的資料往往存在問題，很可能是被審計單位故意隱瞞。

例如，2012年審計某建設項目發現，有兩個施工單位辦理的驗工計價存在匯總表與明細表加總不一致的情況，便要求經辦人員說明原因。經辦人員找齊了缺少的兩份驗工計價明細表，經審查，兩份驗工計價明細表時間為2009年第四季度，系該項目建設單位為完成當年投資任務，違規將當年完成的施工圖量差807.9萬元予以驗工計價（合同約定施工圖量差包含在總承包風險費內，不應再單獨驗工計價）。上述違規驗工計價一直未予訂正，歷年審計該項目也未發現該問題，主要原因是主觀認為被審計單位提供的資料是齊全的，未進行復核。因此，通過復核檢查驗工計價資料的完整性非常重要。

（二）分析開累驗工數量與材料支出數量是否匹配

鐵路建設項目開累驗工數量與相應材料支出數量存在一定的匹配關系，開累驗工數量的相應材料定額消耗量應基本等于該材料支出數量，如果遠大于該材料支出數量，則肯定存在超（虛）驗問題。比如，某項目只采購支出10千米鋼軌，如果驗工20千米鋪設鋼軌，則至少超驗10千米。該方法簡單有效，尤其適用于非工程專業審計人員進行驗工計價審計。審計時，可以選擇支出金額和數量較大的材料進行分析，當驗工計量單位與材料計量單位一致時，如鋪設道岔、橋梁支座、防護柵欄、聲屏障等計量單位一致，可以自己分析是否匹配;但當計量單位不一致時，則需要被審計單位負責驗工計價人員配合，計算并統計開累驗工的相應材料定額消耗量，再將之與材料實際支出數量進行對比分析，判斷是否存在超（虛）驗問題。

如2017年審計的某建設項目，施工單位中鐵某局開累辦理“聲屏障”項目驗工13，116平方米，經審查，截至審計日止，該施工單位實際采購支出“聲屏障”只有10，746平方米，從而查處該施工單位多驗工“聲屏障”項目2，370平方米，計價232.7萬元。上述只是反映至少超驗的數額，如現場易于核實，可進一步核實支出材料是否均已使用并形成工程實體，若已計列支出的材料尚未使用，也不應驗工計價。

（三）檢查開累驗工數量是否超過合同工程量清單數量

驗工計價必須以合同為依據，嚴禁合同外驗工計價，即開累驗工數量不得超過合同工程量清單數量。由于鐵路建設情況復雜，建設過程中常發生Ⅰ類變更設計，為趕工期，通常存在Ⅰ類變更設計未批復先實施問題，在Ⅰ類變更設計未批復和簽訂補充合同的情況下，通常對已實施的合同外Ⅰ類變更項目提前辦理驗工計價。因此，應對比合同工程量清單數量與開累驗工數量，檢查有無合同外驗工計價。

如2015年審計某建設項目時，通過逐項對比合同工程量清單數量與開累驗工數量，發現某施工單位存在超過合同工程量清單數量辦理取棄土臨時用地及施工便道等征拆驗工計價269.9萬元的問題。

（四）分析負數驗工計價是否合理

鐵路建設項目驗工計價偶爾會出現對某些項目負數驗工計價情況，審計時應分析是否合理。在工程進度滯后情況下，某些建設單位為完成年度投資任務，往往在年底采取虛假驗工或暫估計價方式虛報投資完成，然后在下一年一季度驗工計價時，再將虛假驗工或暫估計價項目進行負數驗工計價（紅字沖回）。因此，對一季度驗工計價應重點關注是否存在負數驗工項目，當發現存在負數驗工情況時，可先詢問被審計單位負責驗工計價人員，要求其解釋負數驗工原因，然后分析其解釋是否合理。有的負數驗工是合理的，如某些變更項目，原設計鋼筋混凝土橋變更為鋼橋，鋼橋已施工，但在變更設計尚未批復也未簽訂補充合同情況下，采取置換方式，先按原合同工程量清單項目鋼筋混凝土橋辦理驗工計價，待次年取得批復后，再對鋼筋混凝土橋負數驗工計價，同時，按補充合同清單項目對鋼橋予以驗工計價，此類負數驗工計價情況是合理的。否則，可能存在為完成投資任務而虛假驗工計價問題。

如2014年審計的某建設項目，2013年四季度，某單位驗工“房屋及附屬工程”11，293平方米，計價1，794.1萬元，2014年一季度驗工計價時，全額負數驗工計價沖回。經查，截至審計日止仍未施工，上述做法完全是建設單位為完成年度投資任務進行虛假驗工計價。

（五）檢查專項費用驗工計價是否符合合同規定

鐵路建設項目的總承包風險包干費、安全生產費、激勵約束考核費等專項費用驗工計價，應對照合同條款，檢查其驗工計價是否符合合同規定。合同文本通常規定，總承包風險包干費、安全生產費等實行“據實驗工、按比例控制、總額包干”的計價方式，但某些建設單位存在未按比例控制采取據實驗工計價，或者未據實驗工采取按進度比例驗工計價，從而造成超驗問題。

如2011年審計的某建設項目，施工單位中鐵某局總承包風險費按實際發生額1，961.3萬元驗工計價，占合同總承包風險費的76%，實際施工進度為51.3%，則總承包風險費按比例控制的計價限額應為1，323.9萬元，因未按比例控制采取據實驗工計價導致超驗637.4萬元。

（六）檢查驗工計價手續是否完備、依據是否充分

主要檢查驗工計價表是否經監理單位審核、建設單位批準;工程監理費驗工計價是否與其監理的施工標段建安投資完成進度比例一致;勘察設計費驗工計價是否與合同約定和圖紙提供進度一致;Ⅰ類變更設計是否已批復并簽訂了補充合同，否則不予驗工計價;征地拆遷驗工計價是否已辦理“四方”簽認手續，否則不予驗工計價;需安裝設備是否已安裝就位并經檢驗合格，否則不予驗工計價。需安裝設備通常存在設備到貨僅憑發票便辦理驗工計價問題，審計時可要求被審計單位提供安裝合格證明文件，若不能提供又不認可尚未安裝的，可作為疑點進一步現場核實。

如2011年審計的某建設項目，施工單位驗工計價某站房電扶梯16臺251萬元，該施工單位不能提供安裝合格證明文件，解釋合格證明文件正在辦理中。經現場核實，有8臺電扶梯正在安裝，另8臺已安裝但尚未進行調試，均不具備驗工計價條件，不應驗工計價。

（七）通過邏輯分析、對比分析，確定疑點項目，進行現場核實

鐵路建設項目點多線長，難以做到現場全面核實工程量。可以先從時間和工序的邏輯性分析，以及有關資料對比分析，確定疑點項目后，再有針對性地到現場核實。

時間的邏輯性分析：如施工合同簽訂日期、批復開工建設日期在后，其相應工程驗工計價的時間反而在前，則存在疑點（但也可能先開工后簽合同或后批復開工報告）。

工序的邏輯性分析：如驗工計價反映下部（基礎）工程未完工但上部工程已施工、或上部工程的完工比例反而大于下部（基礎）工程的完工比例，則存在疑點（但也可能有的工程采用逆作施工，如地鐵車站通常先建地面工程，再建基礎工程）。

也可對比分析監理月報與驗工計價表，從監理月報反映的有關信息和完成工作量，對比驗工計價表驗工工作量，確定疑點項目（監理月報與驗工計價的時間點往往不一致，存在一定差額通常是正常的，實際審計時應合理判斷確定疑點）;還可對比分析驗工計價表與施工單位對下批復所屬工區、總隊或項目分部以及分包單位的驗工計價工程量是否相符，確定疑點項目。對于疑點項目，應進一步現場核實實際完成工程量，確定驗工計價真實性。