動態目標成本管理在軍工企業項目管理中的應用

戚俠 劉楠

摘 要本文針對軍工企業項目成本管理各階段成本特點，提出以目標成本管理工具的應用為主線，將涉及的各業務和知識領域內容有機結合，進行全過程目標成本管理的思路。通過戰略價值鏈分析確定產品主要技術指標及目標成本，利用價值工程法確定成本改進的重點和方向，在論證階段估算產品成本和目標價格，在方案階段開展成本設計、進行目標成本分解落實，進行各階段階梯型價格策劃及管理，開展各階段動態目標成本管理。

關鍵詞軍工企業；成本管理；目標成本；價值鏈

目標成本管理是企業從市場或客戶的需求出發，在產品設計、開發時便制定出滿足客戶需求的產品功能、質量、價格等指標，并根據目標售價及目標利潤倒推目標成本，利用價值工程等手段，達成各組織、各環節及供應商的通力合作，最終共同實現產品目標成本的一種成本管理方法。目標成本管理原則包括以價格為引導、關注顧客、關注產品與流程設計、跨職能部門合作、全生命周期成本控制、全價值鏈參與等六個方面。目標成本管理是充分結合企業產品戰略與其所面對市場環境的成本管理方法，一方面體現了企業發展戰略訴求，另一方面反映了市場需求導向。

軍工企業項目具有一定的特殊性，其各階段成本具有不同的特點，具體見表1：

軍工企業項目成本管理包括從項目立項論證階段到項目批生產的整體項目成本管理過程。覆蓋綜合管理、目標與范圍管理、進度管理、費用與成本管理、質量管理、技術狀態管理、試制與生產性管理、風險管理、采購及外包管理、溝通管理、人力資源管理、安全與保密管理等12個專業知識領域，企業推行目標成本管理，就是要以目標成本管理工具為主線，將涉及的各業務和知識領域內容有機的結合起來，進行全過程的目標成本管理。

（一）縱向價值鏈分析

首先，確認行業價值鏈，發現企業在整個行業中的位置，并把成本、收入和資產分配給價值作業。行業價值鏈是指某一行業中從最初原材料到最終產品到達消費者手中直至產品報廢為止的整個過程。競爭優勢來源即行業壟斷優勢來自價值鏈戰略環節的壟斷優勢；非戰略性作業通過合同的方式外包，利用市場以降低成本、增加靈活性。

第二，開展供應商價值鏈分析。以往供應商選擇范圍有限，多數為從科研階段確立的單一供應商，缺乏價格比較，缺乏對質量責任的追究。軍工企業要擴大供應商選擇范圍、改進部分供應商壟斷態勢， 將有能力承擔任務的單位納入選擇范圍，不僅考查供方實力，重點對價格進行橫向對比分析，將質量因素納入合同范圍，拋棄不合格供應商以保證產品質量，建立價格、質量數據庫，促進型號成本水平的降低，促進研制質量和進度的整體提升；商洽從科研到生產階段的價格，增加成本競爭優勢。另外，準確定位自身核心能力，外包非核心業務。

第三，開展客戶價值鏈分析。軍品項目主要客戶為國家、上級部門，企業應全面研究和滿足客戶需求，提高與客戶的商務談判能力，穩定此部分市場；對于外貿產品，有所選擇，要放棄與發展主業不一致的顧客，要更注重成本優勢的構建，在市場競爭中獲勝。

（二）內部價值鏈分析

在產業吸引力的縱向價值鏈分析的基礎上， 企業要深入研究如何通過內部價值鏈分析取得競爭優勢。從企業內部價值鏈的角度，弄清楚企業價值產生的環節，找出統馭每個價值量作業的成本動因。分析不創造價值或浪費價值的價值鏈作業，分析企業成本管理的重點在價值鏈的研發設計、采購供應、訂單處理、生產制造、物流倉儲、終端銷售、售后服務環節的哪些環節。競爭優勢來自于一個企業在以上過程中所進行的許多相互聯系的活動（或作業）。

內部價值鏈相關成本包括設計成本、生產成本。產品質量和產品成本均是設計出來的。將設計部門與成本關聯，避免設計余度、生產過程中的更改造成的巨大浪費，建立航天型號方案設計經濟可行性分析和評審制度， 目標成本管理要提前到型號設計階段。要建立費用設計和考核制度。生產成本包括材料費、工時費、專用費，材料費要開展質量、價格和存量管理，改進工藝條件、開展技術革新；工時費要進行產品實做工時科學管理、合理控制單位費用水平；專用費要明晰管理和核算。

成本90%以上取決于設計，而經驗表明，產品主要費用占全階段成本的典型比例：研制、生產、使用與保障費用分別為10%、30%、60%。產品設計對后期費用支出起著至關重要的作用，在可行性論證和方案設計階段進行成本設計以控制成本是產品成本控制的關鍵。產品壽命周期各階段成本變化如圖1所示。抓住在研發階段進行成本設計和控制這個關鍵即最有效、最簡單。通常，設計階段成本管理薄弱且動力不強，成本設計的有效性需要加強，項目成本管理需重視設計、技術工作，包括項目技術方案的更改，注重型號技術的延續性。

（三）橫向價值鏈分析

從競爭對手價值鏈的角度，對比企業的價值鏈，看企業的優勢劣勢在哪里？是否存在取勝機會？確定是通過比競爭對手更好的控制成本動因，還是通過重新配置價值鏈以創造可持續性競爭優勢。

企業競爭優勢的取得主要基于低成本戰略和差別化戰略，低成本戰略競爭優勢納入企業內部價值鏈分析，此部分側重于企業產品之間的差別化分析。可分為產品內部差別（產品設計、加工制造工藝等環節形成的本質差別）、外部差別（產品數量、價格、服務等）。通過分析自身和競爭對手情況，識別差異性，改善和利用差異性。

在以上價值鏈分析基礎上，確定產品主要技術指標及目標成本，并應用價值工程的技術方法開展產品設計成本控制。目標成本法是企業以市價和顧客為導向，從新產品的基本構想成型至生產開始階段，設定符合顧客需求的品質、價格、信賴性及交貨期等目標，并透過從上流到下流的所有過程，試圖同時達到為降低成本及確保綜合利潤為目標而實行的各種管理活動。

產品目標成本要求進行產品成本設計。在戰略成本管理思維的指導下，成本管理的陣線必須前移，從傳統的成本節省轉向成本避免，立足于預防的前沿階段。而利潤提高的一個重大機會在于對產品的設計，平衡技術人員追求先進性的沖動。在方案階段（F），基于企業戰略，開展軍工項目的成本設計工作、測算及分解落實目標成本，進行項目全生命周期各階段階梯型價格策劃及管理。目標成本管理貫穿項目生命周期大部分階段，設計階段決定目標成本，控制在試樣及以后階段，根據項目情況進行動態調整，相互交錯交織。樹立設計決定成本意識、推行精細化設計成本控制。

價值工程法是通過零件的價值系數，確定改進工作的重點與方向。

根據價值工程原理（即：V=F/C，其中V表示產品的價值系數，F表示產品的功能系數，C表示產品的成本系數），產品的競爭力表現在產品的成本優勢、差異化優勢以及核心技術等方面。產品在市場中的勝敗，不僅取決于產品的技術素質，而且要取決于成本狀況，產品在市場中的競爭必須要做到成本和指標兩者的統一。

價值系數有三種情況：

V≈1，表明功能的實現成本與最低成本相近，功能不必改進。

V<1，表明功能的現實成本比最低成本高，功能應列為改進對象。選擇時還應參考成本降低期望值（C-F），期望值大的應優先改進。

V>1，表明功能實現成本比最低成本還低。如果功能已達到用戶的要求，可不必改進；達不到，則應選為改進的對象，可適當提高成本以提高功能。

軍工產品裝備市場競爭日趨激烈。企業的競爭力最終體現在產品的競爭力。成本優勢和技術優勢成為核心競爭力的重要方面，要從管理方式和科研生產流程中挖掘成本優勢、獲取更多效益。技術領先、低成本、擴大市場份額是企業提升核心競爭力、實現價值和利潤最大化的根本戰略途徑。

論證階段（L）估算產品成本和目標價格，方案階段（F）開展成本設計、進行目標成本分解落實，進行各階段階梯型價格策劃及管理，開展各階段動態目標成本管理，如圖2所示。

根據產品實現策劃控制程序，結合財政部、中央軍委科研經費管理、價格管理相關要求及目標成本管理相關理論和方法，策劃成本管理方案，明確項目成本對象為管控對象。管控邊界從項目論證、設計開始，到項目啟動批生產為止。

全階段動態的目標成本管理，即對方案階段（F）、工程研制——初樣階段（C）、工程研制——試樣階段（S）、定型階段（D）、批生產階段（P）五個階段，結合目標采購價格、研制及生產各階段具體情況，在方案階段（F）確定各階段目標成本，在工程研制——初樣階段（C）、工程研制——試樣階段（S）、定型階段（D）和批生產階段（P）實施不同階段的目標成本管理，促進軍工項目獲取競爭優勢，實現項目交付和企業效益雙贏。以上各階段的目標成本，以研制任務書的目標采購價格為基礎，確定結合企業實際、排除各種“浪費”應達到或者應發生的成本，可采用產品標準成本及項目成本管理的相關技術具體開展。

方案階段（F）開展成本設計、測算目標成本基準，進行各階段階梯型成本的策劃、分解落實及管理。

1.企業項目成本具體管理機構（例如項目管理委員會辦公室）根據主管部門批復的目標采購價格，扣除相應比例利潤后確定目標成本基數。

2.以目標成本基數為基礎，考慮研發各階段廢品損失、配套廠家的研發費用無補償來源等，以及定型及批產階段熟練程度的提高、供應鏈的管控等，按照經驗比例分階段確定工程研制——初樣階段（C）、工程研制——試樣階段（S）、定型階段（D）、批生產階段（P）的目標成本。

3.各階段分解落實、嚴控目標成本。在綜合考慮各組件的功能復雜度、技術難度的基礎上，參考歷史數據，合理評估單臺成本及各組件的單臺成本，編制產品成本分解結構；將目標成本分解至各組件，各功能組件承接成本目標；利用價值工程等手段開展方案設計，確定產品用料、消耗定額、供應商及實現途徑等，循環迭代，直至滿足成本目標，最終形成各功能組件成本目標設計方案。具體落實到產品各艙段及各部門，包括外購外協、工時、及專項費用。

4.落實成本設計，與現狀相比，提前在方案階段（F）即確定目標成本基準，分解落實控制，倒逼設計綜合考慮技術與成本，嚴控新品成本。

5.考慮到工程研制——初樣階段（C）要出具原理樣機，變更多，降本比例為10%；考慮到工程研制——試樣階段（S）各項技術條件已較穩定成熟，無大的設計更改，降本比例較大為20%。

6.目標成本方案設計與實現途徑。包括研制和生產兩個階段。

研制過程：產品目標成本實現方案設計分為以下兩個階段：

第一：研發總體部門在制定研制任務書時，承接項目管理部門制定的目標成本管控方案，將目標成本作為經濟性指標納入產品研制指標體系，并落實到各功能組件研制任務書中。

第二：各功能組件根據研制任務書（含目標成本要求）開展組件產品的目標成本設計，形成各功能組件目標成本設計方案，并作為各階段科研預算編制的依據。在各階段結束后，各功能組件根據目標成本達成情況編寫完成《XX組件X階段目標成本總結分析報告》，項目管理部門負責編制完成《XX產品XX階段目標成本分析報告》。

生產過程：從工程研制——初樣階段（C）設計BOM開始，采用目標成本與標準成本相結合方式，開展成本管控。

對于大型、復雜系統，產品各階段的具體研制內容、成熟度、工程化實現程度等相差較大，準確測算各階段可實現目標成本與目標成本基準之間的比例關系較困難。為了相對合理確定各階段的可實現目標成本，本文統計了某復雜裝備多型產品的歷史成本數據，在排除非正常因素對成本數據影響的情況下，通過專家評估法初步確定了各階段目標成本與目標成本基準之間的比例系數，見表2。受行業特點、企業綜合研發水平和產品固有屬性不同等因素影響，產品研發各階段可實現的目標成本與目標成本基準的比例系數不盡相同。

2019年新出臺的軍品定價議價規則對目標價格管理提出了新的要求，要求企業針對項目各階段成本管理的特點，從明確方案階段即開展成本設計、進行目標成本分解落實，進行各階段階梯型價格策劃及管理。應用動態目標成本管理從源頭進行多項目成本策劃，有助于企業提高資源統籌配置效率，對項目各階段實施有重點的成本管理策略，通過主動降低成本應對價格管理政策變化。

參考文獻

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（審稿：張功富 編輯：董璐）