企業社會責任會計內涵、現狀及發展研究

湯晟

【摘要】現如今，利益相關者對企業的評估往往超越了其經濟表現的范疇，企業的質量管理、溝通政策以及對社會的貢獻等也逐漸被各類型的利益相關者所關注，企業的相關規劃與社會行為也從“信任我”逐步轉向了“展示我”，這種“展示我”就是通過企業社會責任會計編制的有關企業在社會責任方面的報告所進行的。本文基于有關理論的視角，對企業社會責任會計的內涵、現狀及發展進行了相關的闡述，旨在厘清這一“解釋性復雜”的社會責任會計領域。

【關鍵詞】利益相關者；企業社會責任會計

【中圖分類號】F275

一、引言

近些年來，在政府主導的由國資委率先推動央企披露社會責任報告的情形下，以及現如今相關文件的規定，我國企業履行責任、編寫社會責任報告的數量也越來越多，已經有超過2 500家企業就其履行社會責任方面披露了相關信息并發布了報告。企業在執行社會責任方面的行為不但是因為其受到了相關政策、規定的約束，而且也是出于自身目的的衡量，如改善企業形象與財務績效質量、平衡與利益相關者的沖突等。

不管企業界是自愿的進行社會責任信息披露還是被強制性的要求，企業社會責任會計在其中所處的地位都是核心與關鍵的。但是社會責任會計是一個解釋性復雜的領域，這個領域交叉了多個學科，旨在對什么是企業社會責任、為什么企業要履行社會責任并發布報告披露信息、一些相關信息該如何測量與怎樣測量、社會責任信息包括什么、企業社會責任會計如何工作等問題進行理論上的研究與實證分析。這個解釋性復雜的領域是因其涵蓋了理論與哲學（如合法性與利益相關者理論，旨在找出企業自愿披露社會責任信息的原因）、測量評估（衡量經濟、環境與社會績效）以及披露的透明度（例如企業的信息披露有往好處披露的偏好）等問題。本文通過對社會責任會計相關理論基礎、內涵、現狀與發展的介紹剖析，厘清這些問題。

二、相關文獻綜述

目前，學術界在社會責任與社會責任會計方面有多個角度與方向的研究，從理論與實證上都對企業責任會計各方面進行了深入的研究與分析。

從企業與不同類型利益相關者的溝通與博弈角度上，Freeman（1984）認為，公司可以使用企業社會責任作為有效治理機制的延伸來解決管理者與非投資利益相關者之間的沖突。Pedersen（2006）同樣指出企業實施社會責任披露報告制度，可以改善與非政府組織（NGOs），地方社區，監管機構，審計師和其他類似利益相關者的對話。從企業履行社會責任的代理動機角度上，Baron（2009）認為，管理者可以根據自己的個人利益進行企業社會責任活動。也就是說，社會活動可能是管理者基于自己的道德，塑造溫暖與光輝形象或自我利益的喜好的必要條件。管理者可以享受來自壓力團體和非政府組織的社會榮譽，或獲得道德上的滿足感。但企業社會責任作為一個要素應該取決于管理者為自己的利益和管理人員可利用的資源的處權，即公司的財務資源。從社會角度上看，Carroll（2000）認為企業社會責任包含了社會對某一特定時間點對組織的經濟、法律、道德和自由裁量（慈善）的期望。因此，從這三方面的文獻中，可以梳理到從企業角度考慮還是代理人角度等多角度考慮，企業披露社會責任信息都是利好的，能夠加深與社會的對話，滿足各類型利益相關方的需求，展示企業形象。

在社會責任會計方面，MotoniuIoanDumitru（2010）等指出公司出現的新的社會責任涉及增加外部和內部的信息請求，以更好地管理實體。社會責任會計是科學知識背景下的會計分支，為動態環境中的社會問題、原因、表現和預測提供了解決方案。I Lock，P Seele（2016）從企業社會責任會計編制的社會責任報告角度出發，指出在企業社會責任報告中，對利益相關者和學者的懷疑態度和對企業的不信任往往普遍存在，標準化和內容對企業社會責任報告信譽至關重要，其還指出企業社會責任報告必須首先被讀者理解。此外，吳丹紅等（2017）研究了與社會責任報告質量與價值有關的因素，指出了我國大部分企業社會責任報告往往從利好方面披露，有著公關與宣傳的動因，缺乏實質性內容的披露，整體企業社會責任報告信息披露的形式大于實質。李紅娟，黃快林，劉伊（2016）研究了我國企業社會責任報告的現狀與存在問題，提出要建立科學的社會責任會計披露體系，實現可持續發展。而嚴秀麗（2014）從企業生命周期的角度出發，對企業社會責任會計信息披露的評價指標體系進行了框架的構造。

從上述國內外有關企業社會責任與企業社會責任會計的文獻研究來看，其廣義的概念所涉及的學科包括經濟學、社會學、會計學、管理學以及統計學等，所可供研究的內容方面也是多樣的。那么在這一復雜性領域，對相關理論與概念的厘清是至關重要的。

三、企業社會責任會計的內涵

（一）企業社會責任會計的概念與定義

目前學術界文獻涵蓋了一系列不同的術語以及社會責任會計實務的相關方法，這些包括社會會計（sA）、企業責任會計（cSRA）、環境會計（EA）、社會審計（SAu）、社會責任報告（CSR）和可持續發展會計（SuA）（Taplin等，2006）。對于這一系列不同的術語，其有些術語是屬于概念的交叉以及對比起來比較模糊化的，基于我國實際情況來看，SA、CSRA與CSR之間可能會存在一些主客體的偏差，但實質目標還是要反映企業的社會責任履行情況。有的學者認為三者是同義詞，有的學者則針對概念進行了不同的定義，Jasch（2003）將環境管理會計（EMA）定義為企業以物理單位記錄貨幣單位環境成本和環境管理信息。同樣，可持續發展會計術語也被定義為在經濟、環境和社會績效方面與貨幣或實物單位相關的信息或做法的記錄（Slater和Gilbert，2004）。大多數領域對社會責任的績效評估并不規范，因此不同的方法可能會利用不同的會計賬戶。

文獻對企業社會責任會計的定義也有所不同，但是重點是在于不同的方式與內容。很明顯，方式與內容的多樣性給社會責任信息使用者提供了不同和不完整的信息，并且混淆了企業與社會各方之間的對話。在本文中所討論的社會責任會計是基于會計學的原理和手段，輔以其他學科知識與技能，對企業產品信息、員工利益、社區活動、環境影響等從環境、經濟、社會三個方面進行信息披露，最終以社會責任報告（同可持續發展報告，兩者并無實質區別，后文不加以區分）的形式呈現給社會的會計。endprint

（二）理論基礎

1.三重理論

John Elkington（1995）在基于企業對更廣泛的社會負有責任，而不僅僅對股東負有責任的思想下，致力于創造一系列可衡量的業績指標來展現出企業的可持續發展能力，他提出了三重底線（Triple Bottom Line，下簡稱TBL）的會計框架，TBL超越了傳統的利潤、股東回報、股東價值的衡量標準，引入了環境與社會層面的相關因素衡量。TBL通過關注綜合投資結果，即關注在利潤相互關聯的方面表現，TBL是一個結合三個層面的會計框架：社會，環境和財務。這與傳統的報告框架不同，因為它包括難以分配適當的測量手段的生態（或環境）和社會措施，且沒有通用的TBL計算方法。對于構成三個TBL類別中的每一個的措施也沒有普遍接受的標準。這可以被視為一種優勢，因為它允許用戶將總體框架適應不同實體（企業或非營利組織），不同項目或政策（基礎設施投資或教育計劃）或不同地理邊界（城市，區域）的需求。

一般而言，我國社會責任與社會責任會計的理論研究離不開對TBL的探索，實務上，許多企業和非營利組織已經采用了TBL可持續發展框架來評估其業績，因此，我國社會責任會計在一定程度上是在TBL理論上發展起來的。

2.利益相關者理論

利益相關者是指與企業生產經營行為和后果具有利害關系的群體或個人。利益相關者理論強調雖然企業的所有權屬于股東，但是企業也要同時考慮到雇員、客戶、供應商、債權人等與企業存在利益關系的各方利益。利益相關者理論認為“股東至上”的觀點倡導企業為股東創造價值，而其是為整個企業促進價值的創造。認為精心設計的公司治理體系應將管理者的激勵與非財務利益相關者的激勵機制相結合，減少管理層和利益相關者之間的利益沖突。良好的利益相關者關系不僅可以幫助企業獲得業績優勢，而且可以使這些績效優勢得以持續。因此，企業進行社會活動、履行社會責任來平衡利益沖突或減輕利益相關者的競爭壓力。

三、企業社會責任會計現狀

（一）相關文件與標準

一方面，近幾年大部分國家的會計準則都有向國際準則趨同的趨勢，且有關社會責任披露與報告的組織的建立與興起，相關專家的倡導與國家、部門的支持，企業社會責任會計已經不僅僅局限于理論的研究以及單個企業的實務探索，一系列有關企業社會責任報告編制、可持續發展報告指南等文件都在及時發布與更新，以此來建立健全一個規范、可以參考的報告體系框架。

目前，與社會責任會計有關的主要文件與標準有：GRI《可持續發展報告指南》（G4版）、《中國企業社會責任報告編寫指南CASS-CSR3.0》（下稱《指南3.0》）、上海市證券交易所《上市公司2009年年度報告工作備忘錄第一號：內控報告和社會責任報告的編制和審議》、《公司履行社會責任的報告》編制指引、《中國企業社會責任報告評級標準（2014）》、關于加強上市公司社會責任承擔工作暨發布《上海證券交易所上市公司環境信息披露指引》的通知等，此外，還有相關行業制定的有關社會責任方面的指南，如：《WorldsteelSustainablityIndicator Reporting Guide2014》以及世界銀行Eco2 cities可持續框架等。由此可見，不同的國際組織、政府機構、行業組織等都對企業社會責任方面進行了相關文件與指南上的指引，以此來完善企業社會責任披露與報告的框架、形式與內容。較為明顯的是，由于不同的企業所處的行業性質不同，其可供參考與依據的文件也稍有不同，如鋼鐵企業就有相應的可持續發展報告指引文件，銀行業也如此。本文選取了三例典型的企業可持續發展報告，制成了表1以說明此觀點。其中GRI《可持續發展報告指南》（G4版，下稱《指南》）與《中國企業社會責任報告編寫指南CASS-CSR2.0》是企業社會責任會計編制社會責任報告（可持續發展報告）的主要依據。GRI編制的《指南》旨在為企業提供一套較為廣泛的、能夠為各行各業提供相應標準與指引的報告框架體系，以供企業或組織披露與報告其經濟、環境與社會績效。《指南》從自愿性原則以及報告內容、質量以及界限出發，旨在使可持續發展報告成為標準做法，指出企業需要關注報告流程并且報告對企業業務及關鍵利益相關方具有實質性的議題，必須正確地界定經濟、社會、環境活動對可持續發展產生積極或消極影響的核心問題，規避信息披露中無的放矢或顧左右而言其它的不良現象。而中國版的《指南3.0》在“逐行業編制、逐行業發布”的模式基礎上旨在提高中國企業社會責任信息披露的質量，使得相關指標體系科學、規范以及實用。

由此可見，國際政府間組織和政府機構、非政府機構建立了許多企業社會責任會計和報告模式、指南與標準。雖然部分存在例如金融體系由于其性質因而鼓勵企業僅與其股東和潛在投資者進行討論，并排除其他非金融利益相關者團體與企業進行對話的博弈抉擇現象，但是整體趨勢還是開始向鼓勵企業與利益相關者對話，并且著重從每個利益相關者群體的個別群體角度出發，以幫助企業了解自身運營的環境和社會方面的不同信息需求。

（二）社會責任會計披露信息現狀

根據上述相關文件、指南與標準的現狀介紹，可以看出社會責任會計編制社會責任報告主要是依據有關國際政府間組織、政府機構以及行業相關機構的文件、指南與標準。從我國的企業披露相關社會責任報告來看，如郵儲銀行、中國銀行、民生銀行等有在香港上市的，不僅披露了相應的《社會責任報告》，也披露了需要按照香港聯合交易所《上市規則》要求，并參照其發布的《環境、社會及管制報告指引》的《環境、社會及管治報告》。雖然越來越多的上市公司以及其他企業按照相應依據編寫了社會責任報告，整體企業社會責任會計披露信息的現狀是良性發展的，涵蓋了越來越規范、標準的相關經濟、環境、社會績效指標與相應具體事件，且披露的相關信息也傾向于用量化的標準來更切實的展示給利益相關者。但也存在著企業社會責任會計在披露相關信息的時候有選擇性地“報喜不報憂”的現象，即企業高級管理層以及社會責任會計在基于自愿性披露的信息情況下，都有動因去披露好的社會責任信息，自動過濾掉不好的社會責任信息，隱藏特定信息，并且一般來說，披露的信息可以滿足利益相關者的相關信息需求。endprint

（三）社會責任會計方法現狀

目前的企業社會責任會計方法是通過設置一系列有關經濟、社會、環境方面的績效標準，比如培訓員工的培訓課時、員工離職率、企業環境、安全事故發生率、綠色氣體排放、社會活動、慈善活動等，并進行單位的衡量，這樣可以使得不同企業的相關信息在一個共同以及可理解的背景下可以對比。雖然相應的企業所在行業有些也有相應的社會責任標準指引，但社會責任會計在編制社會責任報告時所采用的會計方法卻是沒有普遍的規范，環境成本核算、生命周期核算等會計方法都有在企業社會責任報告中體現。

四、社會責任會計的發展趨勢

如今，企業社會責任會計進行信息的披露、報告的編寫以及發布已經成為國際通行的商業準則，通過國際規則和對話語言進行相關信息的交流。我國企業如何在全球化的進程中，正確、如實、中立地反映自身社會責任信息情況是當下值得研究的議題之一。此外，社會責任會計所需要反映的信息實質也是以后的發展關注重點。目前的文獻區分了三類信息單位：財務，非財務和混合。第一類包括以財務條款衡量的環境信息，例如環境管理做法的成本，與企業環境問題（例如綠色產品或綠色儲蓄的銷售）相關的收入以及在當地社區建設項目的支出。第二類包括以非財務條款衡量的信息，如能源管理測量，回收材料和廢物管理測量。最后，混合單位包含在財務和非金融單位中評估的信息。盡管三個類別中的每一個信息對于衡量企業社會責任績效的整體程度非常重要，但矛盾的是，企業社會責任會計識別、區分、計量這些信息實際上由于信息多樣性的本質而變得困難重重（Ioannis E.Nikolaou，2016）。因此社會責任會計的發展趨勢是趨向標準、可理解、可對比、相關性且重要全面的等信息披露原則去規范的，社會責任會計的發展趨勢不僅是要做到企業如實披露相應社會責任信息，而且是要做到全面中立客觀地對信息進行反映，不只披露好的一面，隱藏不好一面。此外，社會責任會計的方法與方式的發展應當是趨于規范且有條理的，這種有條理就是企業可以通過社會責任會計方式去衡量與評估信息，但是最終反映到報告上的要具有可比性。這種規范就是社會責任會計未來發展趨勢是建立一個普遍接受的社會責任會計模式，并且明確界定了社會責任會計的相關內涵與框架，最終趨向建立一個通用的共同社會責任會計框架與相應標準，企業的相關社會責任會計活動與信息披露都將在這一個通用的商業語言模式框架與標準下進行以及補充。endprint