歐盟數字稅推進現狀及對我國的啟示

岳云嵩，齊彬露

(1.中國信息通信研究院 政策與經濟研究所，北京 100191；2.北京航空航天大學 人文社會科學學院，北京 100191)

一、引 言

當前，世界范圍內正在經歷一場更大范圍、更深層次的科技革命和產業變革，互聯網、大數據、人工智能等現代信息技術不斷取得突破，以網絡和數據為突出特征的數字經濟蓬勃發展。據統計數據顯示，2007～2017年全球市值前十位企業飛速變化，2007年上榜企業多為金融和能源企業，2017年上榜企業則主要為互聯網科技企業，如蘋果、Alphabet、微軟、亞馬遜、阿里巴巴、騰訊等。數字經濟在各行各業的廣泛運用帶來效率的提升和質量的改善，并催生出搜索引擎、電子商務、移動支付等新模式新業態，為經濟社會發展注入了新的動能。

數字經濟快速發展對全球企業稅體系形成巨大挑戰。一是稅收征管的范圍由線下拓展到線上，征稅對象呈現出數字化、虛擬化、隱蔽化等特點，許多交易信息被隱藏，導致企業利潤難以有效衡量[1]；二是互聯網企業的數字服務突破了時間和空間的約束，跨區域、跨國界經營成為常態，經濟活動可能同時面臨多個不同的稅收監管主體，跨國企業轉移到稅率最低的國家報稅；三是數字技術與經濟各領域深度融合滲透，新模式、新業態頻頻涌現，數據成為產業發展的關鍵要素，深刻影響價值創造規律。因此，越來越多的國家開始著手完善現行稅收體系，使之適應于數字經濟時代發展需要，其中的一個重要抓手就是向企業數字經濟活動征收數字稅。數字稅，又稱數字服務收入稅或數字經濟稅，主要針對搜索引擎、社交媒體、在線視頻、即時通訊等數字服務的收入征稅。近年來，數字經濟征稅問題正成為新的研究熱點。相關研究主要圍繞兩個方面展開：一是數字經濟發展對現行稅收規則的挑戰與應對，如陳詠升等[2](2018)認為數字經濟發展導致來源國稅收權利減少、雙重不征稅和稅收規則的調整；曹亞楠、王沛晗[3](2018)以互聯網廣告服務為例分析了國際上對缺乏實體“常設機構”企業活動征稅的辦法；馬偉等[4](2016)指出規避常設機構認定、轉讓定價和利潤轉移、濫用受控外國企業規則是電子商務跨境避稅三種主要手段。二是稅務部門信息化建設，如潘虹[5](2017)分析了“互聯網+納稅服務”的內涵特征、納稅人需求與生態構建思路；孫存一和譚榮華[6](2018)基于各地稅務機關的應用實踐課題，分析了“互聯網+智慧稅務”的建設內容和基礎功能。相比已有文獻，本文研究聚焦于對數字經濟活動征稅的內在價值和意義，基于歐盟數字稅提案和推進現狀，深入分析歐盟推出數字稅的深層動因，并結合我國實際情況提出對策建議。

二、歐盟數字稅推進情況

(一)歐盟數字稅提出背景

歐盟高度重視數字經濟發展，先后出臺了《數字化單一市場戰略》、《通用數據保護條例》、《人工智能通訊》和《人工智能合作宣言》等一系列戰略，試圖最大化數字經濟對經濟增長的貢獻。然而，數字經濟的迅速發展卻沒有為歐盟國家政府帶來對等的財政收入，數字企業的有效稅率不足傳統企業的50%。歐盟認為這是因為全球企業稅發展已經嚴重滯后于數字經濟，政府難以對跨國的、虛擬的、缺乏實體存在的企業征稅，難以對基于消費者數據產生的收入征稅，長此以往將會威脅歐盟成員國的公共財政收入和稅收公平性。據調查顯示，歐盟公民和企業普遍支持成員國和歐盟委員會改善稅收制度公平性，約75%的人希望歐盟采取行動打擊避稅行為，約82%的人認為應該為此做些什么。歐盟委員會積極推動對企業數字服務收入征稅，2017年發布了《歐盟數字單一市場中的一個公平有效的稅收制度》，初步對數字企業征稅不平等問題、數字稅征收方案進行了討論，并計劃于2018年展開進一步行動。

(二)歐盟數字稅提案內容和特點

2018年3月歐盟委員會提出了兩項獨立的數字稅立法提案；2018年12月歐洲議會對提案進行審議并提出修訂意見，提案的具體內容如下：

提案一：針對企業所得稅規則中數字經濟活動的一般性改革。

該提案旨在從根本上解決數字經濟活動征稅問題，確保歐盟成員國能夠向在其領土內沒有“實體存在”卻獲得利潤的數字企業征稅。三類數字平臺將被視為在某一個歐盟成員國內擁有“數字存在”或虛擬常設機構，需要向相關成員國繳稅：一是該平臺在某一成員國內的年收入超過700萬歐元；二是在一個納稅年度內該平臺在某一成員國內擁有超過10萬名用戶；三是在一個納稅年度內該平臺和用戶之間締結超過3000份數字服務商務合同。此外，新規則將改變成員國間的收益分配方式，以便更好地反映企業線上價值創造方式，確保數字利潤創造和稅收緊密聯系。

提案二：針對特定數字經濟活動收入征收過渡稅。

該提案為改革完成前的過渡方案，以確保成員國能立即向數字經濟活動征稅，避免個別成員國單方面行動對歐盟單一市場的損害。與一般性改革方案不同，過渡方案中的間接稅脫離于現行稅收體系，將針對用戶在價值創造中發揮重要作用且最難征稅的數字經濟活動。四類數字經濟活動收入將被納入數字稅征收范圍：一是從出售在線廣告空間獲得的收入；二是從用戶互動及商品和服務銷售的數字中介活動創造的收入；三是從出售源于用戶提供信息產生數據創造的收入；四是從提供視頻、音頻、游戲或文本等數字內容創造的收入(歐洲議會修訂)。過渡稅適用于全球年收入7.5億歐元以上和歐盟內收入5000萬歐元以上的數字企業，稅率為3%(歐洲議會建議將征稅門檻下降至4000萬歐元，稅率提高至5%)，初創型企業不受此稅影響。

與以往稅改提案相比，歐盟數字稅提案的特點反映在四個方面：一是征稅對象集中于數字經濟相關活動，數字中介、在線廣告、數字內容等發展較好的數字經濟活動均被納入繳稅范圍；二是課稅主體僅為具備一定規模和社會影響力的大型數字企業，不再對中小型企業、初創型企業額外征稅，確保數字經濟創新創業有序發展；三是重點關注數字經濟中的價值創造過程，強調數字企業價值創造所在地政府能獲得合理稅收，強調用戶數據在價值創造中的貢獻能得到反映；四是制訂了臨時提案，迅速對當前不公平的稅收制度作出調整，盡可能確保成員國間行動的一致性。

(三)歐盟成員國對數字稅的看法

歐盟成員國內部對數字稅尚存在一定分歧，經濟體量相對較大的傳統歐洲強國普遍對數字稅持支持意見，經濟體量和面積較小的國家以反對意見為主。表1統計了歐盟成員國中數字稅支持國、反對國、中立和觀望國，三者的比例為1：1：2，反對征收數字稅的國家僅占少數。但是由于財稅政策關乎國家主權，歐盟稅改需要得到所有成員國一致同意方可推行，所以歐盟數字稅進程仍然比較緩慢。

表1 歐盟成員國對征收數字稅意見統計

數據來源：POLITICO RESEARCH.

英國、法國、西班牙、奧地利等國是數字稅的堅定支持者，個別國家表示如不能在歐盟或經合組織(OECD)內部達成統一協定，將獨立開展對數字企業的征稅計劃。據不完全統計，歐盟范圍內已有超過8個成員國開始征收或計劃征收數字稅(詳見表2)，近期的如2018年10月英國政府宣布從2020年起對全球年收入超過5億英鎊(約合6.4億美元)的大型、可盈利科技公司征收其在英國收入2%的新稅；2018年12月法國政府表示將從2019年起向互聯網巨頭征收新稅，征稅范圍包括廣告收入、在線交易以及用戶信息數據相關銷售業務收入；2019年1月西班牙政府內閣會議通過數字服務稅計劃，著手對全球年收入超過7.5億歐元(8.68億美元)和在西班牙年收入超過300萬歐元(340萬美元)的公司征收3%的新稅。

數據來源：作者整理。

愛爾蘭、瑞典、丹麥、芬蘭等國明確表示反對征收數字稅，認為歐盟的改革應與經合組織全球數字稅改革相結合，不應在國際稅法協議達成前草率行動。在2018年歐洲財長會議上，瑞典、丹麥等國認為，對于稅收較少的國家而言，數字稅會損害傳統行業，阻礙創新，對本國大型互聯網企業產生不利影響，并可能招致美國方面的報復；愛爾蘭、芬蘭、捷克等國認為，僅在歐盟內征稅將會破壞歐盟與其他國家的稅收協議，使歐盟與國際慣例不同步，可能違反國際公約和破壞跨大西洋關系。除了上述原因外，經濟體量較小的歐盟成員國不愿意開征數字稅還包括兩方面：一是數字經濟發展相對緩慢，征收數字稅收益可能小于修改國家稅收制度的成本；二是愛爾蘭、盧森堡等國家一直通過低稅率吸引外資企業，征收數字稅無疑動了這些國家的奶酪，可能會對其財政收入與產業發展造成損害。

三、歐盟數字稅動因分析

數字稅是歐盟深思熟慮之舉，早在2015年歐盟委員會發的《打造公平有效的企業稅行動計劃》中就提出了要打造歐盟統一的稅收規則，確保企業向利潤獲取所在國繳稅，從而打擊跨國避稅行為；當前進一步針對數字服務提出征稅議案，主要是為了應對數字經濟的過快發展，處理由此導致的公共財政、收入分配、公平競爭等一系列新問題。

(一)解決發展過熱問題

當前，美國和中國處于全球數字經濟最前端，根據“互聯網女皇”《2018年互聯網趨勢報告》，全球前20的互聯網科技企業席位全部被中國和美國包攬，其它國家沒有一個互聯網企業能夠擠進來。在歐洲市場，美國互聯網企業占據了主導地位，谷歌、亞馬遜、Facebook分別是歐盟搜索引擎、電子商務、社交媒體服務的主要提供商，對歐盟各國經濟社會影響力不斷加大。這一方面是因為美國在信息通信領域的強大科技實力，另一方面則是由于美歐間傳統的戰略合作伙伴關系。歐盟主觀上有通過征收數字稅扼制外來互聯網企業過快發展的意愿：一是歐盟國家缺乏具備全球競爭力的互聯網企業，先天的文化、語言、國界分割束縛了其互聯網企業的發展，本土企業通過數字服務供給獲取的收益相對有限；二是歐盟傳統的監管和治理模式正面臨越來越多來自數字經濟的挑戰，對于新商業模式的頻繁更替和過快發展準備不足，對不斷加劇的風險日漸擔憂。

(二)解決征稅困難問題

數字經濟的發展加大了政府稅收監管難度。一是企業異地申報營業收入，巧妙逃避征稅。有研究指出，大量在歐洲開展業務的美國科技公司采用“荷蘭三明治”法避稅，在稅率較低的愛爾蘭、盧森堡等國申報企業所得稅。例如，荷蘭的監管文件顯示，2017年，谷歌通過一家荷蘭空殼公司，從設立在愛爾蘭的業務公司向位于百慕大的總部轉移了199億歐元(合227億美元)的收入，合法地讓谷歌免于觸發美國所得稅或者歐洲預扣稅，保留了龐大的海外利益。二是互聯網企業擺脫實體束縛，數字服務挑戰現行稅收制度。在跨境電子商務領域，國際化、無紙化、虛擬化的貿易方式使得政府稅收機構難以確定征稅主體、期限、地點；在跨境數字服務領域，企業為一個國家提供數字服務的同時可能在該國并不存在實際機構，一些國家的稅務部門根據現行稅收政策無法對這類企業征稅。根據有關機構整理數據，2017年谷歌、臉書、亞馬遜、eBay等超大型跨國數字企業在獲取高額收入的同時，納稅收入比卻不及2%，最低的亞馬遜竟然只有0.1%，遠低于傳統企業(見表3)。越來越多的數字活動，迫使政府加快出臺數字稅，以解決未來政府在教育、醫療和交通等方面的公共財政支出。

表3 2017年超大型跨國數字企業收入和納稅情況

數據來源：第一財經和作者整理。

(三)解決稅收公平問題

數字稅發展滯后導致傳統企業和數字企業間的不公平競爭，傳統企業面臨比數字企業更高的稅負壓力。歐盟報告指出，數字活動的有效稅率只有9.5%，傳統商業模式則為23.2%，社交媒體公司、合作平臺和在線內容提供商等數字企業的有效稅率遠不足傳統企業的一半。此外，現行稅收體系對數據供給方在數字企業最終產出中的貢獻反映嚴重不足。消費者在購買和使用數字服務的同時也為數字企業提供了大量數據資源。數字企業將用戶數據配合適宜的算力、算法，生產出基于數據的數字產品和服務，通過向市場銷售獲取收益。然而在這一過程中，最原始的數據提供方并沒有因此而獲得對等的收益，現行稅收體系也不能對此進行調整。不公平的競爭環境將扭曲市場資源配置功能：一是個別傳統產業因為不平等的稅收制度被迫“衰敗”，效率相對低下的新模式反而因為稅收優惠占領市場；二是數據供給方越來越趨向于留存數據，而不是將數據提供給有能力將數據轉化為價值的數字企業，形成數據流通壁壘；三是超大型平臺企業市場控制力不斷加強，獲取超額市場利潤，現金流日漸充裕，并大肆對外并購，阻礙競爭對手崛起。數字稅的出臺有望帶來一個更公平的競爭環境，確保傳統企業和數字企業和諧發展，確保數據供給方也能享受合理的收益，使數字經濟能惠及各行各業。

(四)解決經濟調節問題

歐盟國家數字經濟在GDP中占比迅速上升，已經成為國民經濟中的重要組成部分。根據中國信通院測算，2017年德國、英國、法國等歐盟主要國家數字經濟GDP占比分別達到了61.4%、60.3%和40.3%。蓬勃發展的數字經濟需要政府適時適當的調控和干預。數字經濟監管治理和經濟調節手段的發展遠遠滯后于數字經濟，使得數字經濟與傳統經濟之間、數字經濟內部不同產業之間的資源配置出現了不同程度的扭曲。在發展較慢的領域，由于前期投入大、進入門檻高，有效投資相對不足；在發展較快的領域，平臺壟斷、隱私保護成為新的關注焦點。數字經濟的高質量發展離不開政府部門的引導和糾偏。數字稅是政府對數字經濟行使經濟調節職能的重要手段。通過對互聯網企業不同類型數字活動征收不同比例的數字稅，對數字經濟中各類經濟組織和成員的利益分配進行調節，可以使企業微觀經濟行為盡可能符合經濟社會發展需要。

(五)解決市場監督問題

歐盟高度重視數字經濟的治理，將“創造有利于數字網絡和服務繁榮發展的有利環境”作為其數字化單一市場戰略的三大支柱之一，先后制定和頒布了《數字政府行動計劃2016～2020》和《一般數據保護條例》(GDPR)等多項政策文件，試圖通過完善的公共服務和法律法規確保數字經濟健康、有序、安全的發展。數字稅是歐盟獲取數字經濟相關大數據、實現高水平治理的重要基礎。以數字化單一市場戰略為基礎，在歐盟范圍內建立一套統一的數字稅務標準和體系，可以使歐盟有效獲取互聯網企業相關數據，如企業營收、業務構成、人員結構、市場分布等，從而實時掌握互聯網企業最新發展動態，實現對企業數字經濟活動監督的廣泛性和深入性。此外，互聯網企業大數據為歐盟國家進一步數字經濟統計核算、發展評價奠定了基礎，使得政府部門能更好地履行經濟社會調節責任，推動“互聯網+政務”發展，為公民提供更好更有針對性的公共服務。

四、歐盟數字稅對我國的啟示

(一)數字稅是數字經濟發展的必然產物

稅收征管模式需與所處時代經濟技術發展特點相契合。農業經濟時代，農業、畜牧業是最核心的產業，土地和農民構成了主要稅源；工業經濟時代，工業成為主導產業，機器取代人力，大規模生產取代個體勞動，社會分工顯著增強，商品交換日漸頻繁，商品和商品流轉過程中的增值額成為主要的稅源。[7]數字經濟時代，數字化的信息和服務將成為重要稅源，信息技術將被廣泛應用于稅收征管各個環節。主要原因如下：一是信息產業成為經濟發展的主導產業，數字經濟在GDP中占比顯著提升；二是數字服務深入各行各業，改變了傳統價值匯聚、價值創造和價值分配規律，數字企業擠入價值鏈中高端環節；三是數字經濟活動中商業主體、商業形式、商業內容的數字化、線上化極大地提升了稅收征管難度。

(二)當前中歐數字稅征收基礎存在較大差異

雖然中歐在數字經濟監督治理、用戶數據收益分配等方面有著相似訴求，但總體上看當前中歐數字稅征收基礎存在不小差異：一是中國互聯網企業發展更快更好。近年來，中國互聯網企業發展迅猛，世界排名前20位的互聯網企業中接近半數為中國企業。在美國減稅背景下，征收數字稅可能會損害我國互聯網企業的創新積極性和國際競爭力。二是中國市場更多由中國企業主導。在發展相對較快的生活消費類數字經濟領域，中國互聯網企業占據主導地位，使得我國互聯網企業更容易統一管理，數字經濟收益也更集中于國內，征收數字稅潛在收益要低于歐盟。三是中國政府正推動更大規模的減稅降費。當前，我國經濟面臨下行壓力，穩中求進是近期經濟工作的總基調，將實施減稅降費等多項措施，保持經濟平穩健康發展。數字經濟對貫徹新發展理念、推動經濟高質量發展有著重要意義，應是鼓勵和支持的重點。因此，簡單模仿和借鑒歐盟數字稅做法與我國當前發展的實際需要不符。

(三)應積極推動我國數字稅研究設計工作

數字稅出現有其必然性，卻也面臨較大分歧和爭議，我國應按照“積極跟蹤、系統研究、穩妥設計、重視效率、兼顧公平”的總體思路和原則推進相關工作：一是強化數字稅基礎研究，廣泛學習和借鑒已征收數字稅相關國家的經驗，深入分析國內外數字稅政策對國內外企業、大小企業、傳統企業、互聯網企業的影響及其帶來的全球數字經濟分工和產業鏈的可能變化，探索適合于我國的數字稅征收模式。二是積極推動數字稅頂層設計，充分考慮國際數字經濟發展競合關系和國內數字經濟發展目標，將數字稅納入我國稅制改革整體框架進行思考，研究討論我國數字稅開征時間表和路線圖，設定分階段數字稅征收目標和規劃。三是強化稅收征管信息技術支撐，加快我國稅務部門信息化建設，提升“信息管稅”、“數據管稅”水平，形成便捷、高效、嚴密、安全、可靠的稅務管理系統，為征收數字稅做好基本保障。

(四)可考慮在發展較成熟領域先行先試

當前，我國數字經濟各領域間發展水平差異巨大，對征收數字稅的迫切程度各不相同。在生活消費領域，電子商務、搜索引擎等新模式、新業態發展迅速，對傳統經濟形態產生了巨大的沖擊，不公平競爭問題逐步暴露，對征收數字稅、完善治理需求相對迫切；在生產制造領域，數字經濟發展尚處于起步階段，企業數字化轉型面臨較大障礙，如軟硬件基礎薄弱、核心技術受制于人、跨領域平臺對接難度大等，需要政府更多的支持和投入，對征收數字稅需求較小。在充分研究的基礎上，可考慮在發展較為成熟且容易導致不公平競爭的領域先行先試。在試點領域，初步構建數字稅征管體系，制定分類稅率標準，建設基于數字稅的企業辦稅平臺、數據共享平臺、稅務分析平臺等，分析和評估數字稅征收的潛在風險與影響，培育可推廣、可復制的數字稅征管經驗和模式，為數字稅的進一步鋪開奠定基礎。