內部控制信息披露對審計意見影響研究

李紅

【摘 要】 內部控制的完善程度對外部審計意見有著重要的影響，文章以我國2009年上市公司為研究對象，實證檢驗了我國強制性披露內部控制信息對審計意見的影響，研究發現，內部控制信息披露程度與非標審計意見顯著負相關，內部控制風險與缺陷和非標審計意見顯著正相關。研究結果說明，我國上市公司強制披露內部控制信息是有必要和有效的。

【關鍵詞】 內部控制信息披露； 內部控制缺陷； 審計意見

內部控制，是指一個單位為了實現其經營目標，保護資產的安全完整，保證會計信息資料的正確可靠，確保經營方針的貫徹執行，保證經營活動的經濟性、效率性和效果性而在單位內部采取的自我調整、約束、規劃、評價和控制的一系列方法、手續與措施的總稱。內部控制完善與否直接影響會計信息的真實性。因此，通過內部控制信息的披露是促進企業完善內部控制提高會計信息質量的重要舉措，為此，許多國家通過立法強化企業內部控制，美國由此而催生了SOX（《薩班斯——奧克利法案》）法案，我國也發布了《內部控制基本規范》 要求上市公司必須披露內部控制信息并對此進行評價。那么，在實際的資本市場，內部控制信息披露與會計信息質量相關嗎？內部控制信息披露有利于會計信息質量的提高，進而影響根據會計信息披露質量提出的審計意見嗎？本文擬利用2009年上市公司數據內部控制信息披露相關數據對此進行回答。

一、文獻回顧與研究假設

顯然，關于內部控制信息披露的研究，大部分集中在內部控制信息披露的影響因素上，關于內部控制信息披露對外部審計研究的則較少。外部審計是就被審計單位財務報表進行鑒證后發表審計意見，審計意見是注冊會計師對被審計單位相關財務報告的合理保證，被審計單位會計信息質量與財務狀況的好壞直接決定審計意見的類型。內部控制的完善程度直接影響會計信息的質量，從而影響審計意見的類型。根據信號傳遞理論與代理成本理論，管理層為了降低代理成本，愿意提供較為詳細的內部控制信息，向信息需要者傳遞企業公司內部控制制度完善，管理效率較高，具有完成投資者委托的能力，以取得投資者與債權人的信任。因此，內部控制信息披露詳細的公司，意味著其較高的管理效率與可信的會計信息質量，其獲得非標準審計意見的可能性更低；披露有內外部風險的公司意味著一定的不確定性，更容易收到非標準審計意見；披露有內部控制缺陷的公司則意味著公司存在《內部控制基本規范》中所認為的存在影響管理效率的問題，因此這類公司更可能收到非標審計意見，而有專門委員會負責管理內部控制的則認為其內部控制相對于未設有的公司內部控制更完善。

H1：內部控制信息披露指數與非標審計意見負相關

H2：外部風險與非標審計意見正相關

H3：內部風險與非標審計意見正相關

H4：內部控制缺陷與非標審計意見正相關

H5：專門委員會負責與非標審計意見負相關

二、研究設計

（一）樣本選擇與變量設計

本文研究樣本是以2009年滬深上市公司為研究對象，剔除金融保險類行業和數據缺失的公司，供獲得有效樣本量1 640。本文所涉及的公司財務數據主要來源于色諾芬（CCER）數據庫，涉及5個內部控制變量的有筆者根據內部控制基本規范整理所得。本文利用Excel和SPSS17.0軟件完成計算和回歸分析過程。本文研究中，根據以往的研究納入資產規模（ASSET）、審計師規模（AUDIT）、財務狀況（LOSS）、審計師是否變更（CHANGE）、報告時間與預約時間（TIME）是否一致為控制變量，以增強模型的可信度。

（二）模型審計

根據前面的分析與研究，本文構建模型如下：

OP==α+β1IC+β2OR+β3IR+β4FRAUD+β5ZW+β6ASSET+β7LOSS+β8AUDIT+β9CHANGE+β10TIME+ξ

三、實證結果

（一）描述性統計結果

樣本描述性統計結果見表2，其中，獲得非標準審計意見（OP）的大概有7%；內部控制披露指數（IC）最小值為2.037，最大值為4.206，平均數為3.608，說明上市公司內部控制信息披露基本上能按照基本規范要求披露；披露有內部風險（IR）的公司占68%，披露有外部風險（OR）的公司有81%，上市公司對公司存在的風險披露較充分；90%的公司都有專門的委員會負責（ZW）內部控制，表明大部分上市公司對內部控制都比較重視；不過還是有20%的公司披露有存在缺陷（FRAUD），說明還是有部分上市公司內部控制需要進一步完善。

（二）相關性分析

表3說明各變量之間的相關系數。各自變量之間的相關系數最高為0.368，未超過0.5，因此不會存在明顯的多重共線性問題，不需要特別關注。

（三）Logist回歸分析結果

表4是Logist回歸分析結果。回歸結果可以看出： IC、ZW系數為負，與假設1和5相符；OR、IR、FRAUD系數為正，與假設2、3、4相符。其中，內部控制披露詳細程度（IC）與非標審計意見在1%水平上顯著負相關，假設1得到驗證；外部風險（OR）與非標審計意見（OP）正相關，與假設2一致，但是不顯著，可能的原因是注冊會計師對于披露的外部風險不是特別的重視，或者說外部風險大部分是系統風險，對于注冊會計師的審計風險與責任影響不是那么明顯；內部風險（IR）與非標審計意見顯著正相關（5%水平上顯著），證實了假設3；缺陷與非標審計意見顯著正相關（10%水平上顯著），證實了假設4；是否有專門委員會負責內部控制與非標審計意見負相關，與假設5一致，但是不顯著，原因在于設立專門的委員會是內部控制基本規范操作細則規定的，大部分公司都按照此設立，因此，對審計意見的影響不是很明顯。 就控制變量而言，與以前的研究基本一致。

四、研究結論

本文以我國2009年上市公司內部控制信息披露為研究對象，從審計意見的角度對內部控制信息披露的效果進行了驗證。檢驗發現：內部控制信息披露越詳細，越不容易得到非標審計意見；披露有風險和缺陷的公司越容易得到非標審計意見；但是是否設有專門委員會負責的內部控制對審計意見類型的影響則不顯著。研究結果顯示：我國上市公司信息披露是影響審計意見類型的重要因素，我國要求強制披露內部控制信息對于完善公司治理，提高會計信息質量有著重要的作用，強制披露內部控制信息是有必要的。

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