對建筑企業執行建造合同中完工百分比法的思考

任倩

【摘 要】根據新頒布的準則規定，如果建造合同的結果能夠可靠地估計，應在資產負債日根據完工百分比法確認當期的合同收入和費用。本文對對建筑企業執行建造合同中完工百分比法進行了探究。

【關鍵詞】建造；合同；百分比

為了規范建造承包商建造工程合同的確認、計量等會計核算和相關信息的披露，根據《企業會計準則——基本準則》，財政部制定了第15號建造合同（2006）準則。建造合同是指為建造一項資產或者在設計、技術、功能、最終用途等方面密切相關的數項資產而訂立的合同。建造合同能可靠地估計必須同時滿足下列四個條件：一是合同總收入能夠可靠地計量；二是與合同相關的經濟利益很可能流入企業；三是在資產負債表日合同完工進度和為完成合同尚需發生的成本能夠可靠地確定；四是實際已經發生的合同成本能夠清楚地區分和可靠地計量。根據這種方法，合同收入應與達到完工進度而發生的合同成本相配比，以反映當期已完工部分的合同收入、費用和利潤，這種方法雖能為報表使用者提供有關合同進度及本期業績的有用信息，保證了會計信息質量，但執行起來卻有困難。

一、建筑業企業執行完工百分比法的困難因素

（一）資產負債表日確認的工程完工程度可靠性較低，管理當局藉此操縱收益

如根據管理當局的不同意圖，有的為了完成利潤目標、承包指標、更充分地享受稅收等優惠政策、便于籌資等目的，可能會多計收入；有的為了以豐補歉、留有余地等目的而少計收入，待工程決算以后再沖回或再計收入，人為操縱損益。對尚未完工的工程或雖已完工但尚未決算的工程，企業資產負債表日確認收入時的工程進度相比已經發生變化，難以獲取資產負債表日工程進度的客觀依據，來判斷企業資產負債表日確認收入的可靠性。

（二）建設單位或開發商遲遲不作工程決算審計

如為了拖欠工程款，有些開發商或建設單位幾年甚至十年不作工程決算審計。還有些建設單位將已達到預定可使用狀態、并已交付使用的固定資產于在建工程賬戶長期掛賬，但折舊正常計提，造成賬目混亂。

（三）不良的市場競爭，造成合同總收入無法確定，導致為完成工程尚需發生的成本無法可靠計量

一些企業用壓低報價，甚至低于成本價的報價，先中標后想方設法進行后期人為因素的變更設計或是簽證等手段再改變工程總造價，邊施工邊進行簽證工作，工程數量的變化相當大。而在簽證過程中，增加的工作量及單價往往不是很及時，這就導致合同總收入無法及時、可靠地計量，進而影響到了合同預計總成本的測算，實際發生的成本與原簽定的合同收入無法配比。而工程完工進度是依據實際發生的成本占預計總成本的比例來確定的，如果實際發生的成本和預計總成本不是在同一口徑下測算的，完工進度就失去了意義，當期合同收入也無法準確計算。

（四）建設領域工程款拖欠現象普遍，嚴重影響了企業經濟利益的流入

有些項目經決算審核，建設方卻以工程質量、工期等各種原因拖欠工程款，與合同有關的經濟利益不能及時地按合同流入企業。有的工程拖欠數額較大，且時間長，壞賬的可能性大。即使執行了完工百分比法，將來流入企業的經濟利益與現時核算的經濟利益仍會存在較大的差異。

（五）實際已發生的工程成本，無法及時可靠地計算，直接影響到工程完工進度的測算

1、建設方拖欠工程款，建筑企業也對材料商的部分材料款項進行了拖欠。因拖欠材料款，材料商不愿及時出具發票。在市場經濟條件下，貨源充足并且及時，大多建筑企業的材料是直接供應至工地現場的，造成實際材料已購入并耗用，但因拖欠材料商款項，無發票入賬，故實際成本雖已發生，而財務卻無依據入賬。

2、企業日常核算管理制度松懈，材料出庫、入庫的內部控制較薄弱，外購材料不通過出入庫手續，直接運抵建筑工地，易導致材料管理和核算出現漏洞；工人工資由包工頭發給工人，沒有正規的工資結算單，人工成本核算不準確。

3、工程實際成本歸集和反映由企業哪個部門進行統計也是一個不容忽視的問題。如果由企業財務部門來統計，往往根據實際取得的發票或是憑證來計算，就造成許多實際已耗用的材料而暫未取得正式發票的成本漏于統計。如果由工地現場的人員進行統計，必須由專人負責，要對實際已驗收入庫的材料收、發進行管理，更重要的是，應當劃清當期成本與下期成本的界限。

4、工程項目存在分包的情況下，有時企業不計分包收入和成本。有的企業將金額較大的臨時建筑設施費一次計入成本費用，水電費用隨意估計，缺乏依據，導致成本費用不實。有的工程項目成本結轉的多，收入結轉的少，賬面反映為虧損，這可能存在人為調節利潤的問題。增加人工費用和材料費用，偷逃稅款。

二、改善建筑企業執行完工百分比法的措施

（一）加強建筑企業內部控制制度

1、制定先進可行的施工方案，擬定技術員組織措施

施工方案主要包括四個內容：施工方法的確定、施工機具的選擇、施工順序的安排和流水施工的組織。施工方案的不同，工期就會不同，所需機具也不同。因此，施工方案的優化選擇是施工企業降低工程成本的主要途徑。同時擬定經濟可行的技術組織措施計劃，列入施工組織設計之中。為保證技術組織措施計劃的落實并取得預期效果，工程技術人員、材料員、現場管理人員應明確分工，形成落實技術組織措施的一條龍。

2、組織簽訂合理的分包合同與材料合同

分包合同及材料合同應通過公開招標投標的方式，由公司經理組織經營、工程、材料和財務部門有關人員與項目經理一道，同分包商就合同價格和合同條款進行協商討論，經過雙方反復磋商，最后由公司經理簽訂正式分包合同和材料合同。招標投標工作應本著公平公正的原則進行，招標書要求密封，評標工作由招標領導小組全體成員參加，不搞一人說了算，并且必須有層層審批手續。同時，還應建立分包商和材料商的檔案，以選擇最合理的分包商與材料商，從而達到控制支出的目的。