醫(yī)院會計(jì)制度與政府會計(jì)制度的比較

張永卿

摘要：2017年11月9日，財政部發(fā)布了《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報表》，新《政府會計(jì)制度》確立了新的會計(jì)模式。提出2019年1月1日全面實(shí)行《政府會計(jì)制度》，這對公立醫(yī)院財務(wù)人員是新的機(jī)遇也是新的挑戰(zhàn)。山西省腫瘤醫(yī)院早在2018年11月就全面鋪開新舊會計(jì)制度的銜接，財務(wù)人員做好了充分的準(zhǔn)備應(yīng)對這次制度改革。文章結(jié)合政府會計(jì)制度改革的背景和意義，通過查閱文獻(xiàn)、比較分析等方法，探討了新《政府會計(jì)制度》將給公立醫(yī)院帶來的影響，主要涉及新《政府會計(jì)制度》帶來的創(chuàng)新點(diǎn)，以及醫(yī)院今后在財務(wù)會計(jì)、預(yù)算會計(jì)和核算口徑等方面的具體變化。

關(guān)鍵詞：政府會計(jì)制度改革公立醫(yī)院影響創(chuàng)新點(diǎn)

一、政府會計(jì)制度能夠全面清晰地反映行政事業(yè)單位財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息

多年來，我國在政府會計(jì)領(lǐng)域?qū)嵭械氖且允崭秾?shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系政府會計(jì)領(lǐng)域現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系是適應(yīng)財政預(yù)算管理的要求建立和逐步發(fā)展起來的。隨著經(jīng)濟(jì)社會的高速發(fā)展，預(yù)算會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系難以適應(yīng)新形勢的需要，僅實(shí)行決算報告制度，無法科學(xué)、全面、準(zhǔn)確地反映政府資產(chǎn)負(fù)債和成本費(fèi)用，不利于強(qiáng)化政府資產(chǎn)管理、降低行政成本、提升運(yùn)行效率、有效防范財政風(fēng)險，難以滿足建立現(xiàn)代財政制度。政府會計(jì)制度改革的目的是規(guī)范行政事業(yè)單位的會計(jì)核算，保證會計(jì)信息質(zhì)量。建立科學(xué)規(guī)范的政府會計(jì)準(zhǔn)則制度體系，實(shí)現(xiàn)預(yù)算會計(jì)與財務(wù)會計(jì)適度分離又相互銜接的會計(jì)核算和報告體系，能夠全面清晰地反映行政事業(yè)單位財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息。

改革后的政府會計(jì)制度將呈現(xiàn)出清晰的“雙基礎(chǔ)”、“雙功能”和“雙目標(biāo)”的特征，制度中明確規(guī)定，“單位會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)具備財務(wù)會計(jì)與預(yù)算會計(jì)雙重功能，財務(wù)會計(jì)的核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計(jì)的核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財務(wù)會計(jì)核算的同時應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算，對于其他業(yè)務(wù)，僅需要進(jìn)行財務(wù)會計(jì)核算，同時編制財務(wù)報表與預(yù)算會計(jì)報表。”

二、政府會計(jì)制度與醫(yī)院會計(jì)制度的比較分析

《政府會計(jì)制度》與《醫(yī)院會計(jì)制度》相比，其主要的變化在于《政府會計(jì)制度》采用了預(yù)算會計(jì)與財務(wù)會計(jì)適度分離又相互銜接的平行記賬核算模式。

（一）相同點(diǎn)

1.《政府會計(jì)制度》與《醫(yī)院會計(jì)制度》總體框架基本相同。兩個會計(jì)制度都包括總說明、會計(jì)科目使用說明、會計(jì)科目名稱和編號、會計(jì)報表格式。然而《醫(yī)院會計(jì)制度》對成本的報表單獨(dú)進(jìn)行列示說明，這突出了《醫(yī)院會計(jì)制度》對成本核算的重視，而《政府會計(jì)制度》提出會計(jì)要素“費(fèi)用”類科目的內(nèi)涵也與《醫(yī)院會計(jì)制度》相符合。

2.會計(jì)科目設(shè)置大致相同。《醫(yī)院會計(jì)制度》按照資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用五個會計(jì)要素設(shè)置了52個會計(jì)科目。《政府會計(jì)制度》涵蓋了所有行政事業(yè)單位會計(jì)科目，按照相同的5個會計(jì)要素設(shè)置了77個財務(wù)會計(jì)科目，26個預(yù)算會計(jì)科目，能更力Il全面地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生。

3.兩個會計(jì)制度均采用“雙基礎(chǔ)”進(jìn)行核算。《醫(yī)院會計(jì)制度》中規(guī)定會計(jì)核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，但涉及財政資金使用時，則以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。《政府會計(jì)制度》中規(guī)定，財務(wù)會計(jì)核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計(jì)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。總體而言，《政府會計(jì)制度》與《醫(yī)院會計(jì)制度》對不同業(yè)務(wù)采用了“雙基礎(chǔ)”運(yùn)作。

（二）不同點(diǎn)

1.“單一記賬”向“平行記賬”轉(zhuǎn)變。現(xiàn)行的《醫(yī)院會計(jì)制度》采用“單一記賬”模式，即對所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)核算。而《政府會計(jì)制度》對納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，采用“平行記賬”模式核算即財務(wù)會計(jì)與預(yù)算會計(jì)同時進(jìn)行，對于其他業(yè)務(wù)僅需財務(wù)會計(jì)核算。

2.凈資產(chǎn)類會計(jì)科目設(shè)置發(fā)生重大變化。將原有編碼3001“事業(yè)基金”科目更換為“累計(jì)盈余”科目，這樣可以更加清晰地反映出醫(yī)院歷年實(shí)現(xiàn)的盈余扣除盈余分配后滾存的金額。《醫(yī)院會計(jì)制度》當(dāng)時以權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)核算為基礎(chǔ)，在凈資產(chǎn)科目中設(shè)置了“待沖基金”科目，以解決財政資金和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷、領(lǐng)用耗材等問題。而在《政府會計(jì)制度》中，凈資產(chǎn)科目中取消待沖基金科目，將固定資產(chǎn)折舊及無形資產(chǎn)攤銷直接在累計(jì)折舊及無形資產(chǎn)攤銷科目進(jìn)行反映，待沖基金科目余額轉(zhuǎn)入累計(jì)盈余一財政項(xiàng)目盈余中。《醫(yī)院會計(jì)制度》中成本類科目“應(yīng)付職工薪酬“應(yīng)付社會保障費(fèi)”在《政府會計(jì)制度》中全部歸為“應(yīng)付職工薪酬”，取消“應(yīng)付社會保障金”科目。新制度也未設(shè)置“應(yīng)付福利費(fèi)”科目，轉(zhuǎn)賬時，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)將原賬的“應(yīng)付福利費(fèi)”科目余額轉(zhuǎn)入新賬的“累計(jì)盈余——新舊轉(zhuǎn)換盈余”科目，也就是將負(fù)債轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)。新制度設(shè)置了“應(yīng)交增值稅”和“其他應(yīng)交稅費(fèi)”科目，原制度只設(shè)置了“應(yīng)交稅費(fèi)”科目。轉(zhuǎn)賬時，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)將原賬的“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目余額轉(zhuǎn)入新賬的“應(yīng)交增值稅”科目，將原賬的“應(yīng)交稅費(fèi)”科目余額減去屬于應(yīng)交增值稅余額后的差額，轉(zhuǎn)入新賬的“其他應(yīng)交稅費(fèi)”科目，這樣能更加準(zhǔn)確地反映增值稅的繳納情況，原制度中只是一個應(yīng)交稅費(fèi)科目，在財務(wù)報表中不能真實(shí)反映增值稅的繳納情況。

3.會計(jì)報表構(gòu)成發(fā)生變化。原制度規(guī)定醫(yī)院會計(jì)報表由“資產(chǎn)負(fù)債表”、“醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表”“收入費(fèi)用總表”、“財政補(bǔ)助收支情況表”、“現(xiàn)金流量表”組成。其中，“資產(chǎn)負(fù)債表”、“收入費(fèi)用總表”、“財政補(bǔ)助收支情況表”“現(xiàn)金流量表”為主報表，“醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表”為輔助報表。它們從不同的方面反映醫(yī)院的財務(wù)經(jīng)營狀況，組成了醫(yī)院的財務(wù)報表體系。《政府會計(jì)制度》中規(guī)定，會計(jì)主體應(yīng)當(dāng)編制財務(wù)報告和決算報告，在新制度中財務(wù)報表體系增加了預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動差異調(diào)節(jié)表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表、預(yù)算收入支出表、財政撥款預(yù)算收入支出表，取消了財政補(bǔ)助收支情況表和醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表。

醫(yī)院是一個獨(dú)立核算的經(jīng)濟(jì)組織并且納入政府部門預(yù)算管理的公共部門。醫(yī)院雖然是事業(yè)單位，但是其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜，資金來源多樣化，部分資金需要依靠政府補(bǔ)助，但政府資金投入對醫(yī)院來說簡直是杯水車薪，因此醫(yī)院需要自負(fù)盈虧。醫(yī)院的公益性與盈利性決定了醫(yī)院必須完善其會計(jì)核算體系，為會計(jì)信息使用者提供真實(shí)有用的決策信息。