新收入準則對央企銷售類公司的影響及對策

楊文靜

【摘要】? 《企業會計準則第14號——收入》變革性地提出了新的收入確認和計量標準，將對企業發展和企業管理產生深遠的影響。文章重點分析新收入準則實施對央企銷售類公司結算、合同管理和報表披露等方面產生的影響，并提出了應對新準則實施應采取的多項措施，希望能對央企銷售類公司更好地應用新收入準則、加強業務管理與財務管理的深度融合有所裨益。

【關鍵詞】? 收入模型;控制權轉移;合同資產;合同負債

【中圖分類號】? F275? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）09-0080-03

一、新準則的亮點與變革

財政部新修訂的《企業會計準則第14號——收入》（以下簡稱“新準則”），進一步規范了我國收入確認、計量和相關信息披露，實現與國際財務準則持續趨同。新準則從總則、收入的確認、收入計量、合同成本、特定交易的會計處理以及列報等八個方面進行界定，全面而深刻地提出了新的收入確認和計量標準。

（一）新準則的變化。

1.確認統一收入模型和“五步法”確認步驟。新準則不再對商品銷售收入和提供勞務收入及建造合同收入進行區分，確認統一收入模型和“五步法”確認步驟，將更好地解決在企業業務日趨復雜、多重交易普遍存在的情況下，對于某些難以進行收入類別區分的業務，常常依靠主觀判斷，而采用不同的收入確認方法，對企業財務狀況和經營成果的反映差別較大的問題，使會計信息更加可比和真實。

2.收入判斷標準從“風險報酬轉移”改為“控制權轉移”。新準則著重強調履行合同中的履約義務，以“控制權”轉移作為收入確認依據，能夠更加真實地反映企業收入實現的整個過程。

3.新準則回歸交易本質，首次提出“合同資產”和“合同負債”的概念。新準則較好地反映了資產負債的本質，即合同資產的增加和合同負債的減少將會產生收入，反映了權利和義務的交換這一交易的本質。對于銷售事項而言，交易就是依據雙方訂立的合同，用履行合同的承諾來獲得現金流入的權利（葛家澍，2010）[1]。具體來講，合同負債減少表現為企業完成向客戶轉移商品或者提供勞務，合同資產的增加表現為用履行合同換來的收取現金資產的權利。新準則中，將商品銷售、提供勞務和建造合同都歸結為合同的履約義務，用履行合同的情況來確定獲取權利的時點，更加回歸了交易的本質，促使企業會計信息反映企業交易的真實面目。

4.由多是原則性指引轉變為更加明細的指引，可操作性增強。新準則要求企業在合同開始日對合同進行評估，識別合同包含的各個單項履約義務，將交易價格按照相對比例分攤到各單項履約義務，解決了多重交易下會計處理難以準確計量的問題。新準則區分總額法和凈額法收入確認法，對附有客戶額外購買選擇權的銷售、附有質量保證條款的銷售、售后回購、無需退換的初始費等方面進行較為詳細的規定并提供了指引，增強了準則對會計實務的指導性。

（二）新準則對央企銷售類公司的影響。大型央企銷售類公司由于銷售專業化，一方面，銷售類公司收入的確認是其會計處理中非常重要的因素;另一方面，收入確認方式的選擇導致的結果差異較大，如果采取貨權轉移方式確認收入和成本，銷售類公司通常實現的收入金額較大，如果采取收取銷售手續費的方式確認收入和成本，則只需將收取的銷售手續費確認收入即可，兩者差異較大。因此，新準則的變化，將對央企銷售類公司財務管理產生深遠影響。

1.嚴格執行新準則，將能從源頭上提高會計信息質量。第一，新準則將確認依據改為合同的履約，強調合同契約精神，圍繞交易契約背后的權力、義務、利益等方面來進行收入的確認，使收入確認能夠更好地界定和反映經濟權力的控制和流轉狀況，財務報告相應地更能反映企業經營實質。第二，新準則使用“五步法”模型，統一規范了商品銷售收入、提供勞務收入、建造合同等多種業務，并對特殊交易的收入確認進行了較為詳細的規范，能夠更好地避免由于企業理解和判斷不一致導致的收入確認、披露方式不同，從而提高會計信息的可比性。第三，執行新準則，識別合同中的單項履約義務，有助于更加準確地進行價值驅動因素分析和更加清晰的量本利分析，使得財務分析成果能夠更好地支持財務決策和公司戰略決策。

2.新準則的實施將促進業財融合、加強內控，提升企業長期管理效益。新準則注重于收入確認應當反映履行合同時向客戶提供商品或者服務的模式，反映向客戶交付商品或者服務后預期可以收取的金額。因為在確認收入時需要依據合同條款的約定，不同的合同約定方式將直接影響收入確認的結果，在會計核算過程中也要大量依據業務部門的信息。因此，為了更好地促進業務收入的實現，業務部門和財務部門必須密切合作，對交易的定價安排、運作模式、支付條款等各方面進行充分溝通和信息互通。這也將促進企業業務管理和財務管理的有機融合，同時促進管理會計和財務會計的有機融合，管理會計也將發揮更大的決策支持作用[2]。另一方面，新準則將促使企業加強合同管理和內部控制，使內部控制理念深入到業務流程的全過程中[3]，提升企業的長期管理效益。

二、新準則對央企銷售類公司財務結算和報表列報的影響

（一）財務結算——收入確認。

1.“應在企業履行了合同中的履約義務，在客戶取得相關商品控制權時確認收入”，取得商品控制權是指，能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益。并列出了五個確認收入的條件：（1）合同各方已批準該合同并承諾將履行各自義務;（2）該合同明確了合同各方與所轉讓商品或提供勞務相關的權利和義務;（3）該合同有明確的與所轉讓商品相關的支付條款;（4）該合同具有商業實質，即履行該合同將改變企業未來現金流量的風險、時間分布或金額;（5）企業因向客戶轉讓商品而有權取得的對價很可能收回。

目前，大型央企集團普遍使用SAP系統進行統一的業務財務管理，為了更好地實施新準則，更加準確地進行收入核算，應在SAP中預先設置，一筆新的合同簽訂并得到批準后，錄入合同管理系統，并為合同進行統一系統編號，業務人員跟進合同履行過程，實時錄入合同履行進度及相關信息，所有信息對應相關的合同號，業務人員根據合同雙方權利義務約定及合同履行進度，進行收入確認條件的判定，當從業務方面判斷合同履行已達到收入確認條件時，開具系統結算單并傳送到財務部門;財務部門根據合同約定具體條款、業務部門提供的整套合同履行進度及相關信息，進行收入確認條款的最終判斷，符合新準則規定的收入確認條件時，進行收入確認。