銷售方式變化下的會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理措施研究

龔海鳳

激烈的市場競爭，促使企業(yè)為了提高自身競爭優(yōu)勢，采取向買方作出一定的金額減讓和資金優(yōu)惠等促銷方式，吸引更多客戶，擴(kuò)大市場銷售份額。本文中通過列舉幾種特殊的促銷模式，予以財(cái)務(wù)核算剖析，探討如何達(dá)到準(zhǔn)確反映和核算的目的。（下文中均按最新稅率進(jìn)行核算，不涉及新舊稅率轉(zhuǎn)換問題。）

一、特殊銷售模式下商業(yè)折扣及其處理

作為銷售方，為了有效提升銷售量，可以適當(dāng)對(duì)購買方在價(jià)格方面進(jìn)行優(yōu)惠促銷，稱為商業(yè)折扣。舉例來說，企業(yè)在銷售產(chǎn)品過程中，結(jié)合購買方的購買情況給予折扣，如購買方的購買量在100件以內(nèi)時(shí)，按照原價(jià)進(jìn)行出售，如超過了100件時(shí)，可以給予購買方5%的商業(yè)折扣。

（一）銷售折讓的處理原則

針對(duì)附有銷售折讓的商業(yè)折扣模式，在核算時(shí)需要注意增值稅計(jì)提依據(jù)，我國稅務(wù)總局做出了詳細(xì)的規(guī)定，無論是發(fā)票的開具和管理都要嚴(yán)格按規(guī)定進(jìn)行操作。企業(yè)在銷售商品過程中涉及到商業(yè)折扣，如果所開具的發(fā)票上同時(shí)填列銷售額和折扣額或直接按折扣后實(shí)際金額填列，增值稅的計(jì)稅依據(jù)可以按照發(fā)票上載明的銷售凈額計(jì)算，否則，只能按照未扣減折扣的銷售凈額進(jìn)行稅款繳納。其目的是為了保障增值稅征收征繳環(huán)節(jié)的連續(xù)性和完整性，有效規(guī)避銷售方按照銷售凈額計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅，而購貨方按未扣除折扣額后的購買金額計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅并抵扣。

（二）銷售退回的會(huì)計(jì)核算及稅務(wù)處理

企業(yè)在銷售商品過程中，如果涉及到商業(yè)折扣問題，在確認(rèn)銷售收入的金額時(shí)，需要先將商業(yè)折扣扣除后再計(jì)入銷售收入，也是就實(shí)際銷售金額。同時(shí)在確認(rèn)增值稅的銷項(xiàng)稅時(shí)，結(jié)合已確認(rèn)的銷售收入予以計(jì)算，如果購買方因?yàn)樨浳镔|(zhì)量問題，到貨延誤等預(yù)先約定情況，提出部分退貨，在確認(rèn)事實(shí)無誤的情況下，銷售方同意退回，發(fā)生退回時(shí)，已發(fā)生納稅義務(wù)的的已銷商品允許沖減退回部分銷項(xiàng)稅額。

例：甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，在銷售商品的過程中商品含稅價(jià)100000元，甲企業(yè)在銷售過程中給予乙企業(yè)5%的商業(yè)折扣，在乙企業(yè)未付款的情況下，需要做的會(huì)計(jì)處理為：

借：應(yīng)收賬款—乙企業(yè) ?95000（折扣后）貸：主營業(yè)務(wù)收入 ?84070.80（95000/1.13）

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅/銷項(xiàng)稅額 ?10929.20（84070.8*0.13）

假設(shè)約定3個(gè)月內(nèi)發(fā)生質(zhì)量問題，可以退貨，經(jīng)驗(yàn)收后部分商品存在缺陷，乙方退回不合格部分，退貨率為10%，銷售方需要就退貨部分做如下會(huì)計(jì)處理：

借：主營業(yè)務(wù)收入8407.08

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅/銷項(xiàng)稅額 1092.92

貸：應(yīng)收賬款—乙企業(yè)9500

如果購買方對(duì)發(fā)生銷貨退回的商品發(fā)票已認(rèn)證，購買方需要向自己的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開具紅字發(fā)票通知單，對(duì)退貨的部分做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。收到紅字發(fā)票后，購買方需要做如下會(huì)計(jì)處理：

借：庫存商品 ?8407.08（紅字）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅/進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出 1092.92

貸：應(yīng)付賬款—甲企業(yè)9500（紅字）

二、特殊銷售模式下現(xiàn)金折扣及其處理

在銷售過程中，銷售方為了能夠?qū)崿F(xiàn)快速回款，會(huì)采取相應(yīng)的政策和優(yōu)惠措施，讓購買方能夠盡快付款，增強(qiáng)自身的資金運(yùn)轉(zhuǎn)，根據(jù)付款期間界定現(xiàn)金折扣力度。舉例來說，銷售方約定回款時(shí)間為15天，為了能夠快速收回貨款，承諾給購買方如在5天之內(nèi)付款，可以給予2%的折扣，在10天之內(nèi)回款，可以給予1%的折扣，如在10至15天內(nèi)回款，不給予任何折扣。

（一）現(xiàn)金折扣的處理原則

根據(jù)我國稅局總局的相關(guān)規(guī)定，在核算時(shí)必須根據(jù)實(shí)際銷售額，即為實(shí)行現(xiàn)金折扣前的金額，核算增值稅銷項(xiàng)額，不得扣除現(xiàn)金折扣（銷售返還）金額。折扣額度視同銷售方以債務(wù)扣除的方式鼓勵(lì)購買方盡快付款。由此所產(chǎn)生的經(jīng)營成本，需要計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，不得扣減相關(guān)增值稅銷項(xiàng)稅額。

（二）現(xiàn)金折扣模式下會(huì)計(jì)核算及稅務(wù)處理

現(xiàn)金折扣的發(fā)生時(shí)間如果在銷售確認(rèn)之后，購買方未回款之前，這時(shí)現(xiàn)金折扣是否存在，決定權(quán)在于購買方，如果購買方?jīng)]有在現(xiàn)金折扣的范圍內(nèi)完成交易，那么將不存在現(xiàn)金折扣。國際上通用的核算方法有：總價(jià)法、凈價(jià)法和備抵法。根據(jù)我國新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求采用總價(jià)法入賬。故按照總價(jià)法予以說明，在確認(rèn)銷售收入時(shí)，按照不包含現(xiàn)金折扣的實(shí)際銷售金額計(jì)算，實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金折扣時(shí)，作為銷售方為盡快回款所付出的代價(jià)，不得沖減銷項(xiàng)稅，折扣金額直接計(jì)入銷售方的財(cái)務(wù)費(fèi)用中，不涉及到稅款的調(diào)整。

例：甲企業(yè)性質(zhì)為增值稅一般納稅人，在銷售商品的過程中商品價(jià)格為含稅銷售額100000元，銷售給乙企業(yè)后，約定付款時(shí)間為15天，為了能夠快速收回貨款，對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行了現(xiàn)金折扣，如乙企業(yè)在5天之內(nèi)付款，可以給予2%的折扣，如在10天之內(nèi)回款，可以給予1%的折扣，如在10至15天內(nèi)回款，不給予任何折扣。

甲企業(yè)將商品出售后，在乙企業(yè)未付款的情況下，甲企業(yè)需要做的會(huì)計(jì)處理為：

借：應(yīng)收賬款—乙企業(yè)100000 ?貸：主營業(yè)務(wù)收入 ? ?88495.58 （100000/1.13）

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅/銷項(xiàng)稅額11504.42 （88495.58*0.13）

如果乙企業(yè)在5天內(nèi)付款，甲企業(yè)需要做的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款 ?98000 借：經(jīng)營費(fèi)用2000 ?貸：應(yīng)收賬款—乙企業(yè)100000

如果在10天內(nèi)參照上述方式處理，直到全額付款。

三、以物換物，以舊換新模式下處理原則

銷售企業(yè)采取以舊換新的方式，依據(jù)同期銷售額定價(jià)，不得按抵減后金額入賬。因?yàn)殇N售與收購是兩個(gè)不同的業(yè)務(wù)，核算時(shí)借記“銀行存款（實(shí)際收到金額）庫存商品（舊

物回收金額）”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入（不含稅零售金額*銷售數(shù)量），貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅/銷項(xiàng)稅”科目。

以物換物涉及問題包括換出資產(chǎn)收益與換入資產(chǎn)確認(rèn)，以物易物是非貨幣性資產(chǎn)交換。稅法規(guī)定：企業(yè)采取以物易物的方式應(yīng)作購銷處理， 在作購銷處理時(shí)，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計(jì)算銷項(xiàng)稅，以各自收到的貨物核算購貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，并應(yīng)分別開具發(fā)票。企業(yè)換入資產(chǎn)入賬成本主要包含以下科目：企業(yè)換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值。換出資產(chǎn)銷項(xiàng)稅額。支付的補(bǔ)價(jià)或扣減收到的補(bǔ)價(jià)。采取以物易物銷售方式，多體現(xiàn)在置換合同，對(duì)抵合約的情形之下，在會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)視同銷售行為，如處理不當(dāng)，極易導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

四、發(fā)放代金券模式下處理原則

企業(yè)發(fā)放代金券模式，主要出現(xiàn)在零售模式下，比如大型商超的促銷活動(dòng)，由于發(fā)放時(shí)銷售額還沒有形成現(xiàn)實(shí)義務(wù)，不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理，只有在企業(yè)收回代金券并相應(yīng)扣除金額后會(huì)視為特殊現(xiàn)金折扣的兌現(xiàn)，在納稅實(shí)務(wù)中需注意將銷售額的確認(rèn)，規(guī)避納稅誤區(qū)。發(fā)放代金券時(shí)由于不涉及現(xiàn)金交易， ，是應(yīng)付未付折扣只做掛賬處理。賬務(wù)處理：借：銷售費(fèi)用;貸：其他應(yīng)付款-代金券，當(dāng)用代金券沖抵部分價(jià)款時(shí)，代金券入賬具體處理如下，借：其他應(yīng)付款-代金券，借：銀行存款;貸：主營業(yè)務(wù)收入（實(shí)際支付現(xiàn)金），貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅/銷項(xiàng)稅，代金券到期，核算時(shí)要沖回還沒有兌換的代金券;借：其他應(yīng)付款-代金券;貸：銷售費(fèi)用。

五、結(jié)語

綜上所述，企業(yè)在銷售過程中，會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理都要以國家的法律法規(guī)為基礎(chǔ)，掌握特殊銷售方式的財(cái)務(wù)處理辦法，合理確認(rèn)銷售過程中所產(chǎn)生的收入，有效開展會(huì)計(jì)核算工作，及時(shí)準(zhǔn)確的進(jìn)行納稅申報(bào)。（作者單位：合肥政務(wù)文化新區(qū)開發(fā)投資有限公司）