有關(guān)企業(yè)重組改制的問題探討

摘 要：以企業(yè)重組改制中比較復(fù)雜的大型國有企業(yè)改制為例，分別從資產(chǎn)剝離需要注意的事項(xiàng)、剝離的流程中需要注意的問題、財(cái)務(wù)方面的賬務(wù)處理、人員剝離的原則和注意事項(xiàng)、內(nèi)退人員和退休補(bǔ)助計(jì)劃方面的考慮及會計(jì)處理等方面涉及到的相關(guān)問題進(jìn)行了探討，并提出自己的觀點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；重組改制；探討

中圖分類號：F830.9 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2011）34-0033-02

大型國有企業(yè)在改制過程中，因?yàn)樯婕暗絿匈Y產(chǎn)的權(quán)屬確定和處置，改制企業(yè)國有股本的設(shè)置和國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的管理；改制過程中涉及到人員費(fèi)用的處理，涉及到的法律法規(guī)較多，并且因?yàn)閲衅髽I(yè)辦社會的復(fù)雜性，而使得改制過程比較復(fù)雜，筆者現(xiàn)從企業(yè)的角度，探討改制過程中常見的一些問題及其注意事項(xiàng)及會計(jì)處理。

一、大型國有企業(yè)在重組和改制階段的若干常見問題

國有企業(yè)在公司制改革并上市的過程中涉及到的資產(chǎn)剝離常分為以下幾種：（1）將與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的輔助性企業(yè)和資產(chǎn)剝離。例如，學(xué)校、醫(yī)院、公安、已經(jīng)出售給職工的居民生活區(qū)的物業(yè)管理公司等，一般采取移交當(dāng)?shù)卣嚓P(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理的模式；（2）為了突出主業(yè)，進(jìn)行主輔分離，將不計(jì)劃納入上市公司范圍的非核心經(jīng)營業(yè)務(wù)剝離。例如，某大型國有機(jī)車制造業(yè)計(jì)劃將機(jī)車制造業(yè)務(wù)作為主業(yè)發(fā)行股票上市，確定經(jīng)營主業(yè)為機(jī)車制造、機(jī)車修理和配件，將其他業(yè)務(wù)例如：投資業(yè)務(wù)、房地產(chǎn)業(yè)務(wù)、傳媒業(yè)務(wù)從原公司剝離出來；（3）將權(quán)屬不清晰或有爭議的資產(chǎn)從擬上市公司中剝離，對于權(quán)屬不清晰或有爭議的資產(chǎn)一般都會采取留在集團(tuán)公司的方式處理，以避免給公司上市造成阻礙，實(shí)務(wù)中主要涉及到房屋建筑物和部分機(jī)器設(shè)備。

二、對于擬改制的企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)，資產(chǎn)評估和定價(jià)程序

根據(jù)設(shè)定的擬上市公司組織結(jié)構(gòu)，對原有的國有資產(chǎn)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)，資產(chǎn)評估，需要注意的問題有：

1.事務(wù)所的資質(zhì)：（1）應(yīng)選擇國資委，國土資源管理局認(rèn)可的中介機(jī)構(gòu)執(zhí)行審計(jì)和評估業(yè)務(wù)；（2）財(cái)務(wù)審計(jì)和資產(chǎn)評估事項(xiàng)必須由不同的會計(jì)師事務(wù)所來擔(dān)任；（3）土地需要具有土地評估資質(zhì)的土地估價(jià)事務(wù)所進(jìn)行評估。

2.原國有企業(yè)無償使用的土地需要變更為有償使用方式：將國有企業(yè)無償使用的土地變更為有償使用可以采取出讓土地的方式和國家以土地使用權(quán)折價(jià)入股的管理方式。前者是變劃撥用地為出讓土地，使用土地的公司需要按照土地的出讓價(jià)格繳納土地出讓金；并將土地使用權(quán)作為無形資產(chǎn)進(jìn)行管理同時確認(rèn)負(fù)債—“其他應(yīng)付款—土地出讓金”，后者是按照土地出讓金的價(jià)格折合為“國有股權(quán)”，并將土地作為無形資產(chǎn)進(jìn)行管理。

3.兩種不同的處理方式涉及到的賬務(wù)處理分別為：（1）繳納土地出讓金：DR：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)，CR：其他應(yīng)付款—土地出讓金;（2）將土地使用權(quán)作為國有股權(quán)。DR：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)，CR：股本—國有股權(quán)。

三、人員剝離

國企在企業(yè)改制過程中一般都會涉及到富裕人員的分流問題，為了保證公司改制順利進(jìn)行，穩(wěn)定社會秩序，必須妥善安置富裕人員；關(guān)于這方面的問題主要有：

1.現(xiàn)有的應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)余額的處理：（1）工資的結(jié)余：改制時應(yīng)付工資的余額分為兩類:應(yīng)發(fā)未發(fā)的工資和屬于實(shí)施“工效掛鉤”分配辦法提取數(shù)大于應(yīng)發(fā)數(shù)所形成的工資基金結(jié)余。前者是按照企業(yè)內(nèi)部工資獎金分配辦法，應(yīng)支付而未支付給職工的工資，應(yīng)作為負(fù)債予以清償；后者是按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理方式留存企業(yè)的國有資本積累，應(yīng)轉(zhuǎn)為國有資本獨(dú)享的資本公積金，留待以后增資擴(kuò)股時轉(zhuǎn)增國有股份。（2）應(yīng)付福利費(fèi)及教育經(jīng)費(fèi)余額：改建基準(zhǔn)日企業(yè)賬面原有的應(yīng)付福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)余額，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)增資本公積金，不再作為負(fù)債管理，也不得轉(zhuǎn)為個人投資。因醫(yī)療費(fèi)超支產(chǎn)生的職工福利費(fèi)不足部分，可以依次以公益金、盈余公積金、資本公積金和資本金彌補(bǔ)。（3）企業(yè)改制時的賬務(wù)處理：一般按照資產(chǎn)評估日的評估結(jié)果進(jìn)行調(diào)賬，自資產(chǎn)評估日至新公司設(shè)立登記日因原企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤而增加或者減少的凈資產(chǎn)，應(yīng)上繳國有資本持有單位、轉(zhuǎn)增資本公積或者由國有資本持有單位補(bǔ)足、由公司制企業(yè)用以后年度國有股份所應(yīng)分得的股利予以補(bǔ)足。

實(shí)物操作中，應(yīng)注意或有負(fù)債計(jì)提的完整性，并提請企業(yè)將應(yīng)付工資余額分別上述兩種形成方式進(jìn)行賬務(wù)處理。

2.應(yīng)付職工薪酬余額的賬務(wù)處理為：DR:應(yīng)付工資；DR:應(yīng)付福利費(fèi)；DR:應(yīng)付職工教育經(jīng)費(fèi)；CR:資本公積。

四、內(nèi)退人員的人工成本以及退休補(bǔ)助計(jì)劃的確定

根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，未達(dá)到法定退休年限的在冊職工實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)的，這部分人員的生活費(fèi)及社會保險(xiǎn)費(fèi)即為內(nèi)退人員的人工成本，退休補(bǔ)助計(jì)劃是指：除了國家法定的養(yǎng)老保險(xiǎn)之外，有些國有企業(yè)還向退休職工提供補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)，以保證這些職工的工資不低于某個規(guī)定的水平。

內(nèi)退人員生活費(fèi)及社會保險(xiǎn)費(fèi)一般由擬上市公司根據(jù)內(nèi)退計(jì)劃進(jìn)行估算，按照確認(rèn)日至實(shí)際支付日的時間不同分為長期負(fù)債和短期負(fù)債，擬上市公司需要在報(bào)表中確認(rèn)這部分負(fù)債，但由于這部分負(fù)債的是精算師根據(jù)企業(yè)以往每年發(fā)生的內(nèi)退人員費(fèi)用和退休補(bǔ)助計(jì)劃測算出來的，因而每年的實(shí)際支付數(shù)往往會與預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面數(shù)存在一定的差異，這部分差異需要通過調(diào)整當(dāng)年的損益進(jìn)行調(diào)整，為了避免每年調(diào)整的麻煩，實(shí)務(wù)操作中，往往將這部分負(fù)債全額剝離給擬上市公司的國有控股股東，與上市公司不再相關(guān)。

實(shí)務(wù)操作中，上述會計(jì)處理為：

1.確認(rèn)內(nèi)退人員人工成本及退休補(bǔ)助計(jì)劃負(fù)債（視同該負(fù)債自擬上市公司成立就存在），同時沖減各會計(jì)期間擬上市企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)的這部分管理費(fèi)用。DR:期初未分配利潤（應(yīng)計(jì)入以前年度部分）；CR:管理費(fèi)用（當(dāng)年計(jì)入擬上市公司報(bào)表損益部分）；CR:預(yù)計(jì)負(fù)債－一年內(nèi)到期的退休及補(bǔ)充退休準(zhǔn)備；CR:預(yù)計(jì)負(fù)債－超過一年的退休及補(bǔ)充退休準(zhǔn)備部分。

2.每年調(diào)整擬上市公司支付內(nèi)退人員人工成本及退休補(bǔ)助計(jì)劃的賬務(wù)處理。DR:年初未分配利潤－（上年的期初未分配利潤＋上年的管理費(fèi)用）；CR:管理費(fèi)用（本年實(shí)際支付部分）；CR:預(yù)計(jì)負(fù)債－一年內(nèi)到期的退休及補(bǔ)充退休準(zhǔn)備（即下一年預(yù)計(jì)需要支付的部分）；CR:預(yù)計(jì)負(fù)債－超過一年的退休及補(bǔ)充退休準(zhǔn)備部分。

3.在將這部分負(fù)債剝離給國有大股東的會計(jì)處理為（一般作為大股東對上市公司的投入）：DR:預(yù)計(jì)負(fù)債－一年內(nèi)到期的退休及補(bǔ)充退休準(zhǔn)備（即下一年預(yù)計(jì)需要支付的部分）；DR:預(yù)計(jì)負(fù)債－超過一年的退休及補(bǔ)充退休準(zhǔn)備部分；CR:資本公積。

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[責(zé)任編輯 吳高君]