基于《政府會計制度》的高校教育成本核算研究

楊盤華 周秀麗 李惠玲

基于《政府會計制度》的高校教育成本核算研究

楊盤華1，周秀麗1，李惠玲2

（1.聊城大學東昌學院，山東 聊城 252000；2.聊城大學，山東 聊城 252000）

[摘 要] 隨著《政府會計制度》的全面實施，高校教育成本的核算即將進入新的階段。《政府會計制度》確定了成本核算的開支范圍、成本項目，然而高校要實施教育成本核算工作還需解決很多問題。本文在《政府會計制度》的基礎上，通過對相關問題進行分析，明確了高校教育成本核算范圍、核算項目、核算期間和核算對象，并以××大學為例，詳細介紹了基于會計信息系統教育成本核算工作的具體實施。進一步提出高校進行教育成本核算還應解決的具體問題，并針對這些問題提出了切實可行的解決方案。

[關鍵詞] 政府會計制度；教育成本；成本核算；會計信息系統

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 09. 014

[中圖分類號] G475 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2019）09- 0032- 02

1 《政府會計制度》對高校教育成本核算的影響

《政府會計制度》奠定了權責發生制計量的基礎。2017年10月24日，財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，要求從2019年1月1日起施行，該制度適用于各級各類行政單位和事業單位，單位會計核算具備財務會計和預算會計雙重功能，財務會計的核算實行權責發生制。解決了原《高等學校會計制度》收付實現制對教育成本核算的不利影響，為高校教育成本的核算奠定了基礎。

該制度規定了教育成本核算的成本項目。為了滿足成本核算需要，業務活動科目下還可以按“工資福利費用”“商品和服務費用”“對個人和家庭的補助費用”“對企業補助費用”“固定資產折舊費用”“無形資產攤銷費”“公共基礎設施折舊費”“保障性住房折舊費”“計提專用基金”等成本項目設置明細科目，歸集能夠直接計入業務活動或采用一定方法計算后計入業務活動的費用。

2 高校進行教育成本核算應解決的問題

高校教育成本的核算應遵循實際成本計價原則、成本分期原則、合法性原則、重要性原則、一貫性原則、權責發生制原則。《政府會計制度》出臺后，根據這些原則和高校具體的業務情況，要進行教育成本核算，還應解決以下問題。

2.1 教育成本核算范圍

《政府會計制度》把費用類科目分為“業務活動費用”“單位管理費用”“經營費用”“資產處置費用”“上繳上級費用”“對附屬單位補助費用”“所得稅費用”“其他費用”八類。其中，“經營費用”“資產處置費用”“上繳上級費用”“對附屬單位補助費用”“所得稅費用”“其他費用”等科目的核算范圍與高校教學科研活動沒有必然的聯系，不應計入教育成本。“單位管理費用”科目雖與高校教學、科研活動有關，但其屬于管理活動應作為期間費用處理，也不應直接計入教育成本。“業務活動費用”科目核算單位為實現其職能目標，依法開展專業活動及其輔助活動所發生的各項費用，主要是學校開展教學、科研等業務活動所發生的各項費用，與高校教育成本核算的范圍相一致。

2.2 教育成本核算項目

《政府會計制度》規定了一些成本項目，并要求按成本項目設置明細科目，歸集業務活動費用。但這些成本項目是針對所有行政、事業單位的，要進行高校教育成本核算，真正提高教育成本核算的有效性，還應考慮高校業務活動的特點。高校主要是從事教學、科研等業務活動，為保證教學、科研業務活動的開展，還應進行必要的教學輔助活動和學生管理活動。所以，高校教育成本核算項目首先應按針對學生的教學、科研活動的內容設置“教學費用”“科研費用”“教輔費用”和“學生管理費用”等四個基本成本項目。在此基礎上，為更準確地反映四類業務的經濟用途，可以再按“工資福利費用”“商品和服務費用”“對個人和家庭的補助費用”“固定資產折舊費”和“無形資產攤銷費”等成本項目，進行明細核算。

2.3 教育成本核算期間

關于高校教育成本核算期間，主要有兩種觀點，一種認為應按會計年度或預算年度劃分，一種認為應按學年劃分。兩者各有理論依據，按會計年度劃分的依據是高校教育成本核算應與預算年度一致，這樣能保證各項數據之間的統一性和可比性。按學年來劃分成本核算期間的理論依據是教育成本核算對象因素，即高校服務對象在校生，其教育周期與學年相一致，所以，教育成本核算期間也應按學年劃分。

按《政府會計制度》要求，高校教育成本核算期間應按學年劃分。首先，《政府會計制度》把預算會計和財務會計分開進行核算，也就是說教育成本的核算可以不與預算會計的核算相一致，在劃分核算期間時可以不考慮預算年度因素。其次，預算會計和財務會計分開后，財務會計的會計周期可以與預算會計的不一致，由于財務會計部分是為高校財務管理服務的，則可以學年作為財務會計的會計期間。第三，高校的學費收入主要是以學年或學期為標準確定費用的，特別是民辦學校，為保證收入與成本的配比，也應按學年作為教育成本的核算周期。

2.4 教育成本核算對象

高校教育成本核算對象應該是教學科研的服務對象，即在校學生。對在校學生又可按入學年度、專業、學歷層次（專科、本科、碩士、博士）等劃分。不同的年級，不同的學歷層次和不同的專業所消耗的教育資源差別很大，所以，綜合三方面考慮高校教育成本的核算對象為：××學年××專業××層次學生。

3 高校教育成本核算的會計信息化設計

會計信息化已經在我國高校全面展開，為高校進行教育成本的核算分析工作提供了很好的平臺。基于《政府會計制度》的要求，下面以××大學為例來具體介紹高校教育成本核算的會計信息化設計。

3.1 ××大學的基本情況

××大學下設A學院、B學院、C學院、D學院、O學院、H學院六個教學單位學院和圖書館、校醫院、試驗中心、教務處、校報五個教學輔助單位。教學輔助單位試驗中心有公共課任務；公共教學單位O學院、H學院負責全校基礎公共課的教學任務，兩個學院沒有專職學生；四個專業教學學院都有本學院的專職學生，其中D學院既有自己的專職學生，還要承擔部分其他學院的教學任務。具體設置為A學院有A1專業（本專、碩）、A2專業（本專、碩、博）、A3專業（本專、碩）、A4專業（本專）；B學院有B1專業（本專）、B2專業（本專）、B3專業（本專）、B4專業（本專、碩）；C學院有C1專業（本專）、C2專業（本專）、C3專業（本專）；D學院有D1專業（本專）、D2專業（本專）。學校還設有人事處、后勤處、黨政辦公室等管理部門，其費用不計入教育成本，此處不單獨列示。

根據××大學的基本情況，需要以專業作為教育成本核算對象，設置各成本核算的輔助科目（對于專業內部的不同層次，如A1專業的本專科生、碩士生教育成本的核算，可以將其歸為一類，計算其總成本，然后再按權重在類內進行分配）。

3.2 會計科目設置

根據××學校的實際情況，在會計信息化的基礎上可以采用立體化的科目設置。把基本教育成本項目列為二級明細會計科目，包括教學費用、科研費用、教輔費用、學生管理費用。把經濟用途科目和教育成本核算對象科目列為輔助成本核算科目，其中經濟用途輔助科目包括工資福利費用、商品和服務費用、對個人和家庭的補助費用、固定資產折舊費、無形資產攤銷費；核算對象輔助科目包括圖書館、校醫院、試驗中心、教務處、校報、A學院、B學院、C學院、D學院、O學院、H學院、A1專業（本專、碩）、A2專業（本專、碩、博）、A3專業（本專、碩）、A4專業（本專）、B1專業（本專）、B2專業（本專）、B3專業（本專）、B4專業（本專、碩）、C1專業（本專）、C2專業（本專）、C3專業（本專）、D1專業（本專）、D2專業（本專）。

3.3 教育成本核算程序

（1）根據經濟業務的性質、用途、部門把與教學科研業務活動相關的費用分別計入二級科目、經濟用途輔助科目、核算對象輔助科目中。（2）把教輔助單位的費用根據性質和用途，采用不同的分配標準分配到相關的教學單位，分配完成的教輔助單位的費用余額為零。（3）根據公共教學單位的服務對象及服務工作量把公共教學單位的費用分配到相關的教學單位，分配完成后公共教學單位的費用余額為零。（4）根據服務量把有公共課任務的專業教學單位的費用在服務對象之間進行分配。（5）把各學院的費用按課時、學生人數等在學院內各專業之間進行分配，分配后各學院的費用余額為零。（6）各專業的費用根據專、本、碩、博不同的教育層次和學生人數分配到不同層次的學生。（7）計算出不同專業不同層次學生的總教育成本和人均教育成本。

以上成本核算程序中，如果費用是按費用總額進行歸集的，可計算出人均總費用；如果是按二級科目或經濟用途科目分別歸集成的，就可以計算出人均二級科目、人均某經濟用途科目的費用。

主要參考文獻

[1]財政部.關于印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》的通知（財會[2017]25號）[Z].2017-11-09.