ST天業內部審計案例研究

(天津財經大學 天津 300222)

一、引言

隨著我國市場化進程的加快，科創板等多板塊的開市，給了更多企業上市的機會，市場創新與多種融資方式結合，證券市場交易日漸活躍。同時全面深化改革要求各行各業陸續推進工作的廣度和深度，不過，在監管推進公司治理完善的途中，存在著許多控制缺陷。這些缺陷，尤其是內部控制缺陷，正在成為企業進一步發展的障礙。近年來，非標準意見的內部控制審計報告頻出，前有輝山乳業，康美藥業，獐子島等企業到2018年被揭發的長春長生。上市公司因內部控制缺陷且不糾正而退市破產的企業不在少數，不僅讓中小股東遭受嚴重損失，使注冊會計師職業水平和嚴謹程度受到質疑，同時也不利于我國市場經濟的平穩運行。本文選取2018年度首份否定意見的內部控制審計報告企業山東天業恒基股份有限公司，該企業連續2年被出具否定意見的內部控制審計報告，即使更換會計師事務所仍被做出同樣的職業判斷。

二、理論依據

國際內部審計師協會在1999年6月，頒布了新的內部審計的定義，特意強調內部審計的目的是增加組織的價值和改善組織的經營，在此次定義頒布中，第一次出現“增加價值”。企業對內部審計提出新要求，提倡內部審計部門參與企業管理，有效幫助企業改善其存在的管理問題，以此來改善主管部門的人員工作責任的承擔方式和方法。審計即是建立在所有權與經營權相分離之上，對股東及投資人負責。內部審計是企業所有者派駐在企業中的監督機構，同時也是管理層的好幫手。隨著企業面對越來越多的利益相關者，他們的受托責任正在逐漸變的多極化。

三、ST天業內部審計基本情況

(一)企業背景介紹

山東天業恒基股份有限公司前身主營百貨。上市后，該企業的發展戰略逐漸發展為集房地產、金融、礦產的多角化經營戰略。與此同時，逐步完善公司治理結構和內部流程設置，對公司章程的修改幾乎每年發生變更。為實現發展戰略，主要采取并購模式，造就公司近年來多次重大資產重組，資金壓力較大。

(二)企業內部審計發展與演變

1.審計委員會

自企業上市以來，經研究該企業公告，共找到董事會審計委員會3個版本的規定，主要分為總則、人員組成、職責權限、決策程序、議事規則、年報工作規程幾方面進行規則制定。2002年9月21日公告為最早版本，最新版本為2009年4月28日版本。

規則整體精簡化，內容面更廣。最主要變化為職責權限的變動、議事規則中對外部審計費用的特別提及，顯示出更注重和外部審計部門的配合工作，工作的著重點放在和外部審計的溝通上，對內部審計的工作重點及各部門配合整改等涉及不多。雖實施細則上對人員要求3-5人，在實際操作中，審計委員會人數一直保持在3人。

2.組織架構

ST天業以經營百貨起家，上市后遵循多角化經營策略，進入房地產、金融及礦產行業。由于行業相似度不高，進行事業部制管理。部門設計較為扁平化，審計部門在其中的關系較為復雜，多部門均可協助審計監察職責。企業建立了多層次的內部控制監督體系，包括審計委員會、監事會、審計監察中心、運營管理部等。

審計監察中心為執行業務部門，通過配備專業的內部審計人員，定期進行內部審計，針對發現的問題，要求相關單位及時進行整改和完善，并視情況進行責任追究。審計委員會和監事會則對重大事項進行把控。

四、案例分析與發現

(一)缺陷的動機分析

企業凈利潤2018年，母企業凈利潤一度下滑到1.59億元，總資產利潤率在2017年達到-2.32%。近三年凈利潤持續大幅下滑達72.34%，如果企業不加強整頓，就將面臨退市的危機。其次，企業資產負債率較高，遠高房地產行業60%左右的平均水平。加之，經營活動產生的現金流量為負數，不足以彌補流動性的需求，借款及股權融資成為必然選擇。如此高的資產負債率，加之關聯方占款造成的資金短缺成為再融資的壓力。

(二)內部控制缺陷分析

1.關聯方占款

截止2018年12月31日，企業控股股東通過相關企業占用企業資金及應收利息余額為482,447,638.55元,違反了企業防止控股股東及關聯方占用上市公司資金專項制度相關規定。同時企業對關聯方交易管理缺乏主動性，不能及時有效地識別、獲取及確認信息。

2.違規擔保披露不及時

企業2017年度對外擔保金額116,700.00萬元，占當年總資產的11.89%。企業存在重大擔保及訴訟未能及時充分披露和應披露未披露的情況。這一事項是兩次發表內部控制審計否定意見的共同原因。

3.錯誤難發現

在《中興華會計師事務所(特殊普通合伙)關于天業股份2018年度前期重大更正的專項說明》中，列示了大量需要更正的差錯。較大金額的包括對合并范圍的重大不準確，分別需納入和剔除一家子公司，對于將子公司股份質押用于融資的性質未能遵循實質重于形式的原則，企業未能及時有效地識別及更正企業財務報表中存在的重大錯報。

其余對于工程結算款與成本暫估差異，對賬、盤點不及時形成的存貨賬實差異，所得稅費用計提、車庫收入未確認等多種會計差錯，這不是個別內部控制缺陷所能造成的。

(三)根本原因分析

1.內部控制層次繁復

ST天業明確設立了內部控制制度，促進各部門之間相互制約。企業建立了多層次的內部控制監督體系，在實際工作中，需要多方協調才能出具報告，其中涉及運營和工程部門等業務人員，過于緊密的合作，使得內部控制層次造成牽制過強，難以實現內部審計的獨立性及報告監督職能。

從上述ST天業的內部審計的構架可知，如果想要升級為增值型內部審計，企業的機遇和挑戰還有很多。與傳統內部審計不同的是增值型內部審計需要更加純熟的內部審計理念，需要站在企業層面尋找更加有前景、可持續以及可以借鑒價值的管理建議。

2.審計委員會名存實亡

在公司治理結構方面，董事會審計委員會在2014年至2018年這5年間，多次進行重大資產重組評審和內部控制自我評價。在2017年及2018年暴雷之前，對于重大資產重組的事件進行監督，并未提出異議。對于內部控制自我評價報告中披露的問題沒有進行更正跟蹤，致使關聯方占款居高不下。

3.審計人員從業經驗不足

在多角化經營策略下，ST天業擴展了業務范圍，原先的審計工作多側重百貨業，增加了房地產業、金融業、礦產業，內部審計部門會有不適應，對工程等商業模式下對應的財務模式需要熟悉和精進，努力實現內部審計的定位轉換和角色的變換。增強有經驗人士的加入，可于短期內緩解該問題，若要長期解決此問題，需要對內部審計人員進行持續培訓，并對新的政策和動向保持跟蹤學習，及時應用。

五、結論與建議

(一)研究結論

本文通過對天業內部控制的案例分析,不難看出天業內部控制的缺陷不僅說明企業內部管理存在問題，使得企業資產受到侵占和損害；也體現出企業社會責任的缺失，對投資者的不負責任。此外，企業的治理層價值觀直接影響企業的經營發展。企業形象一落千丈。因此，對內部控制缺陷的放任看似可以緩解企業的燃眉之急，增加業務，但最終害人害己，影響社會風氣。

(二)建議

1.對上市公司的建議

在現實生產經營活動中，企業更需要結合企業自身業務,設計一套有新意、有深度、“有企業特色的”內部控制制度，而不是機械照搬普適的框架條文。在實際執行過程中，不斷補充和完善，將發現的問題及優質解決方案反饋到流程設計過程中。在各崗位與職能部門之間形成強有力的監督與合作關系，并適當結合垂直化管理，精簡管控流程，從而控制經營風險，加大內部管控力度，不讓責任無處安放。

2.對注冊會計師的建議

ST天業內部控制缺陷也警醒了注冊會計師行業。注冊會計師作為上市公司和財務報表使用者溝通的橋梁，有責任對上市公司財務報表做出合理保證。因此，注冊會計師首先應當樹立謹慎執業意識。其次，注冊會計師應勇于對內部控制缺陷進行識別和披露，尤其是對很可能造成財務后果的內部控制缺陷。最后，必須執行事務所的定期輪換制度，減少審計費用等審計獨立性直接威脅，讓執業的注冊會計師有機會說真話。

3.對內部審計人員的建議

企業的風險是會轉接到員工身上的，組織中的每個人都應為了企業的繁榮發展做工作。保持終身學習的能力，于人于己都是受益的事情。學會利用內部控制，對新業務主動承擔相應責任，不斷培養個人向上發展的能力。在知識經濟時代，增值型人才是每個企業的緊缺人才，并且為企業增值，職位才有繼續存在的必要性。專業優秀的內部審計工作人員，可在相對完整的制度條件下，發揮內部審計最大的效果，以此來實現企業的價值，因此作為業務能力強，素質高的審計人員，需要站在整個企業大環境的高度上，提升職業水準和職業價值。