淺談國際審計質量框架及啟示

(蘭州財經大學 甘肅 蘭州 730000)

一、審計質量框架的內涵及必要性

所謂的審計質量框架是一個總體指導原則，揭示影響審計質量的基本因素，以促進審計質量的綜合評估。英國財務報告委員會(FRC)采取了第一項國際行動，該委員會于2008年2月正式發布了審計質量框架。由美國財政部指定成立的“審計職業咨詢委員會”在2008年10月發布的最終報告中，建議公共公司會計監管委員會(PCAOB)在可行的情況下制定審計質量指標，并要求其監督下的會計師事務所公布這些指標。根據ACAP的建議，PCAOB在2013年正式啟動了審計質量指標的制定。在國際舞臺上，國際證券委員會組織(IOCSO)于2009年9月發布了“負責審計上市公司”。會計師事務所咨詢報告的透明度部分討論了審計質量指標及其信息披露問題。國際會計師聯合會(IFAC)下的國際審計與鑒證準則委員會(IAASB)于2011年啟動了審計質量框架研究項目。并于2014年2月正式公布了“審計質量框架：創造審計質量環境的關鍵要素》。審計質量難以直接觀察和衡量，這使投資者和公眾難以準確評估審計質量。建立質量控制體系，缺乏理論指導和監管機構對會計師事務所質量控制體系的關注。審計質量框架研究有利于投資者和監管機構更全面，準確地評估審計質量，促進審計師與利益相關者之間的有效溝通。它有助于會計師事務所改進質量控制體系，提高防止審計失敗的能力，并有助于監管機構提高審計質量監督的有效性。

二、國際審計質量框架的制定

(一)英國FRC的審計質量框架

英國財務匯報局發布的審計質量框架定義了審計質量的五個驅動因素，即會計師事務所文化，審計合伙人和員工。技能和個人素質，審計過程的有效性，審計報告的可靠性和實用性，以及審計師控制范圍之外的因素。對于每個司機，FRC有一些關鍵指標，共有26個指標，表1總結。FRC審計質量框架具有明確的原則導向性質，并未就如何在實踐中應用審計質量驅動因素和關鍵指標提供具體指導。因此，其實用性和操作性有所欠缺。同時，作為一項開創性的工作，與PCAOB和IAASB后來發布的相同主題文件相比，FRC審計質量框架相對簡單和粗略。對審計質量關鍵要素的討論不超過現有審計標準和公司質量控制指南的廣度和深度。特別是，沒有設計與審計實踐密切相關且可以適當量化的關鍵指標。

(二)PCAOB的審計質量框架

2008年10月，PCAOB的“常設咨詢小組”召開了審計質量指標制定專題會議，重點關注審計質量。討論了審計質量指標和披露模型的定義和設計，審計質量指標信息披露的后果和成本。2012年11月，PCAOB正式將審計質量測量指標制定為2013年的優先事項。2013年5月，PCAOB宣布為SAG會議準備的“審計質量指標討論文件”。它總結了審計質量指標的發展以及在制定過程中可能遇到的問題。2013年11月，PCAOB發布了更新的“審計質量指標討論文件”，總結了審計質量指標項目取得的進展和需要解決的問題。PCAOB的審計質量指標具有如下特點：首先，強調量化，示例中的大多數指標都是絕對或比率指標;其次，視野主要集中在企業內部，較少考慮影響審計質量的外部環境因素;第三，深入考慮會計師事務所內部運作和管理對審計質量的影響，吸收企業常用的核心績效指標和經營控制核心指標。如員工杠桿，員工利用率，審計員更替率和轉移率。PCAOB過于量化，可以使會計師事務所專注于實現量化指標，而不是使用全面和系統的觀點來提高審計質量。

(三)IAASB的審計質量框架

2013年12月，審計質量框架得到了IAASB成員的一致批準，并于2014年2月正式宣布。IAASB制定審計質量框架的主要目標包括：提高對審計質量關鍵要素的認識;鼓勵關鍵利益相關者探索提高審計質量的方法;促進關鍵利益相關者之間就此主題進行對話(IAASB，2014)。該框架由五個關鍵要素組成：投入，流程，結果，財務報告供應鏈中的關鍵互動以及背景因素。IAASB框架增加了利益相關者之間的相互作用和背景因素，而IAASB將分析單元納入審計質量框架。也就是說，應在國家層面，公司層面和具體業務層面分別考慮投入，流程和結果因素。IAASB的框架更接近FRC的框架，即它更“以原則為導向”，側重于定性法規，而不是像PCAOB這樣的量化指標的偏好。

三、中國審計質量框架發展的啟示

自2006年以來，中國實施了新的審計標準，并與國際審計標準完全融合。為了幫助公眾更好地了解和理解審計質量，促進審計行業內的交流，中國正在積極配合國際審計質量框架。結合中國的實際情況，改進和完善中國的審計質量框架。

在中國，審計質量框架的制定需要政府主管部門的大力支持。由于中國非政府組織的不成熟發展和缺乏足夠的信譽，其發展仍需要政府的權威。在這種情況下，僅由行業協會建立審計質量框架可能導致審計質量框架缺乏權威。因此，建議政府主管部門為審計質量框架的制定提供領導和組織支持。這種安排可以同時提高審計質量框架的權威性和專業性。此外，中國審計質量框架的制定應特別關注社會各界的參與，作為普及審計質量觀念，培育審計質量文化的重要機遇。為此，應建立“撥款程序”，以實施審計質量框架項目，以確保有足夠的時間，資金和人員投入。以研究，訪談，書面征集，在線咨詢和圓桌會議的形式促進各界利益相關者的廣泛參與?？梢钥紤]在行業協會網站上開設專欄，介紹審計質量框架的相關制度背景，國際進展，學術文獻，項目概述等。特別是應及時宣布各界利益相關者的意見和建議，以及框架制定機構對這些意見和建議的反應，提高框架發展過程的透明度。

由于主要的國際標準制定機構對審計質量框架進行了廣泛而深入的研究，并取得了豐碩的成果，在制定審計質量框架時，中國可以充分借鑒和吸收國際經驗，獲得“后發優勢”。例如，審計質量框架的構成應反映審計投入，生產和產出的整個過程，并充分反映利益相關者互動和背景因素對審計質量的重要影響。在另一個例子中，審計質量框架應適當地定義分析單元，并從國家層面，公司層面和業務層面全面識別影響審計質量的因素。但是，由于中國審計市場的特殊性，審計質量框架存在許多需要解決的特殊問題。例如，由于中國經濟轉型條件下企業，會計師事務所和政府之間存在廣泛的政治關系，這種政治聯系可能對審計質量和審計費用產生重大影響。因此應在審計質量框架中加以考慮。例如，研究表明，注冊會計師作為證監會審核委員會成員的做法，大大提高了相關會計師事務所對私營企業的吸引力，并帶來了審計溢價。注冊會計師審計委員會協會應該是中國審計質量的重要因素。再比如，中國的大中型會計師事務所在政府變得越來越強大的政策下，先后發起了大規模的并購案。這將合并公司在內部治理，質量控制系統和企業文化中的整合問題匯集在一起。公司合并后的整合程度，尤其是合并后和分支機構的綜合管理程度，也是在中國制定審計質量框架過程中需要考慮的關鍵因素。