粵港澳大灣區經濟一體化發展與稅收協調研究

白彥鋒 賈思宇

內容提要：2019年初，國家印發了《粵港澳大灣區發展規劃綱要》。至此，粵港澳大灣區的建設上升為國家級戰略，其具備建成世界一流灣區和國際級城市群的良好基礎。隨著粵港澳大灣區戰略的深入推進，三地稅收制度以及稅負等方面存在的顯著差異將會大大阻礙生產要素在地區之間的流動和配置以及經濟的一體化發展。因此，探討粵港澳大灣區稅收協調的措施具有深刻的現實意義。文章首先介紹了粵港澳大灣區戰略的背景以及三地經濟一體化的發展歷程，并將其與世界三大灣區、國內兩大城市群進行比較，然后從稅種結構、稅收管轄權以及稅收征管體制等方面分析了大灣區的稅制現狀，最后就實體稅政、稅收征管、稅務爭議解決機制三個方面提出了促進粵港澳大灣區稅收協調的政策建議。

一、引言及文獻綜述

2008年國際金融危機后，各國使用積極的財政政策和寬松的貨幣政策刺激經濟復蘇。根據國際貨幣基金組織（International Monetary Fund）發布的最新全球經濟展望報告①https：//www.imf.org/zh/Publications/WEO/Issues/2019/03/28/world-economic-outlook-april-2019。，2019年全球經濟增速預期下調至3.3%，全球70%的經濟體增速將會下降。面對不斷加劇的全球風險，美聯儲暫停加息并釋放出年內不再加息的信號。歐央行、日本央行和英格蘭銀行都轉向了更加寬松的政策立場。雖然2019年初的全球經濟增長疲軟，IMF還是預測2019年下半年增速將會回升，到2020年將回升至3.6%。

盡管前景總體向好，但由于國際秩序的調整、全球新舊動能的轉換，全球經濟仍存在諸多下行風險。特朗普當選美國總統后，奉行單邊主義政策，高舉“美國優先”的旗幟，發動對中國在內的很多貿易伙伴的貿易摩擦，并揚言在美墨邊境修筑邊境墻以阻止墨西哥移民涌入美國。他還明確宣布退出TPP、《巴黎氣候協定》、伊核協議、聯合國教科文組織以及聯合國人權理事會等機構。這一系列舉動透露出鮮明的“單邊主義”和“逆全球化”的政策主張。中美貿易摩擦不斷加劇，美國于2019年5月10日啟動對2000億美元中國輸美商品加征25%關稅。作為回應，我國決定自2019年6月1日0時起，對已實施加征關稅的600億美元清單美國商品中的部分，提高加征關稅稅率，分別實施25%、20%或10%加征關稅。對之前加征5%關稅的稅目商品，仍繼續加征5%關稅。中美之間的貿易摩擦將會極大影響全球經濟，加大經濟運行的不穩定性。與此同時，全球投資規模增速緩慢、油價暴跌、英國脫歐、日本兩季度陷入負增長、意大利民粹主義政黨上臺等諸多“黑天鵝”事件，“逆全球化”的趨勢不斷加強，給全球經濟發展帶來較高的不確定性。

從國內形勢來看，自2012年全球金融危機之后，隨著經濟潛在增長率的下降，改革開放初期的人口紅利、改革紅利、參與經濟全球化紅利、后發優勢紅利逐漸消失，產業結構升級受阻，城鄉收入差距、地區差距逐步擴大，環境污染日益嚴重。在這樣的背景下，2015年中央做出我國已進入經濟新常態的重大判斷，指出下一階段宏觀調控應在適當擴大總需求的同時，著力加強供給側結構性改革。總體來說，面對深刻變化的國際形勢，下一步我國對內要進一步深化體制機制改革，對外要進一步擴大開放，推動形成雙邊、多邊合作以及開放型的世界經濟。粵港澳大灣區戰略的提出既是應對經濟發展新常態的重要戰略之一，也是國家“一帶一路”倡議建設的重要支撐。

粵港澳大灣區由香港、澳門兩個特別行政區和廣東省廣州、深圳、佛山、惠州、東莞、中山、江門、肇慶（珠三角）九個地級市組成，總人口已達7000萬人，是我國目前開放程度最高、經濟活力最強的地區之一，在國家發展大局中具有重要意義，其目標是發展成為與紐約灣、舊金山灣和東京灣并列的世界第四大灣區。目前，粵港澳大灣區建設已寫入黨的十九大報告以及2019年《政府工作報告》，2019年2月18日中共中央、國務院印發了《粵港澳大灣區發展規劃綱要》，將大灣區建設提升到國家戰略的高度。

目前國內主要從以下幾個方面對粵港澳大灣區進行研究。一是有關粵港澳大灣區建設的戰略意義和發展目標。李猛（2018）認為粵港澳大灣區是服務“一帶一路”的重要戰略支撐點，將會有效提升“一帶一路”沿線的經濟規模聚集、市場要素流通和區域經濟的輻射帶動作用，進而更好地推動“一帶一路”自由貿易區網絡的盡快形成和發展。覃成林（2019）認為粵港澳大灣區有利于建設世界經濟中心，形成國際戰略空間。他提出大灣區城市群建設需要立足于世界科技發展和經濟發展的新趨勢，從中國創新驅動發展的需要出發，準確選擇發展的戰略重點。蔡赤萌（2017）提出粵港澳大灣區是國家探索區域發展戰略、提升區域發展新動能的重要實踐，是國家應對一系列發展挑戰的戰略選擇。二是不同學者對粵港澳大灣區建設的優勢和障礙進行了分析。首先，在優勢方面，李勝蘭（2018）指出，粵港澳大灣區城市群是世界最大的城市群、海港群、空港群，集合了金融、科技、產業三大優勢，眾多的大企業和中小企業涌現出無限的創新能力，發展潛力巨大。馮邦彥（2017）指出粵港澳大灣區的主要優勢在于其地理區位，海岸線漫長、港口眾多。其次，學者從協調成本、協調任務、社會參與、競合挑戰等方面探討了粵港澳大灣區建設的障礙。中山大學嶺南學院教授李勝蘭（2018）指出，“一個國家、兩種制度、三個關稅區、四個核心城市”的格局，是粵港澳大灣區最大的特點，但是也帶來大灣區運作過程中的制度障礙和高昂的協調成本。廣東省社會科學院國際經濟研究所課題組（2019）指出，粵港澳大灣區協調的主要障礙在于大灣區內部存在三個獨立的關稅區，內部未能實現要素自由流動；城市間的交通規劃一體化、優勢產業錯位發展、土地資源集約利用、生態環境共同治理、公共服務同質化等也面臨協調難題。

二、粵港澳大灣區經濟一體化發展歷程及中外比較分析

（一）粵港澳大灣區經濟一體化的推進歷程

改革開放以來，粵港澳大灣區經濟一體化經歷了漫長的發展歷程，香港、澳門充分利用各自的要素資源開展合作，優勢互補，推動經濟的互利共贏。港澳回歸后，中央人民政府陸續與香港、澳門特別行政區政府簽訂一系列經濟合作協議，并將粵港澳多地的合作寫入國家及地區發展規劃綱要，進一步推動粵港澳合作的步伐。

1.《關于建立更緊密經貿關系的安排》的簽署

1997年及1999年港澳的相繼回歸，為進一步推進粵港澳地區的經濟合作提供了新的發展機遇。2001年12月，隨著我國加入WTO，國內的經濟開放水平進一步提升。2003年6月和10月，中央政府和香港、澳門特別行政區政府簽署并實施《關于建立更緊密經貿關系的安排》（簡稱為CEPA，即Closer Economic Partnership Arrangement），之后又陸續簽訂了一系列補充協議，逐步落實貨物貿易零關稅、擴大服務貿易市場準入、實行貿易投資便利化等優惠政策。CEPA致力于消除內地與香港、澳門特別行政區之間的關稅和非關稅壁壘，推動服務貿易的自由發展，并擴大市場準入，促進投資及貿易的發展。

2.《珠江三角洲地區改革發展規劃綱要（2008—2020年）》的頒布

2008年底，國家把珠三角與港澳的合作寫入國家發展規劃綱要，明確指出要以廣東省珠三角地區為主體，與港澳地區建立更加緊密的合作，構建現代產業體系，大力發展現代服務業、先進制造業及高技術產業，對傳統的優勢產業進行改造提升，并積極發展現代農業。綱要特別明確了珠三角地區與香港、澳門特別行政區深度合作的領域及具體產業。

3.《粵港澳合作框架協議》的簽署

2010年及2011年，廣東省人民政府與香港、澳門特別行政區政府分別簽署了《粵港合作框架協議》及《粵澳合作框架協議》，兩個協議包括了粵港澳經濟、社會、民生、文化等各合作領域，明確了粵港澳在不同經濟領域中的分工及各自定位，對粵港澳區域向經濟一體化發展給予了方向指導和有力的政策支撐。

4.《粵港澳大灣區建設框架協議》的簽署

2017年3月5日，李克強總理提出了研究制定粵港澳大灣區城市群發展規劃的要求，粵港澳大灣區的概念在國務院2017年《政府工作報告》中被首次提出。2017年7月1日，國務院發展和改革委員會、廣東省人民政府、香港特別行政區政府和澳門特別行政區政府正式簽署了《深化粵港澳合作，推進大灣區建設框架協議》。協議指出粵港澳大灣區的合作宗旨是“全面準確貫徹‘一國兩制’方針，完善創新合作機制，建立互利共贏合作關系，共同推動粵港澳大灣區建設”。合作原則是“開放引領、創新驅動，優勢互補、合作共贏，市場主導、政府推動，先行先試、重點突破，生態優先、綠色發展”。合作的重點領域包括以下七個方面：支持重大合作平臺建設、培育國際合作新優勢、共建宜居宜業宜游的優質生活圈、構建協同發展的現代產業體系、打造國際科技創新中心、進一步提升市場一體化水平、推進基礎設施互聯互通。

5.《粵港澳大灣區發展規劃綱要》頒布

2019年2月18日，中共中央、國務院正式頒布了《粵港澳大灣區發展規劃綱要》，此規劃是指導粵港澳大灣區當前和今后一個時期合作發展的綱領性文件。規劃近期至2022年，遠期展望到2035年。綱要指出到2022年，粵港澳大灣區綜合實力顯著增強，粵港澳合作更加深入廣泛，區域內生發展動力進一步提升，發展活力充沛、創新能力突出、產業結構優化、要素流動順暢、生態環境優美的國際一流灣區和世界級城市群框架基本形成。到2035年，大灣區形成以創新為主要支撐的經濟體系和發展模式，經濟實力、科技實力大幅躍升，國際競爭力、影響力進一步增強，宜居宜業宜游的國際一流灣區全面建成。

總體來說，粵港澳大灣區的建設與發展對于我國具有重大的戰略意義。從國際上看，粵港澳大灣區是推動“一帶一路”倡議的重要戰略支點，將會有效提升“一帶一路”沿線的經濟規模聚集、市場要素流通和區域經濟的輻射帶動作用，進而更好地推動“一帶一路”自由貿易區網絡的盡快形成和發展，讓其成為我國海上絲綢之路的動力來源。在國內層面，粵港澳大灣區的建設有利于提高合作水平，促進協同發展。它是豐富“一國兩制”實踐的重大安排，可以促進粵港澳區域經濟協同發展，維護港澳繁榮與穩定。此外，粵港澳大灣區建設下金融合作的深化有利于構建開放型的經濟金融新體制，有利于推動區域內的要素和人才自由流動，加強地區之間的經濟聯系，減少內部成本，構建國際科創中心。

（二）中外主要灣區與城市群的比較分析

1.粵港澳大灣區與世界級三大灣區的比較

灣區經濟是當今國際經濟版圖的突出亮點，具有高度開放、包容集聚、創新引領、宜居宜業等特點，是世界一流濱海城市的顯著標志。現在世界上著名的三大灣區：美國的紐約灣區、舊金山灣區以及日本的東京灣區，它們不僅在本國的經濟發展和對外開放中處于核心地位，也在各自的區域經濟乃至世界經濟中發揮著重要的作用。

紐約灣區實質上是一個金融灣區，由紐約州、康涅狄格州、新澤西州的31個縣聯合組成，面積達2.15萬平方公里。紐約灣區城市群以紐約為中心，北起波士頓，南至華盛頓，以波士頓、紐約、費城、巴爾的摩、華盛頓等一系列大城市為中心地帶。紐約曼哈頓被形容為整個美國的經濟和文化中心，也是聯合國總部大樓的所在地。曼哈頓的華爾街是其中一個最重要的金融中心，擁有紐約證券交易所和納斯達克，美國7家大銀行中的6家，2900多家世界金融、證券、期貨及保險和外貿機構均設于此，是世界金融的“心臟”。舊金山灣區是美國加利福尼亞州北部的一個大都會區，總人口約為776萬，其中包括多個大小城市，最主要的城市有舊金山半島上的舊金山（San Francisco），東部的奧克蘭（Oakland），以及南部的圣荷西（San Jose）等，是世界上最重要的高科技研發中心之一，世界著名高科技研發基地硅谷即位于灣區南部，擁有全美第二多的世界500強企業，谷歌、蘋果、Facebook等互聯網巨頭和特斯拉等企業全球總部聚集于此；同時擁有舉世知名的斯坦福、加州伯克利等20多所著名大學，以及眾多美國國家公園等自然景觀、世界旅游勝地。東京灣區由東京都、神奈川縣、千葉縣和琦玉縣等“一都三縣”組成，面積3.69萬平方公里。2017年GDP總量合約19909億美元，約占全國的40%，常住人口為4407萬人，是日本最大的工業城市群和最大的國際金融中心、交通中心、商貿中心及消費中心和重要的能源基地、國際貿易與物流中心。

與其他三大灣區相比，粵港澳大灣區的常住人口為7111萬人，占地5.6萬平方公里，遠超世界三大灣區。從經濟規模來看，粵港澳大灣區的GDP（1.64萬億美元）高于舊金山灣區（0.84萬億美元），緊隨紐約灣區（1.72萬億美元）及東京灣區（1.99萬億美元）之后。但從人均GDP來看，粵港澳大灣區仍遠低于其他三大灣區，與以高科技產業為主的舊金山灣區的差距尤甚，一定程度上反映出目前粵港澳大灣區不少產業仍是以勞動力密集型或低價值產業為主，處于價值鏈較低端位置或低附加值區域①數據來源：WIND、各國政府統計年鑒、美國經濟分析局https：//www.bea.gov/；粵港澳大灣區數據更新至2018年，其他三大灣區的數據更新至2017年。。

2.粵港澳大灣區與國內其他兩大城市群的比較

城市群是我國新型城鎮化的主體形態，也是拓展發展空間、釋放發展潛力的重要載體，亦是展現中國經濟實力的重要體現。在黨的十九大報告中也提到，要以城市群為主體構建中大小城市和小城鎮協調發展的城鎮格局。這也意味著長三角、京津冀、粵港澳為代表的城市群仍將是未來中國發展的重要動能。

長三角城市群是中國規模最大，經濟總量最大、一體化程度較高的頂級城市群。26個城市之間發展相對平衡。2018年上海以3.27萬億元GDP位居全國第一的同時，也有5個城市超過1萬億元，7個城市超過5000億元。未來長三角城市群將繼續以上海為核心，南京、杭州、合肥為副中心，持續深入打造長三角一體化發展。但與世界級城市群相比，長三角城市群內部城市功能分工仍然不明確，各地政府有時仍會出現同質競爭，網格化的交通格局尚未形成。京津冀城市群集北京、天津兩大直轄市，但14城整體2018年GDP以8.5萬億元遠低于長三角與粵港澳。問題的根源就在于京津冀一體化發展的滯后。北京集聚全國資源于一體，天津承接了一系列國家戰略項目和工程。然而，地域更為廣闊的河北，產能卻較為落后，服務于北京，卻不能獲得多少實質上的回饋。習近平主席指出京津冀城市群要進一步加強頂層設計，加快推進協同發展和產業的對接協作，著力調整優化城市布局和空間結構，促進城市之間的分工協作②http：//paper.people.com.cn/rmrbhwb/html/2019-02/26/content_1910695.htm。。

與國內兩大城市群相比，粵港澳城市群11個城市在經濟總量上雖然不及26城的長三角城市群，但以城市平均GDP來看，2018年粵港澳城市群以每市平均9267億元遠超長三角的6339億元。在城市化率方面也達到了84.12%，成為全國城市化率最高的地區，遠超長三角的67.5%。但粵港澳城市群仍存在發展不均衡現象，灣區東西兩岸發展存在明顯差距，離核心區域較遠的城市，發展水平較低。相比于長三角城市群，粵港澳城市群規模小，且核心城市的輻射能力明顯不足③數據來源：WIND、國家統計總局、各城市統計公報和統計數據。。

三、粵港澳大灣區的稅制以及稅收合作現狀

正如習近平主席在2018年首屆中國國際進口博覽會開幕式上發表的演講所指出的④http：//www.xinhuanet.com//politics/leaders/2018-11/05/c_1123664692.htm。，當今世界正在經歷新一輪大發展大變革大調整，各國經濟社會發展聯系日益密切，全球治理體系和國際秩序變革加速推進。同時，世界經濟深刻調整，保護主義、單邊主義抬頭，經濟全球化遭遇波折，多邊主義和自由貿易體制受到沖擊，不穩定不確定因素依然很多，風險挑戰加劇。與此同時，我國稅收制度改革也向縱深方向發展，逐步邁向新的發展階段。稅收協調與合作對于促進區域內要素的自由流動、消除稅收競爭具有深刻意義。粵港澳三地正以積極務實的態度深化稅收合作，推動大灣區經濟一體化發展再上新臺階。

（一）粵港澳大灣區稅制現狀

粵港澳大灣區與世界上其他三大灣區紐約灣區、舊金山灣區、東京灣區相比具有自己的獨特之處。具體來說，粵港澳大灣區是一個國家、兩種制度、三個法域和關稅區、流通三種貨幣，在經濟制度、法律體系、行政體制和社會管理模式上，在經濟自由度、市場開放度、營商便利度及社會福利水平等方面，也都存在不小的差異。下文對粵港澳三地的稅收制度進行詳細的分析。

1.廣東省稅收制度分析

由于我國的稅收立法權集中在中央，除一些國家給予部分地區特定的稅收政策外，廣東省的稅收制度基本遵循全國統一的規則。按照征稅對象的不同性質，我國稅收大類可以劃分為流轉稅、所得稅、財產稅、資源稅和行為目的稅五類，共18個稅種。

我國現行稅收體系以流轉稅為主，所得稅所占比重偏低。流轉稅包含的稅種主要是增值稅、消費稅和關稅，它在國家財政收入總額中占有絕對優勢，2018年流轉稅占當年財政收入的50.12%。尤其增值稅是第一大稅種，國內增值稅占到了財政收入總額的33.56%。所得稅包括個人所得稅和企業所得稅，其在國家財政收入總額中所占比重分別為7.57%和19.27%，與流轉稅相比比重偏低①國家統計局，http：//www.stats.gov.cn/。。在稅收管轄權方面，我國采用來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權的雙重標準劃分所得稅征稅。對于居民企業的判定，同時采取登記注冊地標準和實際管理機構標準；對于自然人居民的判定，同時采取習慣性住所標準和居住時間標準。雙重稅收管轄權有利于最大程度地維護我國的稅收利益。在稅收征管方面，我國國地稅機構目前已經實現了合并。2018年兩會期間，第十三屆全國人民代表大會審議通過了國務院關于國務院機構改革的方案。方案提出“改革國稅地稅征管體制。將省級和省級以下國稅地稅機構合并，具體承擔所轄區域內的各項稅收、非稅收入征管等職責。國稅地稅機構合并后，實行以國家稅務總局為主與省（區、市）人民政府雙重領導管理體制。”這有利于極大降低企業納稅人的稅收遵從成本，促進了全國稅收征管的統一性，提高總體的稅收征管效率。從稅法位階來看，我國現行稅制由18種稅組成，其中個人所得稅、企業所得稅、車船稅、環境保護稅、車輛購置稅、耕地占用稅、煙葉稅和船舶噸稅這八個稅種已經由全國人大立法，增值稅、關稅、契稅、消費稅及印花稅等大部分稅種還只是依據國務院制定的行政法規執行。

2.香港特別行政區稅收制度分析

香港（包括香港島、九龍、新界地區）位于亞洲大陸的東南邊緣，是南中國海上的出海口。香港回歸以前，其財政、稅收政策長期受英國殖民地規則的指導和限制。香港現行的稅制是由1947年制定的《稅務條例》經過不斷修訂發展起來的。為適應香港“投資者樂園”的自由市場經濟，香港稅制一貫堅持稅種少、稅率低的特點。1997年7月1日，香港回歸祖國，其稅制在“一國兩制”方針的指導下日臻完善，有效地推動了香港經濟的發展。

香港的稅種按性質可分為直接稅和間接稅。直接稅在稅種結構中所占的比重最大，包括物業稅、薪俸稅、利得稅、利息稅、遺產稅。物業稅、薪俸稅和利得稅這三類所得稅是直接稅中的主要稅種，它們采用分類所得征稅方法，同時又允許納稅人選擇各種所得合并計算的個人入息課稅①個人入息課稅：以個人營業事業所得、工資薪金所得、物業所得、利息所得總額為征稅對象，以取得所得并經申請批準的香港永久居民或暫時居民為納稅人，以納稅人的全部所得總額，扣除個人、妻子、子女等的免征額后的余額，即應納稅所得額為計算依據，實行超額累進稅率，依率計征。如果納稅人的某項所得已按分類所得稅課征辦法繳了稅，在計算個人入息課稅時，其繳納的稅額可以抵扣。個人入息課稅由香港稅務局負責征收。，即綜合所得課征方法。在間接稅方面，香港有十幾種間接稅，包括應課稅品稅、印花稅、差餉、娛樂稅、博彩稅、酒店房租稅、機場離境稅、商業登記費、車輛稅、專利或特許權稅、的士牌稅等。

總體來說，在稅制結構方面，香港稅收征稅面窄、稅種少、稅負輕，作為香港最主要稅種的利得稅及薪俸稅，其基本稅率分別是16.5%和16%，利得稅最低優惠稅率僅為8.25%。更為重要的是，香港對一般進口貨物不設關稅，只對4種特殊商品如煙、酒等征稅，取消對化妝品征稅。另外，香港不設投資利得稅，對保護投資者積極性和激發企業進取精神具有重要的作用。在稅收管轄權方面，香港一直堅持所得來源地原則，只對來源于香港的收入課稅。這一原則使香港有效避免了國際性公司在港雙重納稅問題，刺激了公司經營離岸業務的積極性，有利于香港的經濟國際化。在稅收征管方面，香港的稅務系統包括香港稅務局、香港稅務委員會、香港稅務上訴委員會及聯絡小組。它對每一項稅的課征，不論是直接稅還是間接稅，稽征力求簡便，而不鼓勵逃稅。在稅收執行法例方面，條例根據香港經濟的發展變化進行修訂，歷次的重要修訂，均是首先公布，讓市民發表意見，政府適當考慮民眾的建議進行修改、制定。

3.澳門特別行政區稅收制度分析

澳門位于南中國海珠江三角洲口岸，盡管其在回歸祖國以前由葡萄牙共和國管理，但實際上是一個內部公法法人，享有行政、經濟、財政和立法自主權。澳門本身的稅務制度主要是基于葡萄牙稅法，再結合澳門本地經濟社會的實際情況形成，由立法會負責制定稅收制度的基本元素，制定每一稅項的對象和稅率以及稅務的豁免和其他稅務優惠條款。澳門作為一個島嶼，各種資源較為匱乏，原料主要依靠進口。因此澳門工業以勞動力密集型的加工業為主，政府為了保證稅收平衡，以低稅率作為手段吸引投資，促進經濟的發展。

澳門現有稅種分為直接稅與間接稅。直接稅主要包括：營業稅、所得補充稅、職業稅、房屋稅、物業轉移稅以及專利稅等。間接稅主要包括：印花稅、旅游稅、消費稅以及罰款和手續費等。直接稅是澳門政府的主要收入來源，其以每年大約30%左右的比例遞增，在政府財政收入中所占比重一直保持在80%左右。澳門政府根據澳門的特點，對一些特殊行業實行特許專營制度，包括博彩業、公共交通業、電訊業等。政府與各專營公司簽訂專營合同，實行監控，并對其征收專項稅款，即為專營稅，其是澳門政府的一項重要的資金來源，也成為澳門稅制的一個突出特點。

總體來說，澳門經濟結構以博彩業為主，2018年博彩業生產總值占當年GDP的54.18%②澳門統計暨普查局網站，https：//www.gov.mo/zh-hans/entity-page/entity-282/。。相應地，澳門稅制也有其自身的特色。首先是澳門特別行政區的稅種少、稅基窄、稅率低，現行稅制中規定征收的稅種只有14種，而且各個稅種的稅率很低、累進幅度小、豁免和優惠的范圍很多。從稅種性質來看，它沒有完全意義上的“個人所得稅”與“企業所得稅”，但所得補充稅、職業稅、房屋稅中針對個人的可被視為個人所得稅；所得補充稅中針對團體的可被視為企業所得稅。這樣分類征收的特點是對不同稅源征收不同的稅，可以避免對納稅人同一稅源重復課征。其次，澳門稅制中很多稅種采用固定稅額的方式。例如，營業稅對所有行業均按定額征收；職業稅對從事獨立勞務的職業者，根據其職業的性質不同規定差別固定稅額；部分專利稅、消費稅等也實行定額稅率。三是專營稅地位突出。專營稅作為澳門的特有稅種，在整個財政稅收體系中占有舉足輕重的地位，尤其是博彩特別稅對澳門經濟發展影響重大，2018年博彩業上交的稅收占到了澳門財政收入的80%以上①澳門特別行政區政府財政局，http：//www.dsf.gov.mo/tax/selo/。。四是從稅收管轄權的角度，澳門稅制采取屬地征收的原則。對于個人的工作收入，不論其是否為澳門居民，都要就其在澳門工作得來的薪酬繳納職業稅；對于個人和團體，不論其住所或總部位于何處，都要就其在澳門取得的總收益繳納所得補充稅。五是從對外稅制的角度，澳門至今仍未實行稅收抵免或饒讓制度，未與任何國家或地區簽署稅務協定，以避免雙重課稅。但由于其稅收水平低，因此這并不構成外來投資的障礙。六是在稅收征管方面，澳門特別行政區的征稅管理規范，規定詳細。澳門稅收章程不僅規定納稅人的申報期限、納稅期限，而且規定了稅務機關辦理征稅事宜所遵守的期限并詳細規定了評稅職權、評稅要求。它所規定的內容涉及稅收征納各個環節，比較全面，尤其強調細節規定。

（二）粵港澳大灣區稅收合作的現狀

粵港澳三地自改革開放以來經濟合作經歷了漫長的發展歷程并取得了一定的成果，目前粵港澳地區的稅收合作主要體現在以下方面：

1.廣東省對港澳的稅收政策的變化發展

20世紀改革開放初期，廣東省為了最大程度地吸引外商投資，對外稅制的設計體現出稅負輕、優惠多、手續少的若干特點。90年代后，廣東省對香港、澳門特別行政區的全面稅收優惠政策逐步向特定行業優惠轉變，并完善了稅收優惠政策，廣東省對港澳外資的優惠轉向了內外統一稅制。

2.內地與港澳避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排

中央政府和港澳特別行政區分別于2003年和2006年簽署了《關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》，目的是為了保證同一收入來源的所得，不論是直接所得還是間接所得，均不會被重復征稅，但至少征一次稅。適用這項安排的稅種包括澳門的職業稅、所得補充稅、房屋稅等；香港的所得稅、薪俸稅和物業稅等；內地則包括個人所得稅和企業所得稅。同時，在不動產所得、聯屬企業、股息、利息等多個方面訂立了稅收互惠條款。

四、推動粵港澳稅收協調的政策建議

粵港澳地區之間的稅收合作是發生在一個主權國家內部的，與歐盟、北美自由貿易區等稅收合作不同。同時，它是三種稅收制度的合作，也不同于國內同一稅收制度下省份之間的合作。面對粵港澳經濟發展的新形勢，對以往稅收合作中凸顯的問題，需要進一步加強稅收協調與合作。

（一）粵港澳稅收協調應以實體稅政的協調為基礎

在關稅方面，香港、澳門特別行政區對進口貨物一般不征收關稅，而廣東省對大部分進口貨物都征收關稅。內地與港澳之間的關稅協調在政府間簽訂了CEPA協議之后就逐步推進，它對原產于內地和港澳的貨物取消了關稅和非關稅壁壘，但并不涉及原產第三國的貨物。對于那些原產于第三國的貨物，企業自港澳進口與從內地其他城市進口的稅負存在較大差異。因此，下一步粵港澳大灣區關稅之間的協調范圍應進一步擴大，應從內地與港澳之間的協調擴大至大灣區內地城市與第三國之間的關稅優惠上。

在稅制結構方面，香港、澳門特別行政區的稅制以直接稅為主，內地以間接稅為主，增值稅作為內地的第一大稅種，在財政收入中占有較大比重。2019年4月1日起增值稅稅率調整后，其最高檔基本稅率為13%。我國下一步稅制改革的主要目標應該是繼續簡化間接稅稅種，逐步降低增值稅稅率，推進增值稅由三檔稅率兼并為兩檔稅率，充分發揮增值稅中性原則。

在直接稅自身的協調方面，不管是企業所得稅還是個人所得稅，均應完善境外已納稅額抵免制度，盡量避免因稅收管轄權沖突導致的重復征稅。在個人所得稅上，我國下一步應加快綜合與分類相結合的制度改革，降低稅率，以縮小內地與香港、澳門特別行政區之間的個人所得稅稅制的差異。一是采用財政手段，發放港澳人才稅額補貼。進一步擴大橫琴新區已有的個人所得稅優惠政策的適用范圍，對在粵港澳大灣區內工作的港澳人才，按實際繳納的個人所得稅稅款與其個人所得按照港澳地區稅法測算的應納稅款的差額給予補貼，以減輕稅負差異對其薪酬的影響，促進粵港澳大灣區人才尤其是高素質人才的高效流動。二是推進財稅改革，增加專項扣除。對在大灣區內工作的港澳人才繳納的個人所得稅增加專項扣除項目，綜合考慮納稅人各項情況，將納稅人家庭負擔、慈善捐款等支出進行抵扣后再予以征稅，以吸引更多的港澳人才融入大灣區改革發展中。三是完善納稅人收入信息交換機制，定期自動交換跨境納稅人的基本信息、儲蓄利息、工資薪金等涉稅信息，以強化大灣區內個人所得稅的征管。

在企業所得稅方面，粵港澳三地可在已有的《關于對所得避免雙重征稅的安排》等協議的基礎上，進一步深化企業所得稅的合作協議框架，增添有利于避免雙重征稅、逃稅避稅的條款。此外，可以進一步擴大企業所得稅優惠目錄的適用范圍。進一步擴大橫琴、前海新區已有的企業所得稅優惠目錄的適用范圍，對粵港澳大灣區內的鼓勵類港澳企業按照15%稅率征收企業所得稅，以吸引更多港澳企業到粵港澳大灣區發展。

（二）粵港澳稅收協調應以稅收征管的協調為保證

由于香港、澳門特別行政區特殊的政治制度，其稅務機構是獨立設置的，存在各自獨立的稅收征管體系，中央政府有必要進行統籌規劃。對于大灣區的稅收征管協調，首先要建立與國際接軌的現代稅收管理體制，借鑒國際先進稅收管理經驗，引入風險管理的概念，利用大數據對納稅人涉稅風險進行有效的篩選，為納稅企業提供有針對性的服務。其次要建立智能化的數據庫以進行國際稅收經濟分析，從而與經濟轉型升級的整體目標相匹配，加強稅收服務的專業化、信息化和科學化，提高稅收征管效率。第三，在稅源監控制度方面，加強跨境稅源管理，建立和完善跨境合作的國際稅收情報交換機制，并加強在國際反避稅等領域的合作。第四，在稅收優惠政策落實方面，創新稅收優惠落實機制，稅收優惠政策落實通過稅務部門依托數據分析篩選，或自動實現，或定向向納稅人推送優惠政策提醒，取消傳統備案審批制，做到“網上填報、即時享受”，簡化辦稅程序，縮短辦稅時間。同時，加強事后稽查和納稅信用體系建設，提高對惡意偷逃稅的曝光和打擊力度，將優化稅收營商環境同加強稅收征管有機統一起來，不斷推進國家治理體系和治理能力的現代化。

（三）粵港澳稅收協調應建立有效的稅收爭議解決機制

隨著粵港澳大灣區經濟一體化水平的逐步提升，由于香港、澳門特別行政區與內地實體稅法差異以及稅收征管體制的不同，征納雙方之間涉稅爭議的產生是不可避免的。目前，當內地納稅人對稅務機關做出的稅務決定不服時，有兩種爭議解決渠道可供選擇。一種是向做出稅務處理決定的上一級稅務機關申請稅務行政復議，另一種是向人民法院提起稅務行政訴訟。由于香港、澳門特別行政區在行政、立法以及司法上的高度自治，在稅務爭議解決上都有各自的機制。粵港澳大灣區建設中經濟合作的推進將不可避免地導致稅務爭議管轄權以及稅政適用上的沖突，不利于爭議的解決。因此，有必要建立專門的協作機構去解決大灣區內涉及粵港澳之間的稅務爭議。