新會計準則下企業合并財務報表的探討

仇飛

摘要：新會計準則對于企業合并財務報表的相關條款作出了一定程度的修改，豐富了報表內容，革新了報表編制方法。在對會計行業進行規范的同時，強調借助一些特殊手段，實現對于社會經濟環境的調整。在這種情況下，會計人員應該及時對自身的觀念和專業知識進行更新，提升對于新會計準則的認識，確保企業合并財務報表工作的順利實施。本文就闡述企業合并財務報表的編制原則出發，分析了新會計準則下企業合并財務報表的新變化，并就如何做好相關工作提出了幾點有效建議。

關鍵詞：新會計準則;企業;合并財務報表

經濟全球化背景下，我國的經濟貿易活動受到國際貿易的影響不斷加大，為了能夠更好地適應新的發展環境，新會計準則由此而生。而面對日益激烈的市場競爭，企業的合并與整合更加頻繁，對于合并財務報表工作提出了更加嚴格的要求，因此，在進行合并財務報表編制過程中，企業需要結合新會計準則的要求，明確合并財務報表的新特點，確保相關工作的順利實施。

一、新會計準則下企業合并財務報表的編制原則

財務報表可以對企業財務狀況、經營成果以及現金流量進行綜合反映。在集團公司中，通過合并財務報表將母公司和子公司視為一個整體經濟組織，能夠更客觀反映集團公司的總體情況，更準確把握企業經濟狀況以及業務開展情況。

新會計準則下，企業合并財務報表體現出了一些新的特點，在進行報表編制的過程中，必須堅持幾個基本原則：一是實質性。新的會計準則從實質性的角度，就合并范圍進行了重新定義，不再單純關注股權占比;二是一致性。在新會計準則中，對于合并財務報表的編制，要求子公司與母公司所運用的會計政策以及會計期間、報表日等必須相同，如果不一致，就需要對財務報表進行相應調整。三是謹慎性。新會計準則對非同一以及同一控制下的企業合并做出了更加細致的規定，要求財務人員在進行合并財務報表編制時應保持謹慎。在同一控制下，企業合并主要依據被合并企業原賬面價值進行確認，防止定價不合理導致利潤粉飾等現象發生;非同一控制下，企業合并主要采用購買法對被購買企業各事項進行認定，關注購買日被購買企業資產公允價值，購買方支付對價是市場競爭機制下的定價結果，價格較為公允、合理，參照公允價值有助于企業會計信息質量提高[2]。

二、新會計準則下企業合并財務報表的全新變化

新會計準則的實施，對于企業合并財務報表的影響十分巨大，對比原先的會計制度，企業合并財務報表的變化體現在如下方面：

（一）合并范圍的變化

新會計準則的實施，對于“控制”進行了重新定義，同時就其范圍進行了拓展，企業在進行財務報表合并過程中，需要從“控制”的概念著眼，不再考慮股權占比，而是看能否實質性控制被合并方公司為原則。例如，甲公司能夠很好駕馭乙公司財務和經營政策，并從乙公司經營活動中獲取利益，則甲公司具備相應控制權。與之相比，原會計準則中，企業合并遵循的是“控股比例”原則，采用比例合并法，需要在合并財務報表中考慮企業的股權比例。新會計準則中，所有實際受控于母公司的子公司，都必須編入合并財務報表，確保報表能夠將集團整體的經營狀況表現出來。原會計準則中將投資公司、保險公司等特殊性投資機構持有的股權，雖持股達到控股比例但未實質性對其控制時，應納入到合并范圍中;但在新會計準則中無需納入合并范圍。

（二）編制方法的變化

新會計準則強調，企業合并財務報表編制需要以母公司和子公司的財務報表作為起點，母公司從權益法角度對子公司長期股投資進行追溯調整，然后以母公司為主體并入子公司，此時，子公司需與母公司采用一致會計政策，確保合并財務報表有效性。同時，新會計準則也提出，若合并方與被合并方屬于同一個集團公司旗下的不同子公司，則為同一控制下企業合并，合并方支付的對價與被合并方可辨認凈資產份額的差額，調整資本公積和留存收益，此時合并資產負債表不會產生新的商譽[3]。如果合并方與被合并方屬于完全不同的企業，則為非同一控制下企業合并，此時所支付的對價較為公允，購買方支付對價超出被購買方可辨認凈資產公允價值份額的部分，視為被購買企業整體支付了商譽價值，合并財務報表列報為商譽，并在合并財務報表附注中披露。在后續期間，若合并商譽存在減值跡象，需要計提相應減值準備，商譽的減值一經計提不得轉回。若合并方支付對價小于享有子公司可辨認凈資產份額，則合并方需要將負差確認為當期損益，視同被購買企業股東做出讓利，對長期股權投資賬面價值進行調整。

（三）基礎理論的變化

新會計準則的實施，要求在開展企業合并財務報表編制的過程中，借助經濟主體理論替代母公司理論，借此消除報表編制中的形式主義問題，提升其實質運用性。在母公司理論下，合并財務報表編制的基礎是股東利益，以母公司提供的財務報表為基礎，進行相應的拓展延伸;而在經濟主體理論下，所有主體都應該被平等對待，企業主體的利益是合并財務報表編制的核心，確保其能夠將所有股東的利益全部反映出來。

（四）編制主體的變化

新會計準則就合并財務報表的編制主體做出了明確規定，要求必須是母公司，同時強調只要是母公司，就必須做好合并財務報表的編制工作，這個看似簡單的規定，對于一些管理層級眾多，規模相對較大的企業集團而言，有著非常積極的作用和不容忽視的價值，能夠促進財務報表編制工作的順利實施。

（五）資產負債的變化

新會計準則中提出，當母公司對子公司長期股權投資抵銷了其可以在子公司權益中獲取的相應份額時，合并財務報表的編制過程中，也應該做好對應差額的抵消工作，若購買日母公司對子公司的長期股權投資與在子公司所有者權益中能夠享有的份額存在差額，則需要將差額明確體現在資產負債表中。不僅如此，若母公司與子公司在債權、債務層面的金額相互抵消后，依然有差額的存在，需要將其記錄到投資收益項目中[4]。

三、新會計準則下企業合并財務報表的優化建議

（一）確立公允價值法及相關系統

新環境下，想要做好合并財務報表的編制工作，企業必須從自身的實際情況著眼，確立公允價值法的同時，對相關系統進行優化和完善。這個過程中，針對活躍的市場報價，企業必須安排專人做好市場相關信息的收集評估，以計算跟蹤系統為支撐，時刻關注市場的動態變化。若缺乏活躍的市場報價，則企業需要運用先進的計價模式，做好公允價值的計量工作。

（二）做好企業財務系統優化調整

新會計準則要求母公司必須在購買日獲取子公司的公允價值詳細記錄，設置好必要的備查簿，不能僅關注子公司的投資成本或者財務報表，而是應該保證信息獲取的全面性和完整性，以備查簿為基礎，編制合并財務報表，確認子公司商譽，從實際情況出發，對母公司財務系統以及報表編制提出更高要求，依照新會計準則的規定，做好財務報表編制及財務系統、會計科目的調整和優化。

（三）做好減值測試管理工作

在開展預算管理的過程中，需要關注各方面的影響因素，提升預算管理的有效性和針對性。應該明確，預算是資產減值計量的基礎和前提，在開展企業財務預算編制，特別是現金流量長期預算編制時，需做好預算全面化管理，借助全面預算理念，對財務預算進行細化和完善，減少資產減值測試成本，提升財務工作效率，為企業資產或資產組劃分以及資產或資產組未來現金流量預測提供有力支撐[5]。

四、結語

總而言之，新會計準則的實施，主要為了更好順應企業發展以及國際經濟環境的客觀需要，其本身對于企業合并財務報表產生的影響也極其巨大，在報表內容、合并范圍、編制方法、基礎理論、編制主體以及資產負債等方面均有體現，能夠在一定程度上推動企業合并財務報表價值的充分發揮，實現市場經濟的穩定健康發展。

參考文獻：

[1]朱寧.關于企業合并會計報表問題對策的探析[J].商場現代化，2019 （15）：148-149.

[2]李永蕓.新會計準則下企業會計報表合并實務的現實選擇——評《企業合并與合并財務報表》[J].染整技術，2018，40 （09）：99.

[3]閆紅艷.企業合并報表編制中存在的問題及對策分析[J].全國流通經濟，2018 （24）：104-105.

[4]崔麗艷.新會計準則在合并財務報表變化及對企業的影響[J].現代經濟信息，2018 （14）：214-215.

[5]王述剛.新會計準則下合并財務報表編制問題分析[J].時代金融，2018 （15）：154，158.