供熱企業采暖費核算的財稅處理研究

薛成梅

摘要：城市集中供熱企業作為國有企業，擔任提供熱量的職責，經營模式較為特殊，收入集中在每年9-11月，成本支出集中在10月-次年4月。與其他生產或者銷售企業不同，相對應收入核算也具有一定特殊性，難以從大家熟悉的行業中尋找參考依據。現有會計準則、相關會計科目設置、賬務處理等均是從宏觀角度出發。本文就筆者工作這些年工作經驗，對供熱企業采暖費核算的財稅處理措施進行探討，并分析其意義。

關鍵詞：供熱企業;采暖費;財稅處理

城市企業在所有國民經濟中具有獨立性，與民生、公共服務密切相關。行業性質對于供熱企業經營管理模式具有決定性作用，區別于其他生產與銷售行業，獨特性經營管理模式也決定了城市集中供熱采暖費核算的特殊性。根據城市集中供熱企業經營模式的不同，將其分為熱電聯產供熱企業與外購熱源銷售式供熱企業（供熱企業）[1]。各地區與政策對于供熱企業支持流動不同，且其自身運行具有獨特性，因此，其收入核算方式相對具有特殊性。

一、收入的定義與規定

根據《企業會計準則-基本準則》對收入進行規定，當總流入同時滿足：企業在日常生活中形成;能夠為所有者帶來權益;與所有者投入資本具有不相干性時，即為企業收入。企業收入渠道局具有多樣化，不同來源收入表現特征也隨之不同，確認條件也應該根據實際條件分析。根據《企業會計準則第14號-收入》其中法則規定[2]，當滿足以下條件：企業日常運營中完成且與所有者投入資本無相關性、導致所有者經濟權益增加的總收入即為第二條收入。當滿足以下條件時：供熱企業與商品購貨方完成主要風險和報酬的轉接工作，企業不再具有所有權，對于已出售商品喪失管理權，總收入金額確定，與商品相聯系的經濟利益很大幾率流入企業，與商品相聯系的無論是已經發生或者即將發生的成本均能夠可靠計量并核算，即為具有法律效益的第四條銷售商品收入。

二、供熱企業財務處理

（一）稅法規定

參照《企業所得稅法實施細則》中規定：企業應納稅所得額應堅持責權發生制，當階段費用不受款項影響均計入當期收入與費用;不屬于該對應階段費用，即使款項到賬，仍不計入當期收入與費用。特殊規定除外。

企業銷售商品收入確認條件如下：（1）合同簽署完成，商品相關所有權與風險均已在企業與購貨方之間完成轉接工作。（2）對于已經出售商品，企業不再具有所有權等專有權利。（3）收入金額具有確定性。（4）無論是已經發生的或者未發生的均能夠得到可靠核算。

在符合上述確認條件并同時按照以下銷售方式完成出售商品確認收入時間：對于采用托收承付方式商品，確認收入時間為在辦理完整托收手續后。對于通過預收款方式確認的商品，于發出商品時確認。對于需安裝、檢驗商品，于購買后并且安裝、檢驗完畢時確認。若安裝程序簡單，于商品發出時確認。對于通過支付手續費委托方式代銷商品，于收到清單時確認。

綜合以上規定，參考“責權發生制”原則，供熱企業功采暖費應該具體結合實際供熱期，將該階段均勻納入每個納稅期中的總收入。供熱企業銷售熱量，當商品所有權轉移且不再具有商品管理權與控制權時，確認收入。

（二）會計規定

在會計準則中“很可能包含范圍為≥50%且≤95%。稅法收入確認條件與《企業會計準則》具有相似性[3]，基本一致。以上兩者均強調“責權發生制”原則以及“實質重于形式”原則，其中較為特殊并且唯一不相同之處為國稅函相關文件強調了所設定在經濟利益不可能流入供熱企業的情況下，企業所得稅依然需要確認是收入。

在稅法管理中，“商品銷售合同已經簽訂”相關內容增加，“企業所屬經濟利益幾率”相關內容減少，分析認為是由于企業經營中存在利益風險，不涉及國家政府。

假設某公司在2016年內有100萬不劃入企業盈利，即是企業與該項經濟利益不相干，這100萬元采暖費按照企業規則規定在短時間內不需要計入收入，但在稅務法律范圍上卻要承認收入與成本。

供熱企業向用戶提供熱量產品，只有在規定條件下才不計入確認收入。不確認收入情況主要有以下兩種：（1）企業銷售商品具有質量、品格、規格等問題，且后續彌補工作不到位，需擔負責任，該情況即可認為商品所有權中主要風險以及報酬未發生轉移。（2）供熱企業服務過程中主體異常，商品所有主要風險和報酬針對對象不明確，銷售主體空缺，無法確認收入。

（三）供熱企業采暖費收入特殊性

供熱企業經營模式選取熱力生產企業作為起步，通過換熱機組向熱力管網提供熱力。借助通熱管道途徑，由供熱企業為各供熱單元提供熱量，實施溫度轉換后輸送到各家各戶。完成由商品向熱力轉換銷售工作。采暖費收入具體特殊性如下：（1）行業、經營模式具有特殊性，促使供熱企業多采用預收款方式銷售熱力。即在采暖前預收該階段總供熱費用，待采暖結束后，根據實際熱力使用量進行最終核算。（2）受自然環境影響，在供熱服務中可能存在溫度不達標、管道故障、服務時間差異等問題，待供暖結束后，由用戶轉接商品所有權。盡管以上情況退費占據比例小，但供熱企業具有公共事業性質，也就決定了退費占比的不可預測性。（3）采暖費預收分攤與各個采暖季，收入分期確認。

（四）基本財務處理

（1）采暖期前，根據經營部門會計核算結果收取金額，模擬企業稅法制定規定對收入進行確認：

會計處理為：（單位：萬元：下同）

借：應收賬款-預計收款-居民采暖費20400-非居民采暖費21850;貸：遞延收益-居民采暖費20400-非居民采暖費21850。

（2）按照月分期確認收入：在2016年4月：借：遞延收益-居民采暖費4080 （20400÷5、下同） -非居民采暖費4370;貸：主營業務收入-居民采暖費3584.11-非居民采暖費3674.85，應交稅費-增值稅-銷項稅-居民稅476.5、非居民501.02。

（3）2015 年 5 月份實際收到采暖費有7400萬元，其中居民3600萬元、非居民3800萬元：借：銀行存款：7400，貸：預收賬款-居民采暖費-非居民采暖費3800。

（4）定期按照月份沖減預計消費，在2016年4月沖減：借：預收賬款-居民采暖費3600-非居民3800，貸：應收賬款-預計收款-居民采暖費3600-非居民采暖費3800。

（5）2017 年 3 月 30 號停止供暖后，實際收到采暖費43030萬元，大于預計收款780萬元，其中居民采暖費410萬元，非居民采暖費370萬元，借：預收賬款-居民采暖費410-非居民采暖費370，貸：主營業務收入-居民采暖費362.75-非居民采暖費308.69，應交稅費-增值稅-銷項稅-居民45.82、非居民40.13。

（6）假設實際收到采暖費 41880 萬元，小于預計收款370萬元，在沖減收入方面：借：應收賬款-預計收款-居民采暖費210-非居民采暖費160，貸：主營業務收入-居民采暖費175.20-非居民采暖費123.84，應交稅費-增值稅-銷項稅-居民采暖費34.80、非居民采暖費36.16。

（7）在 2017 年采暖期結束后，對實際中應收但確未收金額進行統計核對賬目，假定存在290萬元賬務未進行掛賬，且其中有3個月屬于2016年年份中，借：應收賬款-居民采暖費120-非居民采暖費170，貸：主營業務收入-居民采暖費60.12-非居民采暖費91.05，根據前年度損益進行調整-居民采暖費59.88-非居民采暖費78.95，應交稅費-增值稅-銷項稅-居民13.58-非居民19.70。

三、小結

在信息時代以及管理科學大環境下，各行各業的生存均涉及財稅處理戰略問題，根據以往財稅經驗在供暖企業管理中進行總結與完善，形成我國特色財稅管理系統。雖然當前我國供熱企業財務管理與應用中存在諸多問題，但隨著社會主義體制逐漸發展，加強供熱企業財稅管理，推動企業可持續發展。

參考文獻：

[1]吳孟濤.供熱企業采暖費核算的財稅處理[J].稅收征納，2016 （9）：35-36.

[2]王志華.供熱企業采暖費收入核算探討[J].經濟，2015 （5）：00151-00152.

[3]徐銘澤.企業內部研究開發費財稅處理分析[J].管理觀察，2014 （7）：76-78.