上市公司財務造假與內部控制分析

路俐 甘肅祁連山水泥集團股份有限公司

一、引言

近日，上市公司康美藥業299億元貨幣資金蒸發事件，是近年來比較罕見的財務造假事件，加上近期暴雷的三安光電，86億預付款疑云重重；金亞科技涉嫌欺詐發行股票，財務數據重大差錯，貨幣資金、應收賬款、其他應收款等九大財務指標合計調整接近12億元；上市公司的誠信問題再度引起市場關注。這些重大事件的發生與上市公司內部控制體系不完善或存在缺陷等密切相關，才會出現欺騙投資者和社會公眾現象。因此，通過法律、法規和制度進一步強化上市公司內部控制，在上市公司發展過程中具有至關重要的作用。

二、內部控制制度現狀

（一）管理層缺乏內控意識，串通舞弊，使內部控制流于形式

上市公司內部把控問題，較為明顯地表明在公司治理不健全的情況下，內部控制減弱，部分負責人凌駕于內部控制之上，管理人員串通現象等層出不窮，某些高管人員，為了短期的利益，置法律與不顧，指示下屬偽造單據、挪用資金、操縱利潤，披露不真實的數據等,說明內部控制還只停留在表面層次，沒有從技術層面揭露虛假會計訊息和經濟舞弊活動，于是就導致從根源無法阻止上述活動的產生，這與內部控制的目標和標準相背離。

管理層對內部控制的重視程度，是其能否產生效果的關鍵。一些企業管理層對內部控制制度認識不足，認為內部控制制度嚴重阻礙了其發展的勁頭。許多上市公司在一股獨大的情況下，董事與經理層人員高度重疊。如部分內部機構規劃不合理，權責布局不科學等，都可能造成機構冗余，職能交叉或者缺位，運轉效率不高。在這種狀況下，要想通過內部控制框架，達到通過董事會控制經理層的目的是難以實現的，因而會導致內部控制流于形式。

（二）企業內部控制制度執行力欠缺

我國現有內部控制，只注重制度文字的編寫環節，忽略了如何實施、判斷和報告制度的執行情況，內控制度的設計缺陷和運行缺陷的有效性等。內控制度在管理實踐中甚至被束之高閣，無人問津。也使內部控制制度流于形式。在具體的經濟業務辦理過程中，由于時間倉促、人員少、審批人員出差、等原因，越權審批、缺部門辦理業務時有發生 ，不相容崗位相分離等原則未嚴格執行，也使內控制度喪失了其應有的重要程度和專業程度，造成內部控制操作效率低下。

（三）內部審計職能不強

內部審計作為內部控制機制執行的監督機構。上市公司內審部門雖然在董事會下設審計委員會領導下開展工作，但企業內審機構也只是眾多企業內部單位中的一個，內部審計缺乏獨立性，缺乏有效的審計手段等，監督不到位導致審計監督效能的減弱。

（四）注冊會計師內部控制審計失效

《企業內部控制評價指引》對注冊會計師進行內部控制審計指明了一定的標準，把內部控制審計列定成為：會計事務所接受委托，對指定基準日的內部控制規劃以及運轉的高效程度予以審計。上述康美藥業在近期發布會計差錯更正說明，稱2018年度以前營業收入、營業成本、費用及款項收付方面存在賬實不符情況，其中貨幣資金多記299.44億元，營業收入多記88.98億元，營業成本多記76.62億元。其外部審計中介機構廣東正中珠江會計事務所難辭其咎，該所已連續審計康美藥業19年，勢必其獨立性會大打折扣，審計師職業操守值得質疑，內部控制失去效能。

（五）內部控制審查內容和方法不完備

內部控制審計主要是內部審計機構對組織內部控制設計和運行的有效性進行的審查和評價行為。內部控制務必要從內部環境、風險評測、控制行為、信息與對接、內部監控等五個要素著入。但是，部分企業內控審查的內容及方法標準不一，檢查不全面，制度設計及運行均存在缺陷。

三、內控失控及財務造假的對策

（一）完善法人治理結構，強化董事會在法人治理結構中的核心地位

公司應該按照《公司法》、《證券法》、《上市公司治理準則》等相關法律、法規和規定的要求，建立較為完善的法人治理結構。董事會務必要對公司內部控制的構建、優化和完備程度負責。務必明確董事會、監事會、經理層等在決議、操作、監控等層面的責任權限，各司其職、各負其責，確保決策、執行和監督相互分離，形成科學有效的職責分工和制衡機制，避免機構設置形同虛設。

（二）加強內部審計，提升管理者和會計人員素質，加強企業文化建構

強化內部審計的工作，提升內部審計的作用，確保內部審計機構配置、人員安排以及工作的獨立地位。內部審計對內部監控核驗過程中糾查出的內控漏洞，務必要根據企業內部審計工作的流程，上呈董事會和審計委員會或經理層報告內部控制建設進展狀況和現存的問題等。

知識經濟條件下，人才是重要的資源。尤其是管理者和會計人員對內控的執行和會計信息質量的安全完整，有著不可替代的作用。企業務必按照人力資源能力框架標準，明晰每一個工作的責任權限、任職要求和執行標準，按照德才兼備、以德為先和公正的準則，經由公開招聘等多種形式選拔高水平的管理人才，著重考察選聘對象的價值觀以及責任觀念。董事、監事、經理和其他高級管理工作者也需要在企業文化建構的過程中起到帶頭模范效用，同自身的高素質以及踏實肯干的優良作風，去感染整個公司，一同構建積極有活力的企業文化環境；提高會計人員的職業道德水平，加強自身業務學習。“打鐵還需自身硬”，只有自身業務素質過硬，才能抵制不合理授意及要求，主動規避做假賬的法律風險。樹立誠實守信的經營理念，保護領導和自身。

（三）建立健全不相容職務分離控制制度。

不相容職務通常涵括：授權批準與業務經辦、業務經辦與會計登記、會計登記與財產儲存、業務經辦以及稽核查驗等。不相容職務分離的中心是“內部牽制”，首先務必要明確何種崗位和職務是無法相容的；其次要確定每一個機構中崗位的責任權限，讓不相容崗位能夠彼此地監督、彼此制約，構成高效的制衡模式。由于人力資源的約束等不能實現不相容崗位相分離的，企業務必要運用抽查交易文檔、定期資產盤點等方式來控制。

（四）建立健全授權審批控制機制。

授權審批制度需要企業構建好授權審批機制，編制日常性的授權權限指引，規范特別授權的范圍、權限、流程以及職責，嚴格把控好特別授權。對于重大決策、事項和人事任免及大額資金支付項目（即“三重一大”）等，企業務必要根據指定的權限和流程進行集體決策審批或者聯簽，任何個人都不能單獨開展決議工作或擅自更改集體得出的決議結果。各業務管理人員在權范圍內行使職權與承擔責任，層層落實責任、層層把關，避免審批權限濫用和舞弊行為的發生。

（五）建立懲罰獎勵等問責機制

制度只有依靠相應的懲罰機制才能被有效執行。內控制度中應該建立嚴格科學的問責制度，讓違反制度、不遵守制度的人得到應有的懲戒，建立違規問責機制，起到警示他人的效果；將大力提高內部控制制度落實的廣度、深度和效果。讓制度控制人，而不是“人控”。

（六）建立反舞弊機制

企業務必要構建反舞弊機制，秉持懲防兼具、重在防御的準則，明晰反舞弊工作的關鍵板塊、重要環節以及相關機構在反舞弊任務中的責任權限，逐漸優化舞弊案件的舉報、調研、解決、上報以及補救的整體程序。同時要建立舉報投訴制度和舉報人保護制度，并及時傳達至全體員工。

（七）完善信息對接系統

信息對接是企業準時、精準地搜集、傳輸以及內部控制有關的訊息，保證信息在企業內部、企業和外部之間可以高效傳輸，是開展內部控制的關鍵基礎。構建信息對接制度，讓內部控制有關的訊息在企業內部各個管控層級、責任部門、業務流程之間，以及企業和外部投資者、債權人等相關主體間予以對接和反饋。企業可以建立信息管理系統，可自行開發或購買ERP功能的管理系統，使各項業務能夠達到線上的快速、高效審批，形成閉環管理，形成自下而上報告重大信息的的審批流程，確保重要信息及時傳遞給董事會、監事會和經理層。同時建立開放、暢通的信息反饋渠道及平臺，發現問題，及時采取相應補救改進措施。

四、結束語

我國正處于經濟高速發展時期，要使上市公司規范運作，加強公司內部控制是重點。在企業未來的發展進程中，上市公司內部控制的關鍵效用會得到越來越突出的體現。因此，切實加強上市公司的內部控制，讓其起到應有的效用，一定會有助于現代企業制度的構建和完善，推動公司治理結構健全，高效地防止上市公司內部控制出現漏洞，杜絕上市公司會計造假，確保股東和投資者的正當權益不受損害，保障和促進上市公司的規范運行。