從律師參與社會公益性法律服務談律師行業稅收政策的完善

孫世海（河南省法學會律師學研究會會長）

喬金茹（河南財經政法大學刑事司法學院教授）

李曙衢［北京市盈科（鄭州）律師事務所主任］

一、律師參與社會公益性法律服務的法律、政策依據及主要形式

近年來，我國出臺了一系列法律和政策規定，要求或提倡律師參與和承擔與其職業相關的公益性法律服務工作。本文所說的律師參與社會公益性法律服務，主要包括承辦法律援助案件，定期到公、檢、法、信訪等部門、單位值班，無償參與涉法調解，無償擔任農村鄉鎮、行政村、城市辦事處法律顧問，免費向農民工、殘疾人、老年人、婦女、兒童提供法律援助，參與立法起草、論證、評估，義務參加各種法律宣傳等。

（一）《律師法》第42條規定：“律師、律師事務所應當按照國家規定履行法律援助義務，為受援人提供符合標準的法律服務，維護受援人的合法權益。”

（二）黨的十八屆四中全會通過的《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出“完善法律援助制度，擴大援助范圍”。中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發的《關于完善法律援助制度的意見》（中辦發﹝2015﹞37號）明確了法律援助的范圍，對律師參與民事、行政、刑事法律援助案件均提出了要求。現在正在推行的刑事案件律師辯護全覆蓋試點工作對律師從事法律援助工作則提出了更高的要求。

（三）中央政法委《關于建立律師參與化解和代理涉法涉訴信訪案件制度的意見（試行）》（2015年11月9日發布）和司法部、國家信訪局《關于深入開展律師參與信訪工作的意見》（司發通〔2016〕127號）明確要求建立律師參與化解和代理涉法涉訴信訪案件制度，要求廣大律師積極參與城鄉居民公共法律服務，應當遵循無償公益等原則。

（四）最高人民法院、最高人民檢察院、公安部、國家安全部、司法部《關于開展法律援助值班律師工作的意見》（2017年8月發布）規定：“法律援助機構在人民法院、看守所派駐值班律師，為沒有辯護人的犯罪嫌疑人、刑事被告人提供法律幫助”，并對法律援助值班律師制度進行了明確規定。

（五）2017年9月30日，最高人民法院和司法部聯合發布《關于開展律師調解試點工作的意見》（司發通〔2017〕 105號），明確提出“建立律師調解工作模式”，要求在人民法院、公共法律服務中心（站）、律師協會、律師事務所等處設立律師調解工作室。并要求“健全律師調解工作機制”，明確律師調解案件范圍，規范律師調解工作程序。

目前，律師還承擔婦聯、工會、殘聯、教育等部門的值班工作，以及進鄉村、進學校、進企業、進街道、進單位開展免費法律培訓、法律咨詢。

二、律師參與社會公益性法律服務的實證調研

律師參與各類公益性法律服務工作取得了良好的社會效果，同時也付出了大量的精力。根據司法部2018年3月9日發布的信息①根據2018年3月9日司法部舉行的法律援助工作新聞發布會暨“法律援助智能導航服務平臺”上線儀式公布的數據。，以2017年為例：全國各級法律援助機構共為49萬多農民工、6萬多殘疾人、12萬多老年人、14萬多未成年人提供了法律援助。2017年，全國法律援助機構共辦理法律援助案件130.7萬余件，法律援助受援人達138.8萬人次，提供法律咨詢超過838.2萬人次，有力維護了困難群眾合法權益，促進了社會和諧穩定。

根據河南省司法廳統計，2017年河南律師共辦理各類法律服務案件303410起，免費辦理案件43577起，免費案件占律師年辦理案件總量的14.4%，辦理刑事法律援助案件42488件，平均每名律師2.3件。經過對四個省轄市調研測算，大家認為由于案件情況不同，承辦一起刑事法律援助案件從接案到結案，一般要經歷3～6個月，這期間律師要用5～9天時間，如果平均按6天計算，每天工作8小時，一起刑事法律援助案件要用48小時，河南律師年人均2.3件則耗時：48小時×2.3=110.4小時。

2017年河南律師還參與信訪接待、民事調解、免費幫助弱勢群體（老年人、婦女、兒童、農民工、殘疾人）等公益服務總計131750起（件），每名律師年平均7.1件，如果按每件耗時12小時計算（調解糾紛、助殘、幫助農民工每件要超過12小時），每名律師年平均要耗時85.2小時，按律師每年工作時間為2000小時計算（一年52周，除去春節、國慶節兩周，年工作50周，每周工作5天，每天工作8小時），（110.4小時＋85.2小時）÷2000小時×100%=9.78%，也就是說，河南律師年人均參與社會公益性法律服務時間占全部工作時間的9.78%。這是一個比較保守的數據，實際上根據律師的反映，律師每年參與公益法律服務時間至少要占其工作時間的15%以上。

2018年12月中旬，課題組到有463名律師的濮陽市調研，與市司法局、律師協會、市法律援助中心同志一起測算，結果是：（1）2018年全市抽調178名律師作為法律服務團成員，參與全市89個鄉鎮（辦事處）法律服務，每名律師平均包5.5個行政村。按要求，每名律師每個月要到每個村2次，一次不少于2小時。一年下來法律服務團中的每名律師平均年工作264小時，178名律師全年工作總時間為46992小時，把這一時間分攤給濮陽市463名律師，平均每名律師年工作時間為101.5小時；（2）至2018年11月底濮陽市律師共辦理5351件民事、刑事法律援助案件，平均每名律師辦理11.56件，平均按一件工作5天、每天工作8小時計算，合計462.4小時；（3）律師的各種值班，年平均每人10天，每天按工作8小時計算是80小時。上述三項合計，濮陽市的律師2018年參加各類公益法律服務活動占全年工作時間的比為32.2%。

我們還選取兩個基層律師事務所進行了統計：

例一：河南安陽市爭先律師事務所2017年參與公益法律服務統計

（1）按照區委、區政府和區司法局要求，該所8名律師進駐8個行政村，每名律師每周進村一次，每次不少于4小時，這樣計算一名律師每年進村提供法律服務的時間為200小時。

（2）每年“3·8”婦女節、“4·15”國家安全日、“12·4”憲法宣傳日、助殘日以及廟會期間上街開展普法宣傳。每人至少參加兩次活動，平均用8小時。

（3）不定期進學校、社區、鄉村、企業等進行法律宣傳、上安全教育課，每人一年不少于2次，備課加講課一次要用4小時，平均每人要用8小時。

（4）律師陪訪平均每人每月一次，一次4小時，全年人均48小時。

（5）2017年律師事務所律師一共辦理法律援助案件38件，人均4.75件，每件按投入工作5天、每天工作8小時計算，總計190小時。

（6）律師事務所安排一名律師在市中級人民法院值班，每月一天工作8小時，年人均12小時；派一人去看守所值班，每月三次，一次一天8小時，年人均36小時。這兩項相加全所平均每人一年值班48小時。

上述六項相加，這個律師事務所平均每名律師一年參與法律服務的時間為502小時，占全年工作時間的25.1%。

例二：濮陽市清豐縣導航律師事務所參與公益法律服務時間統計

濮陽市清豐縣地處河南、河北、山東三省交界，該縣只有一個導航律師事務所，2017年該所有7名律師。這個律師事務所的大部分收入是靠代理法律援助案件領取補貼。課題組與該所律師經過測算，結果是：2017年該所平均每人參與公益法律服務活動時間占律師全年工作時間的64.9%。該所唐秀欽律師2017年參與公益性法律服務的情況是：（1）免費任5個行政村法律顧問，按要求他每周至少抽一天時間把5個村走遍，一年下來，他要用400小時；（2）2017年他承辦40起法律援助案件，按每起法律援助案件按耗時40小時計算，共1600小時；（3）全年參與值班、法律宣傳5天，約40小時。這樣算下來，唐律師2017年參與公益性法律服務活動用去2040小時。唐律師說：“一年來我基本沒有節假日、休息日，經常加班加點。2017年我還代理3個案件，加上法律援助案件補助，總收入5萬多元。”

三、從律師職業的特殊性和部分法律服務工作的公益性談完善律師行業稅收政策的必要性

律師在法治建設進程中承擔著大量帶有公益性質的法律服務工作。當前，在要求律師更多地參與公益性法律服務活動的情況下，我國律師的部分法律服務工作已經被賦予了公益屬性，但相關的制度設計對律師參與公益性法律服務沒有起到激勵作用，尤其在稅收制度方面比較突出。

（一）稅收政策沒有充分考慮律師與個體工商戶的區別。律師行業整體的組織形式為合伙，按照現行稅法規定，對于合伙制企業，其繳納的主要稅種有增值稅和個人所得稅。目前實行的律師個人所得稅制度是在全國律師只有3萬多人時設計的，目前我國律師人數已經超過42萬人，個人所得稅卻沒有根據律師行業的現實情況進行大的調整。我國對律師行業的個人所得稅沒有獨立、系統性的規定，至今仍是參考個體工商戶經營所得征收個人所得稅。律師與個體工商戶具有本質上的不同，主要區別是：

1.目的不同。個體工商戶是以盈利為目的的經濟實體，其主要通過生產、銷售等經營性活動獲取收入。我國《律師法》規定，律師應當維護當事人合法權益，維護法律正確實施，維護社會公平和正義。因此，律師是靠其掌握的專業知識，為公民提供法律服務，進而推動社會法治的進步。

2.審批和管理機構不同。律師事務所是經司法行政部門審批和管理的機構，個體工商戶是在工商行政管理部門注冊設立。

3.取得收入的方式不同。個體工商戶一般是通過購買設備和物資等固定資產或物資進行生產經營，而律師則主要是通過智力勞動，以其掌握的法律知識為社會提供法律服務，進而獲取回報。

4.個體工商戶一般不存在公益屬性。律師是法律職業共同體的一部分。在全面依法治國的今天，由于國家法律人才的不足，要求律師通過參與法律援助、普法宣傳、參與信訪、調解等大量社會公益性活動在推進依法治國進程中發揮更大的作用。個體工商戶一般不參與上述公益性服務。

（二）參照個體工商戶設計的稅收制度不利于律師業發展。將律師行業的稅收制度與個體工商戶的稅收制度混同，導致出現了很多不利于律師行業發展的稅收安排。

1.律師行業主要以智力勞動為成果，一個人在成為律師之前和正式執業以后，都需要不斷進行大量的智力投資，包括學習、培訓等，但律師的這部分投入在稅收制度中無法得以體現。律師在提供法律服務時，很少有固定資產的投入和存貨類資產的購置，因此在繳納增值稅時沒有或只有很少的增值稅進項抵扣，導致其增值稅稅負高于其他行業。

2.個體工商戶沒有像律師行業如此復雜的納稅核算方法。目前，對律師事務所的稅收規定較為零散且不成體系，國家稅務總局《關于律師事務所從業人員取得收入征收個人所得稅有關業務問題的通知》第一次明確“律師個人出資興辦的獨資和合伙性質的律師事務所的年度經營所得，從2000年1月1日起，停止征收企業所得稅，作為出資律師的個人經營所得，按照有關規定，比照‘個體工商戶的生產、經營所得’應稅項目征收個人所得稅。在計算其經營所得時，出資律師本人的工資、薪金不得扣除”。該文件確定了律師事務所的稅收征收方式，之后未再作大的調整，導致律師事務所根據人員的聘任方式不同，采取了截然不同的幾種征收方式：

（1）律師事務所的合伙人，比照“個體工商戶的生產、經營所得”計算征收個人所得稅。

（2）律師事務所支付給雇員（包括律師及行政輔助人員，但不包括律師事務所的投資者，下同）的所得，按“工資、薪金所得”應稅項目征收個人所得稅。

（3）作為律師事務所雇員的律師與律師事務所按規定的比例對收入分成，律師事務所不負擔律師辦理案件支出的費用（如交通費、資料費、通訊費及聘請人員等費用），律師當月的分成收入扣除30%的辦理案件支出的費用后，余額與律師事務所發給的工資合并，按“工資、薪金所得”應稅項目計征個人所得稅。

（4）兼職律師從律師事務所取得工資、薪金性質的所得，律師事務所在代扣代繳其個人所得稅時，不再減除個人所得稅法規定的費用扣除標準，以收入全額（取得分成收入的為扣除辦理案件支出費用后的余額）直接確定適用稅率，計算扣繳個人所得稅。兼職律師應于次月7日內自行向主管稅務機關申報兩處或兩處以上取得的工資、薪金所得，合并計算繳納個人所得稅。

（5）律師以個人名義再聘請其他人員為其工作而支付的報酬，應由該律師按“勞務報酬所得”應稅項目負責代扣代繳個人所得稅。

（三）律師行業稅收制度存在的突出問題。

1.增值稅方面的稅收設計制約了律師事務所規模化發展。我國增值稅納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人，律師行業的一般納稅人按照6%的稅率征收，小規模納稅人則按照3%的稅率征收。目前增值稅的稅收設計對于小型律師事務所是有利的，從稅法的精神講，扶持小微企業發展也是正確的，但從律師行業的情況來看，現有的政策反而不利于規模較大的律師事務所發展。

目前，律師事務所為了降低稅負，享受稅收對小微企業的優惠政策，人為地控制其規模，在連續12個月收入接近500萬元時人為拆分，使律師事務所10人以下的占比越來越多。2017年河南省18681名律師，律師事務所1242個，平均每所15人，而10人以下的律師事務所594個，占河南律師事務所總數的47.8%。大型律師事務所在營改增后稅負普遍增加，除稅制原因外，還有一個重要原因是目前個人所得稅政策與增值稅政策沒有有效銜接，律師事務所的專職律師在扣除一定比例的費用后，其他構成費用的票據不能再重復入賬，導致可抵扣的發票很少。另外，由于律師事務所實行合伙形式，且承擔無限責任，合伙人之間一旦發生矛盾，在合伙名下的資產處置起來非常麻煩，因資產產生的問題也可能導致合伙人承擔無限責任。因此律師事務所很少有大的房產及車輛等，能夠抵扣的進項稅額極為有限。整個律師行業以小型律師事務所居多，這是整個律師業營改增后稅負有所降低的主因，但大型律師事務所增值稅稅負的增加從稅制方面已經限制了律師行業做大做強，對律師行業的整體發展不利。

2.個人所得稅方面稅前抵扣項目不合理，導致律師稅負過重。

（1）由于律師事務所采取合伙形式，為了避免給律師事務所帶來風險，一般不允許為律所使用的房產或辦案使用的汽車進入律師事務所固定資產賬戶并計提折舊，導致律師事務所的固定資產偏低，能夠提取的費用大幅壓縮。

（2）律師行業培訓費用的限制不利于律師人才的培養。律師執業是以智力勞動為主，每年通過定量的學習培訓才能適應形勢發展的需要。但目前律師事務所的職工教育經費受到工資總額8%的限制，大量的職工培訓費用無法進入費用稅前抵扣，而實際上律師每年支出的培訓費用又遠高于上述限額，這影響了律師通過參加學習培訓掌握新的技能為社會提供法律服務的積極性。

（3）律師是一個很少固定在辦公地點工作的職業，大多數律師需要每天在辦公室外處理各種法律事務，其在外處理法律事務時因為時間原因一般都在外邊就餐，這部分費用與其他行業的業務招待費的性質具有本質的不同，但現在的稅收政策對這類費用一律按照業務招待費對待，對于律師這個職業存在費用歸類不當的情況。

四、完善律師行業稅收制度的建議

中國律師參與公益性社會法律服務比較多，可以說是中國律師有別于國外律師的一個特點。律師不領取國家工資，目前又很難統一補貼，律師事務所又無專項經費補貼。而律師參與的社會公益活動又是在政府監管部門和律師自律組織（律協）監督指導下進行的。鑒于律師行業的特殊性，建議對律師行業稅收制度進行適當的調整和完善。在政策設計時，要考慮80%的律師收入并不高，很多年輕律師執業初期收入還難以滿足基本生活需要。以河南省為例，2017年全省18681名律師，總收入為16.85億元，人均9萬多元。因此不應把律師行業視為高收入行業進行制度安排。對完善律師行業稅收制度我們提出如下建議：

（一）考慮中國律師職業較強的公益屬性及其管理的特殊性，對律師從事公益性法律服務活動在稅收制度設計上應予以鼓勵。很多律師從事國家、地方政府安排的社會公益性法律服務時間達到其工作時間的15%甚至30%，這些活動有些會有補助，如刑事法律援助案件各地政府每件多數補助800～1000元；而信訪接待，到法院、公安機關、工會等部門單位值班，有的地方財政每天補助律師30～100元不等，財政困難的地方，則沒有補助，均需要律師事務所或律師自身承擔。對律師從事公益性法律服務的辦案費用，建議在正常的成本費用之外考慮按照收入另行增加一定比例的金額作為稅前扣除的費用，作為對律師從事公益性法律服務的補償。或者允許律師事務所提取一定比例的公益基金，并允許該公益基金在稅前扣除。通過稅收政策調整，鼓勵律師事務所動員律師積極主動地參加各類公益性法律服務活動，使律師在推進全面依法治國進程中發揮更大的作用。

（二）研究設計適合律師行業發展的稅收制度，簡化律師行業的稅收核算辦法，降低律師事務所的稅收風險。盡快研究適合律師行業的會計核算制度和稅收制度。對于提成制律師事務所，可以考慮對提成律師和合伙人采取一致的核算辦法；對于一些核算能力差，符合《中華人民共和國稅收征收管理法》第35條規定的律師事務所，可以允許其采用核定征收辦法；適當放寬稅收認定的合伙人的條件，按照實質性課稅的原則，對于律師事務所按照本所條件認定的合伙人在稅收方面予以承認，不受司法行政管理部門關于合伙人認定的約束。

（三）考慮到大型律師事務所營改增后稅負增加的客觀現實，平衡大型律師事務所和小型律師事務所增值稅的稅負差異。是否可以考慮對于大型律師事務所超過小規模納稅人的增值稅稅負實行即征即退（或部分退）或先征后退，基本拉平不同規模律師事務所的稅收鴻溝，進而扶持律師事務所做大做專做強，抑制律師事務所為了降低稅負不斷進行拆分。

（四）建議參考軟件等行業的稅收政策，允許律師實際支出的各項培訓費用不再受工資總額比例的限制，允許全額進行稅前扣除，以促使律師行業通過不斷的培訓學習，提高執業能力和服務社會經濟發展的能力，提高律師在國際上的競爭能力。

（五）進一步增加律師事務所辦案費用的扣除比例。根據我們對幾家律師事務所的估算，在收費中等的情況下，一般案件律師辦案費用加上每年承擔的公益及其他法定的義務的費用，律師一般收入對應的成本費用大致在50%～70%左右，有些收費較低案件的成本占比會更高，甚至單案核算還要虧損。目前按照國家稅務總局的規定，律師從律師事務所分成收入中扣除辦理案件支出費用的比例為當月分成收入的30%以內，這一比例對于大多數律師來講都無法覆蓋成本，建議適當增加扣除比例。

（六）2016年司法部修訂的《律師事務所管理辦法》第52條規定：“律師事務所應當按照規定，建立執業風險、事業發展、社會保障等基金。”該規定對于促進律師事務所的穩定發展和做大做強具有重要意義，但由于稅收政策不認可律師事務所計提上述基金，所以上述基金并不能列入費用予以稅前扣除。建議允許律師事務所將上述提取的基金在稅前扣除，用于律師事務所的發展，用于補償律師參與公益法律服務。

（七）考慮到經濟發達地區與中西部地區的差別，建議對中西部地區的律師在稅收政策方面給予傾斜。