企業(yè)重組業(yè)務(wù)財(cái)稅處理探討

孫澤鋒

摘要：隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制逐漸完善，企業(yè)為了在激烈的市場競爭中占據(jù)一席之地和優(yōu)化資源配置，通過企業(yè)改制、債務(wù)重組和股權(quán)重組等形式進(jìn)行企業(yè)重組。企業(yè)重組作為一種常見的企業(yè)戰(zhàn)略，有利于企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。在企業(yè)重組過程中，對企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和股權(quán)進(jìn)行會計(jì)處理，與此同時，對企業(yè)所得稅也要進(jìn)行處理。我國新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范了企業(yè)重組中的稅務(wù)處理，但在實(shí)際中仍存在一些稅務(wù)處理問題阻礙企業(yè)發(fā)展。本文簡單介紹了企業(yè)重組，并對企業(yè)重組業(yè)務(wù)的財(cái)稅處理進(jìn)行探討，以期對該領(lǐng)域有指導(dǎo)意義。

關(guān)鍵詞：企業(yè)重組；財(cái)稅處理；資源配置

新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對企業(yè)發(fā)展產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，其中對企業(yè)重組的財(cái)稅處理有著直接聯(lián)系，有利于企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。因此，在進(jìn)行企業(yè)重組時需要考慮如何才能做好財(cái)稅處理工作，促進(jìn)企業(yè)資源有效配置。

一、企業(yè)重組概述

在日益激烈的市場競爭中，企業(yè)需要把握機(jī)遇，迎接各種挑戰(zhàn)。企業(yè)重組指的是作為經(jīng)濟(jì)主體企業(yè)發(fā)生變動，進(jìn)行企業(yè)改制或者對企業(yè)的資產(chǎn)、股權(quán)和負(fù)債進(jìn)行重組，是對企業(yè)資源進(jìn)行優(yōu)化配置的行為。

進(jìn)行企業(yè)重組，企業(yè)的性質(zhì)會發(fā)生改變，與此同時，重組前的企業(yè)產(chǎn)權(quán)、組織結(jié)構(gòu)和管理模式也會發(fā)生變化。各個國家的經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同和企業(yè)重組發(fā)展歷程有所差異，也就有了不一樣的企業(yè)重組的解釋。我國改革開放以后，市場經(jīng)濟(jì)體制不斷發(fā)展完善，越來越多的企業(yè)進(jìn)行企業(yè)重組，增強(qiáng)市場競爭力，這里的企業(yè)重組指的是企業(yè)在遵循法律法規(guī)和經(jīng)濟(jì)規(guī)律的先決條件下，把握市場需求和根據(jù)企業(yè)發(fā)展需要，對企業(yè)的組織和資源進(jìn)行重新分配，從而優(yōu)化資源配置。

企業(yè)重組的形式主要有進(jìn)行生產(chǎn)要素的兼并收購，企業(yè)出售和企業(yè)破產(chǎn)等。企業(yè)可以按照市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境和自身改造的目的選擇不同的重組方式，大概有資產(chǎn)重組、股權(quán)重組、債務(wù)重組、合并和分立、管理結(jié)構(gòu)重組等幾種重組模式。資產(chǎn)重組指的是企業(yè)運(yùn)用新的資產(chǎn)組合形式對資源進(jìn)行優(yōu)化配置和重新組合。債務(wù)重組指的是企業(yè)出現(xiàn)財(cái)物困難，有大量債務(wù)，債權(quán)一方通過和債務(wù)一方簽訂協(xié)議等形式進(jìn)行責(zé)任轉(zhuǎn)移，通常情況下和股權(quán)重組有密切聯(lián)系。分立指的是分立企業(yè)取得被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)或者部分資產(chǎn)，由被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)股權(quán)，從而達(dá)到企業(yè)分立的目的。合并指的是合并企業(yè)運(yùn)用股權(quán)支付或非股權(quán)支付的方法將被合并的企業(yè)的所有債務(wù)和資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)移到自己企業(yè)中。

二、企業(yè)重組業(yè)務(wù)財(cái)稅處理方式

（一）一般處理方式

1.轉(zhuǎn)變法律形式。進(jìn)行企業(yè)重組，會改變原來企業(yè)注冊的名稱，使用企業(yè)新名稱；轉(zhuǎn)移企業(yè)注冊地，對企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行清算，然后重新注入資本組成一個新企業(yè)。

2.債務(wù)重組。企業(yè)償還債務(wù)的形式是非貨幣資產(chǎn)，債務(wù)一方償還債務(wù)有兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，轉(zhuǎn)讓有關(guān)非貨幣資產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓非貨幣資產(chǎn)的公允價值。債務(wù)一方確認(rèn)因企業(yè)支付債務(wù)金額和債務(wù)的計(jì)稅基礎(chǔ)形成反差金額，債權(quán)一方需根據(jù)差額確認(rèn)因企業(yè)債務(wù)重組的損失，其中債務(wù)一方的所得稅幾乎沒有發(fā)生變化。

3.企業(yè)合并。合并企業(yè)在進(jìn)行合并之前，按照公允價值確認(rèn)被合并企業(yè)的債務(wù)和資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)。被合并企業(yè)和股東的所得稅只能按清算方式處理。合并企業(yè)不補(bǔ)償企業(yè)的虧損。

4.企業(yè)分立。進(jìn)行分立的企業(yè)根據(jù)公允價值分立資產(chǎn)，從而確認(rèn)因資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的損失或獲利情況，分立企業(yè)在公允價值的前提下，確認(rèn)獲得的資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)。分立企業(yè)仍可以發(fā)展生存，可以按照分立企業(yè)的分配處理企業(yè)股東獲得的對價，如果難以生存下去，企業(yè)和股東的所得稅只能按清算方式處理。分立企業(yè)不對企業(yè)的虧損補(bǔ)償。

（二）特殊處理方式

1.轉(zhuǎn)變法律形式。變更企業(yè)稅務(wù)登記，變更后的企業(yè)承擔(dān)原來企業(yè)的全部納稅義務(wù)。

2.債務(wù)重組。企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。債權(quán)變成股權(quán)的時候，債務(wù)清償和股權(quán)可以先不作為是企業(yè)負(fù)債清償?shù)乃没驌p失。在確認(rèn)企業(yè)股權(quán)投資基礎(chǔ)時，則需要根據(jù)原來債務(wù)的計(jì)稅基礎(chǔ)。對債務(wù)方而言，進(jìn)行債務(wù)重組是一種對債務(wù)的優(yōu)惠，其中由于非現(xiàn)金債務(wù)償還的計(jì)量需要引入公允價值，相應(yīng)就會出現(xiàn)公允價值和賬面?zhèn)鶆?wù)存在差額，即債務(wù)的優(yōu)惠額，債務(wù)方把這些優(yōu)惠視為營業(yè)收入，而債權(quán)方視為營業(yè)支出。新會計(jì)準(zhǔn)則的出臺影響企業(yè)債務(wù)重組的財(cái)稅處理，企業(yè)進(jìn)行債務(wù)重組確認(rèn)收益時，以公允價值為前提基礎(chǔ)，盡可能避免出現(xiàn)因?yàn)槠髽I(yè)債務(wù)重組的納稅調(diào)整等一系列問題。

3.資產(chǎn)收購。被收購企業(yè)因資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓確認(rèn)所得或損失的時候，收購企業(yè)需要按照公允價值確認(rèn)被收購企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，需要注意的是，被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅不能發(fā)生改變。轉(zhuǎn)讓企業(yè)或受讓企業(yè)需要根據(jù)被收購股權(quán)原有的計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)獲得的企業(yè)股權(quán)相關(guān)計(jì)稅基礎(chǔ)。

4.股權(quán)收購。收購企業(yè)必須購買被收購企業(yè)所有股權(quán)50%以上的股權(quán)，與此同時，收購企業(yè)在進(jìn)行收購股權(quán)支付金額的時候，不能少于約定好的交易總額的85%。被收購企業(yè)股東應(yīng)當(dāng)按照股權(quán)原來的計(jì)稅基礎(chǔ)確定現(xiàn)在的股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)；收購企業(yè)按照被收購股權(quán)原來的計(jì)稅基礎(chǔ)確定現(xiàn)在的被收購股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，兩方之間原來的資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)等都不發(fā)生改變。

5.企業(yè)合并。合并企業(yè)在進(jìn)行企業(yè)合并時獲得的股權(quán)支付金額不得少于約定交易支付總額的85%。合并一方企業(yè)根被合并一方原來的計(jì)稅基礎(chǔ)確定被合并方資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。與此同時，合并企業(yè)需要繼承被合并方企業(yè)在合并之前的有關(guān)財(cái)稅事項(xiàng)，按照原來被合并企業(yè)股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

6.企業(yè)分立。被分立企業(yè)的股東擁有分立企業(yè)的股權(quán)，分立前后的經(jīng)營活動不發(fā)生改變，同時被分立企業(yè)股東獲得的股權(quán)實(shí)際支付金額不能少于85%。分立企業(yè)承擔(dān)相應(yīng)的分立出去的部分資產(chǎn)或全部資產(chǎn)的財(cái)稅事務(wù)，分立企業(yè)按照被分立企業(yè)原來的計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)獲得被分立企業(yè)負(fù)債和資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)。對于在合并過程中產(chǎn)生的虧損，根據(jù)分立出來的資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例來分配虧損額，分立企業(yè)彌補(bǔ)這一損失。

三、適用特殊稅務(wù)處理的企業(yè)重組思考

進(jìn)行特殊重組，可以減少企業(yè)重組的財(cái)物成本，但也在一定程度上出現(xiàn)稅收延遲或免稅重組，企業(yè)需要注意以下幾個方面的特殊重組的財(cái)稅風(fēng)險。首先商業(yè)目的有一定的合理性才要進(jìn)行企業(yè)重組，之所以如此，是因?yàn)樯虡I(yè)目的往往具有較強(qiáng)的主觀性，稅務(wù)部門和企業(yè)理解存在差異，當(dāng)企業(yè)在遞交相關(guān)資料應(yīng)當(dāng)著重強(qiáng)調(diào)進(jìn)行企業(yè)重組的商業(yè)目的，從而避免不必要的財(cái)稅風(fēng)險。如國外企業(yè)進(jìn)行重組業(yè)務(wù)前取得稅務(wù)部門的同意。其次是在符合相關(guān)規(guī)定的前提下，進(jìn)行重組對價的支付方式要科學(xué)合理。例如適用特殊的稅務(wù)處理方式的重組業(yè)務(wù)在進(jìn)行收購、分立合并的時候，要求資產(chǎn)比例不少于50%，同時股權(quán)支付比例要超過交易總額的85%，所以，企業(yè)需要慎重考慮股權(quán)支付比例和非股權(quán)支付比例，然后選擇合理的價款支付方式。第三，時間的要求也需要注意。企業(yè)重組進(jìn)行股權(quán)支付的股東在接下來的12個月期間內(nèi)，不能轉(zhuǎn)讓股權(quán)。也就是說在重組后股東必須要在12個月后才可以處分轉(zhuǎn)讓股權(quán)，否則可能有不同的稅務(wù)處理結(jié)果。最后企業(yè)重組資產(chǎn)在各種事項(xiàng)中具有多樣性和多元性，同時會產(chǎn)生復(fù)雜的組合關(guān)系。假如雙方都采用一致的稅務(wù)處理原則進(jìn)行重組行為，可能會導(dǎo)致特殊稅務(wù)處理在實(shí)際操作中難以實(shí)現(xiàn)。

四、結(jié)束語

綜上所述，企業(yè)需要在激烈的市場競爭中把握機(jī)遇，迎接各種挑戰(zhàn)，優(yōu)化資源配置。進(jìn)行企業(yè)重組作為一種常見的企業(yè)戰(zhàn)略，有利于企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。企業(yè)重組業(yè)務(wù)財(cái)稅處理方式分為一般處理方式和特殊處理方式，一般處理方式包括了法律形式的轉(zhuǎn)變，債務(wù)重組，企業(yè)合并和分立，在進(jìn)行債務(wù)重組時運(yùn)用非貨幣資產(chǎn)來清償債務(wù)，原則上處理債務(wù)人的納稅等方面事項(xiàng)問題方法保持不變。特殊處理方式包括了轉(zhuǎn)變法律形式，債務(wù)重組，資產(chǎn)收購，股權(quán)收購，企業(yè)合并和分立等。本文并對適用特殊稅務(wù)處理的企業(yè)重組進(jìn)行思考，需要注意進(jìn)行企業(yè)重組商業(yè)目的需要有一定的合理性；采取科學(xué)合理的支付方式進(jìn)行重組對價；還需要注意時間的要求和企業(yè)重組中資產(chǎn)的多樣性會對稅務(wù)處理方式有影響。因此，企業(yè)需要加強(qiáng)財(cái)稅處理，保證企業(yè)重組取得預(yù)期效果，增強(qiáng)企業(yè)競爭力。

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