基于政府會計制度下的中小學校會計核算改革

范怡那

摘要：隨著信息時代的高速發展，現行的中小學校、醫院等事業單位會計核算已經不能滿足政府部門財務報告信息質量的要求，因此對事業單位會計制度進行改革，統一各行業與事業單位之間的會計制度，既有利于政府財務報告的信息提取與使用，又有利于比較分析，提高政府財務報告的質與量。

關鍵詞：政府會計制度；中小學校會計制度；改革

2010年以來，為適應國家財政管理部門的信息需求，財政部出臺了中小學校、醫療等各個行業的行政事業單位會計制度，基本滿足了現行部門預算管理的需要，但這樣多領域多項制度的實行，核算口徑不一，造成了部門之間的會計信息缺乏可比性。因此，在新形勢下，對現行的行政事業單位會計標準體系進行改革勢在必行。

2017年10月，財政部頒布《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》（以下簡稱新會計制度），2019年起正式執行，同時不再執行《行政單位會計制度》、《事業單位會計準則》、《中小學校會計制度》等各行業事業單位制度，統一執行新會計制度。下面就以當前中小學校會計制度為例，淺析新會計制度將給教育系統的中小學校會計核算帶來的變化。

一、現行中小學校會計制度存在的問題

（一）現行中小學校會計制度與當前事業單位會計制度存在差異。2013年度頒布了新版的《事業單位會計制度》，該制度要求事業單位依據單位的相關規則制度來決定是否要計提折舊，引入“虛提”折舊和攤銷的處理方法，在計提折舊和攤銷時的資金不計入支出。減輕沖減非流動基金。這種方法在沒有影響單位的支出預算口徑下，更準確地反映內部成本核算。根據該制度改革，中小學校也在2014年1月開始實行《中小學校會計制度（修訂）》（征求意見稿），由于自身行業的特點，中小學校會計制度一方面沒有引入固定資產及無形資產攤銷的財務處理方法，另一方面依然以政府預算收入與支出為主，對本年度預算支出中由于各種原因未支出而不得不作為年終結轉處理，從而使該年終結余支出出現“虛增”現象。

（二）不能體現實際資產與負債的價值。現行中小學校會計制度按收付實現制核算，資產與負債的核算范圍較小，會計確認數就是實際入庫的預算資金，便于安排預算撥款和支出進度，如實反映預算收支，但對于涉及到經營成果中各期的收入與成本不匹配，不能反映資產與負債的真實價值，且增加了單位的財務風險。

（三）不能滿足政府財務報告的要求。2014年新修訂的《預算法》提出按年度編制以權責發生制為基礎的政府財務報告。

以高要區教育系統為例，中小學校一直按收付實現制核算，因此在編制財務報告時，會計花費大量的時間對往來款項和固定資產等科目分析調整。如固定資產按收付實現制沒有計提折舊，而政府財務報告要求計提折舊，因此要對固定資產進行使用年限分析，并編制調整分錄：將屬于當期發生的部分，借記“折舊費用”，貸記“累計折舊”，屬于以前年度發生的部分，借記“凈資產”，貸記“累計折舊”，在對相關科目進行調整之后，還要根據當期盈余與預算結余差額調整資產。因各單位會計人員專業知識水平不同，分析調整的結果難免出現偏差。

二、新會計制度的改革與創新

（一）統一了各行各業的行政事業單位會計核算制度。新會計制度應用于行政及各事業單位，同進不再執行醫院、中小學校、科學事業單位等多領域多種的會計制度，此舉有機整合了行政單位與各行各業的事業單位會計制度的核算標準，有效的改善了不同行政、事業單位之間會計信息口徑不一致的現象。為政府財務報告的合并編制與逐級匯總奠定了堅實的基礎。

（二）采用了財務會計與預算會計的會計雙重功能。當前中小學校會計制度會計要素分為資產、負債、凈資產。新制度按核算基礎分類，將實行權責發生制的財務會計要素分為資產、負債、凈資產、收入和費用；實行收付實現制的預算會計要素分為預算收入、預算支出和預算結余，兩個功能平行登記，創新性的開啟把財務會計與預算會計適度分離并相互銜接的“雙分錄”全新會計核算模式。例如：某小學收到一筆財政經費，現制度下分錄為：借：銀行存款，貸：財政撥款預算收入。而新制度下該筆業務分錄為：借：銀行存款，貸：財政撥款收入；同時，借：資金結存—貨幣資金，貸：財政撥款預算收入。這既能更好的反映業務發生的核算實質，大大降低了財務風險。

（三）改變了資產負債核算的核算范圍。在權責發生制核算基礎上，財務會計引入了企業會計制度的相關科目，同時考慮到一些單位的特點，增加了一些會計科目，具體有以下兩個方面：

第一、就資產而言，一是增加了往來賬款的核算內容，并要對往來賬款提取壞賬準備；二是增加了公共基礎設施、政府儲備物資、文物文化資產、保障性住房以及研發支出等內容，更加全面、準確的核算單位的各種類型的資產，另一方面簡化了基建項目核算，合并了“在建工程”和“基建工程”兩個科目內容，不再單獨建賬，而是按工程項目的名稱設置二級科目進行分類核算，簡化了部分資產的核算流程，更加有效、直接的反映各時期的資產狀況。

第二、增加了預計負債、受托代理負債的核算。擴大資產負債的核算范圍，能顧及到不同單位的實際情況，增加單位間核算共性，規范各項經濟業務和事項的會計處理，能夠及時全面的反映單位應承擔的現實義務，更準確反映國有資產的實際情況，為決策者提供有效、準確的會計信息，便于及時做出決策。

（四）改進了預算會計核算。新制度對預算會計科目分為預算收入、預算支出以及預算結余三部分，將依法納入部門預算管理的現金收支均納入預算會計的核算范圍，增設了債務預算收入、債務還本支出、投資支出及資金結存等科目，對預算會計科目進行收付實現制，其他科目采用權責發生制。完善后的預算會計核算體系將更好的實行相關預算規定，不僅有效地避免虛列預算收支的弊端。更加滿足部門、單位預算和決算管理的需要。

（五）開始使用“雙報告”報表核算體系。新制度報表取消了財政補助收入支出表與事業支出明細表，分為財務報表和預算會計報表兩大類。其中，財務報表包括資產負債表、收入費用表、凈資產變動表及現金流量表和附注，并對報表附注應當披露的內容進行了細化，明確了披露格式、費用信息，以及本年預算結余和本年盈余的差異調節過程等；預算會計包括了預算收入支出表、預算結轉結余變動表以及財政撥款預算收入支出表，有效地滿足了政府財務報告中對預算收支的要求。

2019年新會計制度的執行，即將改變全區中小學校近兩年來因調整財務報告帶來的煩惱，將更準確、更具體的反映中小學校國有資產的運行情況與經營能力。但與現行的中小學校會計制度相比，新會計制度賬務處理變化較大，對財務人員的專業知識要求較高。而現階段中小學校財務人員的專業水平參差不齊，特別是基層教育的會計，有一部分是半路出家，學習理解能力較差，給新制度的執行帶來了一定的難度。

因此，新舊會計制度的會計科目與余額等各項工作能否順利進行銜接，新會計制度又能否順利地在中小學校中全面實行，還有賴于各地財政部門與教育部門做好宣傳培訓與指導工作，做好財務軟件的同步更新，同時上級部門不定期進行現場檢查指導，跟蹤督查，以便及時糾正錯誤，保證新制度能夠在教育系統中全面準確的運用。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部，關于修訂印發《政府部門財務報告編制操作指南（試行）》的通知（財庫[2018]29號），財政部官網，2018年3月1日.

[2]中華人民共和國財政部，關于印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》的通知（財會[2017]25號），財政部官網，2017年10月24日.

[3]中華人民共和國財政部，關于印發《中小學校會計制度》的通知（財會[2013]28號），財政部官網，2013年12月27日.

[4]政府會計制度編審委員會，政府會計制度詳解與實務[M].人民郵電出版社，2018年6月.