新修訂利潤表格式內容及其經濟后果分析

井光利

（天津一商集團有限公司）

財政部2017年12月25日發布《關于修訂印發一般企業財務報表格式的通知》（財會〔2017〕30號），要求執行企業會計準則的非金融企業應當按照企業會計準則和該通知要求編制2017年度及以后期間的財務報表。此次對一般企業財務報表格式及內容的修訂，主要是針對2017年施行的《企業會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》（財會[2017]13號）和《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）的相關規定，而引發對財務報表格式及內容的影響進行必要配套修訂，其主要目的是為解決執行企業會計準則的企業在財務報告編制中的實際問題，規范企業財務報表列報，提高會計信息質量。本文僅就此次修訂中利潤表的主要變化內容及其經濟后果進行探討，以便為企業準確理解和有效貫徹執行提供借鑒。

一、新修訂利潤表主要內容

（一）在營業利潤項目中，新增“資產處置收益”行項目

該項目主要反映企業出售已劃分為持有待售的非流動資產（處置金融工具、長期股權投資和投資性房地產作為投資收益列報內容的除外）或處置重組時確認的處置利得或損失，以及處置未劃分為持有待售的固定資產、在建工程、生產性生物資產及無形資產而產生的處置利得或損失，還包括債務重組中因處置非流動資產產生的利得或損失和非貨幣性資產交換產生的利得或損失。具體列報該項目內容時，應根據在損益類科目中新設置的“資產處置損益”科目的發生額分析填列，如為處置損失應以“-”號填列。

（二）在營業利潤項目中，新增“其他收益”行項目

該項目主要反映計入其他收益的政府補助等，具體列報該項目時應根據在損益類科目新設置的“其他收益”科目的發生額分析填列。

（三）對營業外收支進行相應調整

在利潤總額項目中，由于前兩項內容按照原會計準則規定應在營業外損益項目列報，因此此次修訂對營業外收支進行相應調整，其中“營業外收入”行項目，反映企業發生的已列報為營業利潤內容以外的非常收益，主要包括債務重組利得、與企業日常活動無關的政府補助、盤盈利得、捐贈利得等，具體列報該項目應根據“營業外收入”科目的發生額分析填列；“營業外支出”行項目，反映企業發生的已在營業利潤項目列報內容以外的非常支出，主要包括債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失、非流動資產毀損報廢損失等。具體列報該項目應根據“營業外支出”科目的發生額分析填列。

（四）新增“持續經營凈利潤”和“終止經營凈利潤”行項目

增加列報對凈利潤項目的解釋性項目內容，包括新增“持續經營凈利潤”和“終止經營凈利潤”行項目，分別反映凈利潤中與持續經營相關的凈利潤和與終止經營相關的凈利潤，如為凈虧損，以“-”號填列。具體列報該兩個項目應按照《企業會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》的相關規定分別列報。

二、如何理解新修訂內容

對新修訂內容可從受托責任觀和決策有用觀兩個方面來理解分析。從受托經管責任角度理解分析，營業利潤是反映受托經管責任落實履行情況及其結果的主要列報披露指標，而利潤總額中營業外收支是反映與企業及其受托責任人履行落實受托經管責任有關但屬非可控不可抗力、偶發事項或活動而產生的損益，這些屬于非經常損益項目形成的對利潤總額的影響，不能列報為營業利潤作為考核受托經管責任落實履行狀況的經濟指標。這樣區分并列報營業利潤和利潤總額有利于正確確認企業管理當局的受托經管責任落實履行狀況。

就“資產處置損益”而言，如果屬于企業經營戰略或業務調整、對外投資獲利、以債務重組安排或改善現金流等提高經營管理效率的正常經營管理活動范圍內的業務或事項，進而形成的損益應屬于正常營業活動的處置資產而非報廢的經營業務管理活動，理應作為企業管理當局落實履行受托經管責任的內容確認列報為營業利潤；而屬于非經常的、偶發的等不可抗力不可控等引發的債務重組利得或損失、公益性捐贈支出、非經常利得或損失、盤虧損失、非流動資產毀損報廢利得或損失等營業外利得或損失，確認列報為利潤總額中營業外利得或損失；比如同樣都是債務重組利得或損失，如何區分是屬于營業活動還是非常活動呢？就債務重組本身而言應屬于非經常的偶發的業務事項，但是如果使用非流動資產履行債務重組義務，說明這部分非流動資產之所以為對方單位所接受是該部分非流動資產還未到達報廢狀態，這種債務重組中處置的非流動資產業務應屬于正常經營活動，是企業管理當局正常履行受托責任的范圍，這種情況下產生的債務重組利得或損失應作為營業利潤的列報內容。所以資產處置損益屬于營業利潤確認列報內容，而非流動資產報廢利得或損失就屬于營業利潤以外的營業外收支確認列報的內容；這里的關鍵是要正確理解和把握“處置”和“報廢”的性質界限，即對于具有尚可使用、尚可獲利價值的非流動資產的處置應確認列報為營業利潤，反之因自然災害發生毀損、已喪失使用功能等原因而報廢清理產生的損失應確認列報為利潤總額中的營業外收支。對于處置金融工具、長期股權投資和投資性房地產等屬于投資活動進而產生的投資收益理應作為營業利潤中投資收益的列報內容，這部分資產的處置獲利是正常經營活動的一種方式，自然不能再作為“資產處置收益”確認列報內容，更不能作為非常損益確認列報內容了。

增加列報“持續經營凈利潤”和“終止經營凈利潤”項目，主要是解釋“資產處置收益”項目列報內容中持有待售的非流動資產或處置組時確認的處置利得或損失的屬性，終止經營的持有待售非流動資產是指該組成部分代表一項獨立的主要業務或一個獨立的主要經營地區、該組成部分是專為轉售而取得的子公司，由此形成的“終止經營凈利潤”不再會對企業非持有待售資產的經營產生直接的影響，區分“持續經營凈利潤”和“終止經營凈利潤”項目有助于判斷持有待售非流動資產對企業整體資產獲利能力的影響。

從決策有用性角度理解分析，營業利潤綜合反映企業日常經營活動的獲利能力，代表了企業正常的可持續性的盈利能力，是判斷企業及其管理當局經營管理狀況和盈利水平的重要指標，營業外收支對利潤的影響是非經常、偶發的與管理當局經營管理水平及能力非直接關系不具有可持續性的，通常不能說明企業實際盈利能力和水平，因而不是企業投資者、債權人等利害關系者評價判斷企業盈利能力的主要指標，具體分析不再贅述。

三、可能的經濟后果分析

此次新修訂利潤表結構內容預期的經濟后果主要有以下幾方面，一是提高了營業利潤確認計量與列報的真實性和客觀性，提高了會計信息質量；二是由于調增了營業利潤的列報內容一定程度上會增加營業利潤額，降低營業外損益對利潤額的影響，增強了對企業真實盈利能力的預期；三是正確劃分了營業活動及其利潤項目性質，有利于準確確認計量營業利潤和經營業績，進而有利于正確引導和督導企業的經營管理行為，特別是對資產的“處置”和“報廢”正確區分有利于促進企業管理當局正確行使經營管理權，合理資產處置決策，進而有利于促進提高企業資產的管理使用效率；四是有利于提高對管理當局的激勵，由于加大了對營業利潤的確認計量與列報，有利于合理擴大對管理當局的激勵；五是由于提高了利潤的會計信息披露質量，有利于提高資本投資決策水平，對于發揮會計信息在維護資本市場秩序和提高效率具有積極的推動作用；六是有利于政府準確評判經濟運行效率和經濟發展質量，提高宏觀經濟決策和政策的水平和調控質量；七是對國家正確合理依法征稅也有積極促進作用；八是將提高我國會計準則與國際會計準則的協調趨同性，有利于促進對外開放和國際投融資管理的發展。

主要參考文獻：

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