論行政單位“小金庫”的審計方法

中興財光華會計師事務所(特殊普通合伙)廣東分所

近幾年，從中央到地方，都對小金庫問題進行了多次清理整治，伴隨著財務管理的日漸嚴格，小金庫問題有所改善，但因利益驅動、制度缺陷、思想認識、小團體觀念等，總有少數人員對“小金庫”心向往之，抱有僥幸心理、繼續頂風違紀，小金庫問題再次屢屢出現，嚴重損害國家和集體利益、滋生腐敗行為、擾亂經濟秩序，引發人們強烈的關注。根據《國務院辦公廳轉發財政部、審計署、中國人民銀行關于清理檢查“小金庫”意見的通知》(國辦發[1995]29號)第一條：“凡違反國家財經法規及其他有關規定，侵占、截留國家和單位收入，未列入本單位財務會計部門賬內或未納入預算管理，私存私放的各項資金均屬‘小金庫’”的規定定義。本文就常見的幾種私設“小金庫”手法和審計人員所采取的應對措施進行探討。

一、私設“小金庫”的手法

(一)執收單位將收取的非稅收入存入個人賬戶形成“小金庫”

執收單位未將收取的非稅收入上繳國庫，并且未在單位法定賬簿上核算。而是存入個人賬戶用以發放在編人員年終雙薪及考核獎補貼及購物卡等個人福利，例如：某行政下屬單位將收到的取泥費、取水費等收入分別存入單位主要領導及其近親屬個人賬戶上，用于發放在編人員年終雙薪及考核獎、補貼、購物卡等個人福利，并且僅由出納在筆記本記錄上述款項的收入和支出，未在單位法定賬簿反映。

(二)未將租賃收入上繳國庫，且未在法定賬簿上核算形成的“小金庫”

單位將閑置的資產對外出租出借，未將出租出借收入上繳國庫，并且未在法定賬簿上核算租賃收入，就形成了“小金庫”。比如某縣政府下屬單位將場地租賃給外單位演出，將以現金方式收取的場地租賃費20余萬元，未將此項租賃收入上繳國庫，而是存放于財務分管領導的辦公室的保險柜中，專門用于領導接待。為了規避接待費超標，未在賬上反映收取租金和支付業務接待費。

(三)通過虛列支出形成“小金庫”

通過虛列辦公費等支出，形成小金庫。例如：審計人員在審計某行政單位時，通過對該單位各項支出進行橫向對比，發現辦公費變動異常，較上年增長近60%。審計人員將辦公費作為一個專項，進一步查閱了全年的辦公費憑證和后面所附的發票、辦公材料清單等單據。并將全年所購的辦公用品的明細進行了統計，統計結果顯示該單位一年內購買打印機耗材墨盒800多個。經了解，該單位僅有4臺打印機，3臺為噴墨式打印機，僅需加碳粉就行，無需用到墨盒，僅有一臺便攜式的手提打印機需要用到墨盒，并且該打印機并不是經常使用。經詢問辦公室負責人和相關經辦人，發現該單位一年內消耗墨盒不超過20個，在事實面前，被審計單位不得不承認利用虛列辦公費用形成“小金庫”事實。

(四)實際已支出但仍掛賬在往來款而形成“小金庫”

一些單位利用往來款形成小金庫，比如被審計單位實際已收到退回不合格品采購款，但仍在應收款項長期掛賬。還有一種情況是將已經支出款項在應付款科目掛賬，如：將已經退回的合同履約保證金在其他應付款科目長期掛賬。

(五)通過虛報工程量而形成“小金庫”

一些被審計單位通過虛報工程量而形成賬外資金。例如：審計人員在對某單位農村路燈安裝工程審計，驗收報告等報賬資料中顯示安裝268盞，但經審計人員實地查勘顯示僅安裝186盞。經過進一步詢問和調查證實，該單位串通施工單位和驗收人員套取財政資金，用于發放在職職工福利。

(六)利用重復報銷費用而形成“小金庫”

隨著營改增政策2016年5月1日的全面放開，采購人員可上網自行打印電子發票作為報銷憑證。由于電子發票可以多次打印，審計人員發現個別單位利用電子發票重復報廢運費、快遞費等支出，利用重復報銷費用單據形成“小金庫”。

二、審計“小金庫”的方法

審計人員應當在整個審計過程中保持職業懷疑態度，找準審計切入點，實施審計程序，獲取充分適當的審計證據。由于“小金庫”的存在形式多種多樣，審計人員可以將多種審計方法相結合，提高審計效率、控制審計風險。下面就審計上述“小金庫”所采用的主要審計方法進行介紹：

(一)通過網絡、電話等方式對被審計單位的基本情況進行外圍了解。審計小組人員到被審單位，與被審單位相關人員進行現場審前調查工作，將審前調查內容與網絡、電話外圍所了解的基本情況進行核對。核對被審單位按通知書要求提供基本情況表格，聽取被審計單位領導介紹，詢關相關人員。通過實施上述審計程序了解被審計單位的職責、科室設置、人員編制等情況，對照其支出情況，分析其與上述所了解的基本情況是否一致。對于異常數據，進行進一步核實，查明是否存在賬外列支的情況，核實是否存在“小金庫”情況。

(二)關注被審計單位是否有向所屬轄區的單位或個人收費、罰款的職能。抽查被審計單位的票據領用、開具、核銷情況，關注票據號碼的連續性和所領票據的完整性。統計票據收入，把統計結果與上繳非稅收入核對，與賬上收入核對，核實是否存在“小金庫”情況。

(三)突擊盤點。突擊盤點是查找小金庫的最直接的辦法，盤點一定要突擊進行，避免被審計單位轉移庫存現金和會計資料。盤點時，要確保被審計單位所有票據和現金都納入盤點范圍，關注有無可疑的白條、記錄本、存折、銀行卡、發票等。將盤點數據與賬面數據進行核對，對不符事項查明原因。

(四)實地查看被審計單位的固定資產，關注固定資產是否正常使用，特別要留意房屋、大型設備等可以出租出借的固定資產的使用情況。對固定資產進行監盤，將賬面的固定資產與實物進行核對，關注是否有賬外的資產。

(五)查閱收發文記錄、會議記錄、租賃臺賬以及三資平臺登記的租賃情況，核實是否存在租賃收入未入賬的情況。

(六)進行趨勢分析，將被審計單位不同時期的支出進行橫向和縱向對比，關注是否存在異常變動，對于異常變動，作為重點審計領域。抽查經費支出憑證和所附原始單據，并對支出明細數據進行統計分析，考慮分析結果是否符合被審計單位的實際情況，考慮被審計單位是否通過虛列支出而設置“小金庫”。實施進一步的審計程序核實支出情況，比如詢問相關人員、查閱相關資料。

(七)對于實際已支出但仍掛賬在往來款而形成“小金庫”，通常采用分析、檢查、函證相結合程序。對被審計單位往來款明細科目分析其賬齡、性質、內容，掛賬原因。如質保金、保證金、合同履約金等可能未退還的明細科目，特別關注金額大、賬齡長的，檢查記賬憑證和所附原始單據，核查其資金去向。其次：抽取異常的、金額大的、賬齡長的往來單位，向其發審計函詢單，詢證往來款發生額、余額等情況。關注回函情況。將回函有差異的往來款作為重點審計對象，查明差異的原因。關注是否存在已支出但賬本上仍顯示未支付而形成的“小金庫”。

(八)獲取被審計單位所有賬戶的銀行對賬單(包含余額為零的賬戶和已注銷的賬戶)，特別關注余額為零的賬戶和當年度已注銷的賬戶，核實是否存在沒有在賬內核算的賬戶。檢查銀行對賬單，將銀行流水與銀行存款日記賬的數據進行核對，關注是否存在銀行流水上顯示已收已支，但銀行存款日記賬卻沒有的收入和支出。因為一收一支雖然不影響銀行對賬單的平衡，但有可能形成“小金庫”另賬核算。

(九)對于虛報工程量形成的賬外資金的審計方法主要有：實地勘察，查閱招投標資料、施工合同、工程驗收、工程監理、會議記錄等資料。詢問相關人員。

(十)對于利用重復報銷費用而形成“小金庫”的審計方法主要系重點抽查憑證后面的原始報銷單據，關注報銷憑證后所附的電子發票和發票內容、開票單位、時間相同或相近的原始單據。

三、結束語

考慮到“小金庫”問題的嚴重性、隱蔽性，首先對于單位來說，單位需不斷加強制度建設、規范采購行為、規范會計核算提高資金使用效益，維護國家和社會公益，起到防范腐敗、支持節能環保、自主創新的成效。其次對于審計人員來說，審計人員需要利用在工作中積累的經驗，結合所了解的情況，綜合運用地區發展部門的辦公及業務系統數據、地稅和國稅的申報系統數據以及工商部門的企業登記系統的數據等，構建數據分析模型，制定有效的審計方法。做到有的放矢。