企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與稅收負擔(dān)的影響

文/嚴志敏，安徽大學(xué)

1 文獻綜述

1.1 關(guān)于組織結(jié)構(gòu)研究

20世紀50年代前關(guān)于組織結(jié)構(gòu)的研究產(chǎn)生了兩大學(xué)派。其一，是以法約爾為代表的直接控制學(xué)派，強調(diào)組織中直接控制的作用。法約爾在1916年所著《工業(yè)管理與一般管理》中提出管理的五要素，即是計劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)和控制，在他的一般管理理論當(dāng)中組織與管理是密切相關(guān)的。其二，是標準化學(xué)派，代表人物是泰勒和韋伯。泰勒被稱為美國“科學(xué)管理之父”，1911年發(fā)表著作《科學(xué)管理原理》一書，倡導(dǎo)管理須科學(xué)化、標準化。韋伯認為組織應(yīng)當(dāng)是“層峰結(jié)構(gòu)”的，具體表現(xiàn)為一個組織中的各個部門以專業(yè)功能區(qū)分，并規(guī)定各職權(quán)的任務(wù)和等級且由每一上級監(jiān)督下級。

巴納德是動態(tài)的、系統(tǒng)的研究組織結(jié)構(gòu)的第一人，他認為組織的存在與發(fā)展不僅在于內(nèi)部更依賴于外部，企業(yè)采取什么樣的結(jié)構(gòu)可以看作是一個外生性問題。企業(yè)發(fā)展階段是影響組織結(jié)構(gòu)的另一個關(guān)鍵因素，J.TCannon認為每個企業(yè)都遵循從簡到繁的前進方向，不同的發(fā)展階段對應(yīng)不同組織結(jié)構(gòu)的需求。

Alfred D. Chandler, Jr最早從戰(zhàn)略管理角度研究企業(yè)組織結(jié)構(gòu)，1962年發(fā)表的《戰(zhàn)略與結(jié)構(gòu)：美國工業(yè)企業(yè)史上的篇章》集中講述了戰(zhàn)略如何影響組織結(jié)構(gòu)并提出了“結(jié)構(gòu)追隨戰(zhàn)略”的思想，指出“新的戰(zhàn)略創(chuàng)造了新的管理需要”。

中國對組織結(jié)構(gòu)的研究自20世紀80年代開始，由于起步晚且受到當(dāng)時各方面條件的限制研究沒有取得突出結(jié)果。近些年來中國經(jīng)濟快速發(fā)展的大背景下國內(nèi)學(xué)者對企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的研究更加積極，如蔣景楠等在探討企業(yè)組織結(jié)構(gòu)主要形式優(yōu)缺點的同時認為組織結(jié)構(gòu)正向柔性化、大森林型方向發(fā)展；張文泉與吳春卿在《論組織理論》中論述了組織理論集成化，組織結(jié)構(gòu)低熵化，組織功能智能化的組織理論發(fā)展趨勢，等等。

1.2 企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與稅負的關(guān)系

組織結(jié)構(gòu)與稅負的關(guān)系主要表現(xiàn)在企業(yè)可以通過構(gòu)建合適的組織結(jié)構(gòu)進行稅收籌劃進而影響稅負。在實際操作中，企業(yè)設(shè)計的組織結(jié)構(gòu)一般也就是其稅務(wù)架構(gòu)。

2 組織結(jié)構(gòu)對企業(yè)稅負的影響機制

2.1 利用國際避稅地

跨國企業(yè)會選擇在避稅地設(shè)立沒有經(jīng)營能力的空殼公司，實際上是受控于高稅國納稅人的避稅實體。第一，通過與產(chǎn)生經(jīng)濟利益的其他公司之間虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移利潤，將從高稅國取得的收入轉(zhuǎn)讓到低稅國，從而享受低稅甚至免稅的優(yōu)待。第二，跨國企業(yè)通過避稅地公司留存海外收益或者延緩將利得匯回本國納稅。第三，將避稅地公司設(shè)立為個人持股信托公司，把跨國企業(yè)的資產(chǎn)虛設(shè)給該信托公司交由其投資運作，同時還可以少繳或不繳稅款。除了上述普遍的做法，跨國企業(yè)還將避稅地公司作為貿(mào)易公司、投資公司、專利持有公司、航運公司以及服務(wù)公司等，降低稅收成本實現(xiàn)稅負最小化。

2.2 通過轉(zhuǎn)讓定價的方式

轉(zhuǎn)讓定價是企業(yè)內(nèi)部或關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在提供產(chǎn)品、勞務(wù)和財產(chǎn)時而進行的內(nèi)部交易作價，通過這種方式以減少所得稅、降低關(guān)稅、規(guī)避預(yù)提稅。通常來說，跨國公司的內(nèi)部交易就是通過高稅國企業(yè)制定低價或是低稅國企業(yè)制定高價進行銷售，從而達到將利潤轉(zhuǎn)移到低稅國的目的?？鐕緝?nèi)部一般會通過控制中間產(chǎn)品交易價格或者子公司固定資產(chǎn)售價或折舊攤銷等方式實施轉(zhuǎn)讓定價策略。

2.3 避免成為常設(shè)機構(gòu)

常設(shè)機構(gòu)是指外國企業(yè)在另一國進行全部或者部分營業(yè)活動所設(shè)立的固定場所，形式上包括建筑工地、倉儲設(shè)施、辦事處或代理人等。稅收協(xié)議一般規(guī)定，外國企業(yè)只有在某國構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)時才要就其營業(yè)利潤在該國納稅，因此常設(shè)機構(gòu)的存在成為一國對非居民企業(yè)所得進行征稅的前提，但另一方面來說積極規(guī)避成為常設(shè)機構(gòu)卻是跨國企業(yè)逃避收入來源國納稅義務(wù)的主要方式。從實踐上看，跨國企業(yè)一般會在常設(shè)機構(gòu)的認定時間上做文章，比如建筑工期較長，企業(yè)會化整為零拆分工作時間。其次利用OECD稅收協(xié)議第5條第4款特定活動豁免的規(guī)定，通過一些屬于準備性或者輔助性質(zhì)的活動而非設(shè)立常設(shè)機構(gòu)以實現(xiàn)免稅目的。特別是近幾年數(shù)字經(jīng)濟快速發(fā)展傳統(tǒng)經(jīng)濟受到嚴重沖擊，這一豁免條款給跨國企業(yè)帶來了巨大的稅收籌劃空間和可能。2015年BEPS行動計劃七提出了一系列專門針對常設(shè)機構(gòu)現(xiàn)有規(guī)定的改進意見，包括修改豁免條款、增加反合同拆分規(guī)則等，在一定程度上限制了跨國企業(yè)的籌劃手段。

2.4 利用稅收協(xié)定

稅收協(xié)定是兩個或以上主權(quán)國家簽訂的一種書面協(xié)議以解決雙方之間稅收管轄權(quán)爭議和其他稅務(wù)問題。一般情況下，稅收協(xié)定簽訂的內(nèi)容里會包含避免雙重征稅、稅收繞讓等條款，同時稅收協(xié)定稅率往往低于國內(nèi)法稅率，因此這給跨國企業(yè)帶來了真正的實惠。截至2017年10月，中國已經(jīng)對外正式簽署103個避免雙重征稅協(xié)定，為我國跨國企業(yè)創(chuàng)造了良好的國際環(huán)境，有力推動企業(yè)“走出去”。另一方面跨國企業(yè)應(yīng)當(dāng)了解各國的法律標準，以免濫用稅收協(xié)定觸犯法律的情況發(fā)生。

2.5 靈活運用各國的稅收優(yōu)惠政策

跨國企業(yè)需要充分了解各國稅法詳細規(guī)定，特別是稅收優(yōu)惠政策的研究甚為重要。這些優(yōu)惠措施涵蓋各個方面：地區(qū)或是區(qū)域性的優(yōu)惠，例如高新技術(shù)開發(fā)區(qū)、貧苦地區(qū)、經(jīng)濟特區(qū)等的稅收政策會影響企業(yè)注冊地點的選擇；產(chǎn)業(yè)行業(yè)的優(yōu)惠，比如環(huán)保產(chǎn)業(yè)、技術(shù)行業(yè)越來越受到重視，國家扶持力度大，各種減稅免稅政策頒布實施，這會影響企業(yè)的投資方向，等等。不論是永久性減免稅款或是延期納稅，對跨國企業(yè)來說都是有利的，因此靈活運用各國的稅收政策，不僅有助于跨國企業(yè)進一步投資擴張，而且更能有效地最大限度享受優(yōu)惠待遇減輕稅收負擔(dān)。