新形勢下規范投資審計工作的思考

■佘樂明 戴永勝

隨著我國改革開放和市場經濟快速發展，政府投資項目在國民經濟所占比重不斷加大，加強對政府投資建設工程項目的審計監督越來越重要，各級審計機關對投資審計工作也越來越重視。

自2010年以來，各設區市及以下（縣、區）審計機關為強化投資審計工作，紛紛組建政府投資項目審計中心。然而，從這些年各級審計機關開展投資審計工作的情況來看，設區市審計機關及其下級縣、區審計機關（以下簡稱“基層審計機關”）投資審計工作的開展仍不規范，尤其是基層審計機關投資審計工作普遍問題突出，亟待加強管理，完善制度進行規范。具體表現如下：

1.審計越位，超越法定職責權限范圍，參與具體項目管理決策工作。

超越法定職責權限范圍，參與具體項目管理決策工作的現象在基層審計機關普遍存在，只是在參與的項目管理決策的深度、方式上略有不同而已。深度上，有的審計機關只參與現場簽證等一項或幾項項目管理活動；而有的審計機關則參與征地拆遷、工程招投標、現場簽證、材料詢價、工程驗收等多項或全部項目管理活動。方式上，有的審計機關以受項目建設單位邀請參與項目管理活動；而有的審計機關則直接以項目投資建設決策議事協調機構成員單位的名義參與項目管理活動。

《審計法》第二十二條雖然賦予了審計機關對政府投資和以政府投資為主的建設項目預算執行情況和決算進行審計監督的權利，但《國家審計準則》第十七條也規定審計機關在行使審計監督權時，審計人員不得參加影響審計獨立性的活動，不得參與被審計單位的管理活動。以上審計機關參與到具體項目管理決策工作的行為，使得審計機關陷入既當“運動員”，又當“裁判員”的尷尬局面，這明顯是不符合《國家審計準則》的規定，同時也超越了《審計法》賦予的審計監督權的范圍。

2.審計結果運用不合規，存在“以審代結”，即直接以審計結果作為竣工結算依據。

直接以審計結果作為竣工結算依據（以審代結）的現象在基層審計機關較普遍，在一些市級，甚至部分省級審計機關也存在，究其原因，這也并非審計機關所造成的。這種現象的出現主要源于地方性法規中對審計結果作為政府投資和以政府投資為主建設項目竣工結算依據的規定。這些規定主要有三種情況：一是直接規定審計結果應當作為竣工結算的依據；二是規定在建單位應當在招標文件中載明或者在合同中約定以審計結果作為竣工結算的依據；三是規定在建單位可以在招標文件中載明或者在合同中約定以審計結果作為竣工結算的依據。

2017年2月，全國人大法工委印發的《全國人大常委會法工委對地方性法規中以審計結果作為政府投資建設項目竣工結算依據有關規定的研究意見》明確指出，地方性法規規定的第一、二種情況，即直接規定以審計結果作為竣工結算的依據和規定應當在招標文件中載明或者在合同中約定以審計結果作為竣工結算的依據，在法律上卻存在以下問題：一是擴大了審計決定的效力范圍。審計法規范的是審計機關與被審計單位之間的行政關系，不是被審計單位與其合同相對方的民事合同關系。地方性法規以審計結果作為被審計單位與施工單位進行結算的依據，實質上是以審計決定改變建設工程合同，擴大了審計決定的法律效力范圍。二是限制民事權利，超越了地方立法權限。根據立法法規定，民事基本制度只能制定法律。地方性法規為執行法律、行政法規的規定，可以根據本行政區域的實際情況作出具體規定，但無權對法律規定的民事權利作出限制或者減損的規定。在投資建設活動中，負責政府投資和以政府投資為主建設工程的建設單位與施工單位是平等的民事主體，雙方簽訂的建設工程合同屬于民事合同。地方性法規強制要求以審計結果作為合同雙方竣工結算依據，將適用于被審計單位的審計決定擴大適用于被審計單位的合同相對人，限制了施工企業正當的合同權利，缺乏上位法依據，超越了地方立法權。這兩種情況都應當予以清理糾正。

3.審計履職不到位，投資審計未納入審計計劃管理、未按審計程序實施項目審計。

正是因為前面所說的部分地方性法規中對審計結果作為政府投資和以政府投資為主建設項目竣工結算依據做了規定，導致這些地區的所有政府投資項目結算必須經審計機關審計，即凡結（算）必審。部分設區市審計機關及基層審計機關普遍存在投資審計項目過多，與審計資源嚴重不匹配，明顯超出審計力量負荷。這種“凡結（算）必審”的模式，使審計機關面臨幾大問題：一是審計機關在投資審計項目的確定上往往很被動，基本上沒有選擇權，只要項目建設單位報送工程結算資料審計機關就必須審計，投資審計任務相當繁重，審計項目積壓嚴重，使得基層投資審計人員苦不堪言。二是由于建設單位結算送審時間無法確定，所以項目也無法納入審計計劃管理、無法按審計程序實施項目審計。三是所有投資項目審計都走所謂的“簡易程序”，即工程造價審核程序，此過程中審計機關未正確履行投資項目審計監督職能，實際上代替財政部門履行政府投資項目造價評審職能。

上述行為，屬審計機關履職不到位，審計機關未按《審計法》、《審計法實施條例》及《國家審計準則》的規定，嚴格執行審計項目計劃、履行規定流程和審批復核程序。這樣的做法使得審計質量無法保證，審計風險也大大增加。

4.審計定位不準，投資審計內容單一，只對工程結算造價進行審核，未依法對建設單位項目管理情況進行審計監督。

正如前面所說，很多基層審計機關對投資項目的審計，并非真正意義上的投資審計，審計機關未能對投資審計準確定位，未依法對建設單位項目管理情況進行審計監督。審計機關投資審計過程實際履行的是財政評審職能，甚至充當建設單位造價員的角色，而且審計內容單一，只對工程結算造價進行審核，對審計發現工程結算不實、多計工程款等問題，往往也只是核減施工單位結算工程款了事，未依法追究建設單位相關人員責任。

上述行為，屬審計機關對投資審計定位不準，審計機關未按《審計法》、《審計法實施條例》及《國家審計準則》的規定，合理確定重點，未從項目基本建設程序、內控制度、資金使用情況入手，重點審計項目審批、資金安排、招投標、概算執行、財務核算、投資績效等環節。未按規定對審計發現的結算不實等問題作出審計決定，并責令建設單位整改。對審計發現的違紀違法、損失浪費等問題線索，也未依法移送有關部門處理。

針對上面所說的設區市審計機關及基層審計機關投資審計工作開展不規范的問題，上級審計機關（審計署及省審計廳）高度重視，2017年9月審計署制定了《關于進一步完善和規范投資審計工作的意見》，并于9月18日召開全國審計機關進一步完善和規范投資審計工作電視電話會議，對如何規范投資審計工作提出了新要求。2017年12月江西省審計廳制定《關于進一步完善和規范投資審計工作的實施意見》經省政府同意，并以江西省人民政府辦公廳的名義轉發給各市、縣（區）人民政府及省政府各部門，要求認真貫徹執行。

下面筆者從設區市審計機關角度，就如何貫徹落實上級審計機關（審計署及省審計廳）文件精神，進一步完善和規范本地區（包括市本級及縣、區）投資審計工作談談下一步工作思路。

1.堅持依法審計，維護投資審計獨立性。

審計機關要牢固樹立依法審計意識，堅持在法定職責權限范圍內開展審計工作，依法確定審計對象和范圍，嚴格規范審計取證、資料獲取、賬戶查詢、延伸審計、審計處理等行為。審計機關要依法獨立行使審計監督權，不得參與工程項目建設決策和審批、項目概（預）算編制及調整、征地拆遷、工程招標、標底（招標控制價）審核、資產評估、物資采購、材料詢（定）價、工程驗收、質量評價、工程結算等管理活動。不得超越審計權限，“以審代結（算）”“以審代補（償）”，代替建設單位承擔工程結算審核、征地拆遷費用核定、土地收回費用補償認定等工作。

2.突出審計重點，規范開展投資審計工作。

審計機關要結合本地區公共投資項目實際情況，按照圍繞中心、服務大局、突出重點、量力而行、確保質量的原則，統籌制定年度投資審計項目計劃，做到審計項目計劃與審計資源能力相匹配，不能過度地去完成力所不能及、不能勝任的審計工作。堅決杜絕未納入審計計劃的“簡易程序”審計項目。審計機關要按照國家審計準則要求，嚴格執行審計項目計劃，履行規定流程和審批復核程序，嚴格審計報告和公告制度。

3.完善審計制度，有效運用投資審計結果。

嚴格遵守審計法等法律法規，進一步健全和完善投資審計制度，認真履行工程結算審計法定職責，促進相關單位履職盡責，提高投資績效。加強對政府投資和以政府投資為主的建設工程的審計，但不能強制要求以審計結果作為建設項目竣工結算依據。平等民事主體在合同中約定采用審計結果作為竣工結算依據的，審計機關應依照合同法等有關規定，尊重雙方意愿。審計機關應依法獨立出具政府投資項目審計報告，對審計發現的結算不實等問題，應作出審計決定，責令建設單位整改。對審計發現的違紀違法、損失浪費等問題線索，應依法移送有關部門處理。要健全審計查出問題整改督查機制，促進整改落實和追責問責。

4.遵守審計紀律，防控投資審計廉政風險。

審計機關要認真履行“一崗雙責”，堅持“一手抓業務質量、一手抓廉政建設”，認真抓好黨風廉政建設責任制的落實，將反腐倡廉工作與投資審計業務同部署、同落實、同檢查、同考核。堅持公開透明，嚴格執行審計業務審理、審計質量復核、審計執法責任和審計執法過錯責任追究等加強業務質量管理的內部制度，加強對審計權力運行監督。審計人員要嚴格遵守審計“八不準”等廉政紀律、保密紀律、工作紀律，堅守審計職業道德，不得利用審計職權、個人影響謀取私利。針對投資審計的廉政風險點和薄弱環節，強化廉政制度建設。加強審計項目廉政回訪等監督檢查，抓好廉政制度貫徹落實工作，切實防控廉政風險和審計風險。

5.創新審計思路，加快投資審計轉型升級。

審計機關要著眼長遠，以創新的思路和辦法推進投資審計轉型，全面深刻理解審計署提出的投資審計“三個轉變”，即從數量規模向質量效益轉變，從單一工程造價審計向全面投資審計轉變，從傳統投資審計向現代投資審計轉變的新要求，探索利用新技術、新方法開展投資審計，探索行業性投資審計調查、PPP公共建設項目審計等，不斷深化審計內容。審計機關要創新和優化投資審計方法方式，主動向發改、住建、財政等主管部門和建設單位收集備案立項、項目審批、資金安排、招投標文件、合同、設計變更及工程簽證等關鍵環節的財務、業務資料和電子數據。認真學習借鑒上級審計機關總結的投資審計實踐經驗，推廣新技術、新方法、新成果，提升我市政府投資審計的水平和業務能力，促進投資審計全面發展。

6.注重審計培訓，強化投資審計隊伍建設。

投資審計專業性強、技術性高，審計機關要注重審計培訓，強化投資審計隊伍建設。為穩定和充實投資審計隊伍，提高投資審計人員專業能力和綜合素質，優化干部隊伍結構，審計機關要以培養綜合型人才為目標，以實際工作需求為導向，定期組織投資審計人員學習審計新知識，通過多崗位、多類型參與各類審計項目，加強復合型人才培養，使投資審計人員的知識結構從以工程類為主，向工程類、財經類、大數據類、法律類、管理類等多學科、多領域轉變，保障投資審計順利轉型。市審計機關根據工作需要，可通過“以審代訓”、跟班學習、現場授課及投資審計質量檢查等方式對縣（區）投資審計人員培訓，提升全市投資審計隊伍整體素質。