基于道德態度視角的會計實務與學習行為研究

陳 琛

（南京中醫藥大學，南京 210023）

職業道德對專業團體而言，一直被認為是很重要的議題，一定的道德水平也是公司治理所應具備的成功條件之一，“誠信是社會良性發展的道德基石，也是現代市場經濟有效運行的核心和靈魂?！盵1]本研究選取具有會計實務工作經驗但立場不同的會計師（財報查核者）及主辦會計（財報編制者）與不具實務工作經驗的學生為研究對象，比較他們對同一會計處理目的（行為的動機）與會計處理方式（行為的做法）的道德態度是否有所差異，了解他們對會計實務（含會計處理目的與會計處理方式）與學習行為的道德態度間是否存在關聯性，探討主辦會計人員及會計系學生，其道德發展層次與會計實務及學習行為道德態度的關系。

一、對象與方法

1．研究對象。以主辦會計人員、會計師與會計系學生為對象。主辦會計人員以江蘇省國內上市公司財務報表上列示的主辦會計人員，隨機抽樣500人為研究對象；會計師以南京市會計師聯合會名錄資料，隨機抽樣500人為研究對象；學生方面，選取420位已有會計專業科目修習基礎的會計系大四學生為研究對象。

2．研究方法。本研究采取問卷調查方式進行，問卷內容分為四部分，第一部分為會計實務的道德態度衡量，又包括了從事具道德疑慮會計處理的目的與處理方式兩部分；第二部分則為學習行為的道德態度衡量；第三部分為DIT量表；第四部分為受試者基本數據。

二、結果

1．研究對象基本情況。本研究發出問卷1 420份，回收有效問卷425份，有效問卷回收率29．9%。研究對象年齡分布在20～55歲之間，中位數31；不同對象中，上市公司主辦會計65 人（15．3%）、會計師 63 人（14．8%）、學生 287 人（67．5%）。

2．主辦會計、會計師與學生對會計處理目的道德態度的差異。通過對會計師、主辦會計與學生對會計實務（含會計處理目的與處理方式）與學習行為道德態度進行t檢定，以了解他們對該等行為的道德態度是否有所差異，結果（見表1）。

表1 會計師、主辦會計與學生對會計處理目的道德態度的差異（n＝415）

續表

3．會計處理方式與學習行為道德態度的相關分析。針對主辦會計人員與學生對會計處理方式與學習行為道德態度的關系，進行相關的分析，結果（見表2）。

三、討論

本研究發現，雖然會計師與主辦會計在會計處理目的的道德認知上略有差異，但基本上二者對多數的會計處理方式的道德接受度并未具顯著差異，反而會計系學生不論在會計處理目的或是會計處理方式的道德接受度，都與實務人士有較多的差異，且在方向上都是學生較能容忍具道德疑慮的會計實務（含處理目的與方式）。因此，會計教育者應該了解造成此種后果，究竟是學生對道德問題的敏銳度不足，或是他們的道德判斷價值真的較為低落（或是二者皆具）。如果原因是前者，則是否肇因于學生在校只偏重強調學習會計或審計準則技術層面的知識，而較無會計實務環境（如對報表用戶的責任）方面的概念有關。會計學也期待學子們不以背誦方式研讀會計準則或審計準則，而應掌握準則背后的原則或理論，方能于日后從事會計專業時，能善用判斷，而非咬文嚼字，鉆求條文漏洞。故對不具備工作經驗的學生而言，若能透過學校課程的設計，讓他們有機會經由對真實案例的討論，體驗未來在職場上可能會發生的道德兩難情況，或有助培養他們的專業道德標準。而如果是后者，則學校應積極考慮是否在課程中增加專業道德教育的內容與課程要求，以期提升學生對專業道德價值的堅持。

表2 會計處理方式與學習行為道德態度的相關分析

“會計專業大學生是未來會計職業的主力軍，他們的職業道德觀直接影響整個會計行業的職業道德水平?！北狙芯恳舶l現學生相對于主辦會計人員而言，對學習行為也持較寬松的道德標準，不過在采用回歸分析控制學習道德態度水平后，學生在會計處理方式上，反而較主辦會計人員持更嚴謹的道德態度。這表明，如果在校期間能提升學生的學習道德標準，及讓他們體認到實務人士對于學生作弊與抄襲作業等不當學習行為的不能接受程度，乃是超過學生的標準，應是有助學生未來在職場上對專業道德的堅持。此外，研究發現，不論主辦會計或是學生，他們對學習行為與會計處理方式所持的道德標準具有顯著的正相關。因此，若學校教育者能于在校期間就提升學生對不當學習行為的道德標準，也會降低未來在職場上從事不當會計實務的可能性。

另外，本研究發現道德發展為成規后期的受試者對學習行為的道德態度，會持較高的道德標準，但對于會計處理方式的道德態度而言，卻無顯著的差異。此不一致的發現可能與判斷的標的有關，過去有研究指出，社會認為稱職的會計人員只須扮演遵守法規及提供正確財務報表的角色，亦即應以依循法規來作為行事的依據（屬于道德成規期的理念）。即使受試者的道德發展層次為成規后期，但他們對會計實務的道德判斷，仍可能回到以法規遵循概念為的，故道德成規后期的受試者對會計實務仍秉持道德成規期的判斷哲理，因此研究未能發現顯著差異。然而，在進行非會計實務（如學習行為）的道德判斷，道德成規后期者就會如預期般呈現較高道德標準。因此，“在實際工作中，會計人員應關注會計領域出現的新鮮事物，不斷研究新情況、新問題，保持高度的職業敏感性，增強對新出現的情況的理解能力和判斷能力?！盵2]