內高部控校制審計基本問題探討

■周 山

2008年財政部會同有關部門發布了《企業內部控制基本規范》，2010年又同時印發《企業內部控制應用指引》、《企業內部控制評價指引》和《企業內部控制審計指引》三個配套指引，要求上市公司等企業對內部控制有效性進行評價，披露年度自我評價報告，聘請有證券、期貨業務資格的事務所對自身財務報告內部控制有效性進行審計并出具內部控制審計報告，從而構建起了我國企業內部控制建設、自我評價到外部注冊會計師審計完整的規范體系；2012年11月財政部印發了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，2017年1月又印發了《行政事業單位內部控制報告管理制度（試行）》，目前行政事業單位內部控制審計指引尚未出臺，本文結合實務對高校內部控制審計規程進行了探索。

一、高校內部控制審計的背景和目的

實務中審計機關、會計師事務所或是內部審計部門在對高校實施審計時，部分問題屢審屢犯的現象經常發生，如未嚴格執行政府采購相關政策、項目預算執行率低等，這些往往與內部控制失效相關，高校若不能從完善內部控制視角出發，“頭痛醫頭，腳痛醫腳”，則上述問題無法從根本上解決。

開展高校內部控制審計的目的是通過實施詢問、檢查、觀察、重新執行并結合審計抽樣對與高校經濟活動相關的內部控制設計和執行的有效性進行測試，并將審計過程中發現的內部控制缺陷反饋給高校黨委，促進高校完善內部控制，提升內部治理水平，從根本上解決屢審屢犯現象。

二、高校和企業內部控制的不同點

一般情況下制造業企業存在著采購與付款、銷售與收款、籌資與投資、存貨與生產等循環過程，但是高校作為非營利性事業單位，資金來源具有財政性屬性，預算業務控制、政府采購業務控制、收支業務控制、建設項目控制往往是內部控制建設的重點；財務報告及相關信息真實完整、經濟活動合法合規、資產安全是高校和企業內部控制目標的相同點，但是企業內部控制目標更側重于提高經營效率和效果，實現企業發展戰略，財務指標在這兩項目標考核中占有重要位置，而高校控制目標更側重于有效預防腐敗和舞弊，提高公共服務效率和效果，財務指標往往只是考核體系中的一部分，高校考核指標體系更具復雜性。

三、把握好高校內部控制審計的邊界

實施高校內部控制審計過程中應將測試重點放到與財務報告相關的內部控制上，這是由審計本身的含義和所具有的專業勝任能力決定，將過多精力放到評價與經濟活動不相關的業務上不符合專業勝任能力和成本效益原則，并容易產生“越位”情況，高校涉及職稱評審、招生、人才招聘以及學生導員選拔等容易產生腐敗業務活動的風險評價則需要高校紀檢監察部門及時“補位”，充分發揮審計和紀檢監察部門各自專業優勢，形成聯動機制，這也符合十八屆中央紀委第三次全會強調紀檢監察部門“轉職能、轉方式、轉作風”的要求，從而將測試的范圍覆蓋經濟和業務活動。

四、測試高校單位層容易導致內部控制失效的風險

伴隨著部門預算管理、國庫集中支付、政府收支分類改革等財經領域改革以及“八項規定”以來一系列規范財經活動法規、政策出臺，高校違反財經法規紅線的風險也越來越高，部分高校存在著校內規范經濟活動規章制度未及時更新的情況；高校對黨委巡視、審計機關以及內部審計發現的內部控制缺陷處理力度往往反映了高校黨委對內部控制的重視程度，現實中部分高校對于發現的問題處置不及時、措施不力的情況并不少見；此外，高校涉及的經濟活動信息公開不真實、不全面、不及時往往反映高校黨委接受外部監督的意愿較低，甚至會引起信息使用者認為高校黨委凌駕于內部控制之上，以上相關內部控制失效可能會引起財務報告整體以及多項認定的重大錯報風險，除此之外高校應結合內部控制五要素并根據高校的實際情況分析易導致單位層面失效的風險。

控制測試：檢查高校最新規范校內經濟活動規章制度，檢查高校對發現違反財經法規經濟活動處理的會議紀要、整改措施等，登錄高校的門戶網站查看高校是否按照相關規定對經濟活動信息進行公開。

五、測試高校業務層面容易導致內部控制失效的風險

實務中高校業務層面容易導致內部控制失效的風險主要表現以下方面：預算編制基礎數據不可靠并存在大量松弛行為影響了預算準確性；經費支出未嚴格執行分級授權簽批制度致使大額經費支出失去監控；債務管理未制定好科學的償債規劃，財務風險高；涉稅事項未能充分利用稅法政策造成少交、漏交以及多交稅款情況；捐贈事項管理不規范，未按規定開具公益捐贈票據，造成捐贈主體無法抵扣，影響公益捐贈積極性；營利性活動中未對場地管理權和收費權等進行恰當職責分離，引發“小金庫”和截留收入等違紀行為；此外高校需要根據本校特點充分識別業務層面經濟活動內部控制容易失效的風險。

控制測試：檢查以上經濟活動校內規章制度，結合業務層面不同經濟活動事項的總體選取合適樣本規模，檢查其是否符合相關規定。

六、編制高校內部控制審計報告

由于高校資金財政性屬性，為了實現有效預防腐敗和防范舞弊風險，提高公共服務效率和效果的控制目標，都應將審計過程中發現的內部控制重大、重要和一般缺陷寫入審計報告；同時應該在審計報告中增加發現的與財務報告不相關的內部控制重大、重要缺陷描述段。

當下高校經濟活動日益復雜，違反政府采購、預算管理、工程建設、稅收征管等財經法規的風險越來越高，高校內部職能部門只有密切配合，樹立良好的服務意識，實現將國家財經法規在校內精準落地，保證有效實施，并通過實施內部控制審計發現控制缺陷進而加以改進和完善，才能保證高校在國家財經法規框架下更高效地用好財政資金，與此同時行政事業單位內部控制審計指引作為高校開展內部控制審計的制度前提應當及時出臺。