內(nèi)部審計開展經(jīng)濟責(zé)任審計的思考

■盧春霞

事業(yè)單位內(nèi)部審計工作開展的較多的是預(yù)算執(zhí)行和財政財務(wù)收支審計及經(jīng)濟責(zé)任審計，這兩種形式的內(nèi)部審計對事業(yè)單位的風(fēng)險控制、預(yù)算執(zhí)行和財務(wù)規(guī)范等方面起了積極作用。事實也證明，經(jīng)濟責(zé)任審計在加強事業(yè)單位內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)干部管理監(jiān)督、制約權(quán)力運行、維護財經(jīng)紀(jì)律、推動反腐倡廉等方面具有積極作用。但是事業(yè)單位內(nèi)部審計在開展經(jīng)濟責(zé)任審計中還存在不足，值得探討研究。

一、事業(yè)單位開展經(jīng)濟責(zé)任審計的現(xiàn)狀

1.經(jīng)濟責(zé)任審計的復(fù)雜性。目前事業(yè)單位內(nèi)部審計開展的經(jīng)濟責(zé)任審計大部分是離任經(jīng)濟責(zé)任審計，離任經(jīng)濟責(zé)任審計具有時間長、跨度大、較為復(fù)雜，主要表現(xiàn)在：一是經(jīng)濟責(zé)任審計的單位領(lǐng)導(dǎo)者任職時間跨度比較長，單位內(nèi)設(shè)機構(gòu)和人員變化較大，內(nèi)部審計人員（以下稱內(nèi)審人員）了解當(dāng)時的情況比較困難。二是國家的法律法規(guī)在不斷修訂完善中，受當(dāng)時出臺政策背景的局限性、行業(yè)部門管理的成熟度，都影響了單位領(lǐng)導(dǎo)者當(dāng)時的決策。三是還原當(dāng)時決策的全貌比較困難。內(nèi)審人員在審計時一般是查閱會議紀(jì)要、會議記錄和有關(guān)文件。會議紀(jì)要、會議記錄和有關(guān)文件的記載一般都是言簡意賅、高度簡練，很難還原當(dāng)時決策的過程。

2.《實施細則》部分條款難以操作。《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟責(zé)任審計實施細則》（以下稱《實施細則》）中，對審計發(fā)現(xiàn)問題領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任進行了劃分，分為直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。在審計實踐中三種責(zé)任的劃分并不如《實施細則》描述的那般清晰可以讓我們逐條對照，由此明確被審計對象的責(zé)任。如《實施細則》中第二十五條第二款“授意、指使、強令、縱容、包庇下屬人員違反有關(guān)法律法規(guī)、國家有關(guān)規(guī)定和單位內(nèi)部管理規(guī)定的”，應(yīng)承擔(dān)直接責(zé)任。那么什么是“授意、強令、縱容、包庇”？在《實施細則》里沒有給出適用情形，內(nèi)審人員在審計中很難把握，難以進行責(zé)任劃分，存在較大疑惑。

3.重視財務(wù)資料、輕視非財務(wù)資料。內(nèi)部審計時看賬時間較多，談話時間較少。因受審計工作習(xí)慣，內(nèi)審人員會花大量的時間翻閱查看財務(wù)資料，形成財務(wù)數(shù)據(jù)。而與被審計單位不同層面的員工談話較少或者沒有，內(nèi)審人員不能從談話、問詢中獲取資料，也不能感受到員工對被審計對象的印象。

對被審計單位的任期目標(biāo)，任期內(nèi)重大決策、重大事項，了解的廣度、深度不夠，或多或少影響內(nèi)審人員對經(jīng)濟責(zé)任審計的把握，影響經(jīng)濟責(zé)任審計的質(zhì)量。

4.內(nèi)部審計人員對經(jīng)濟責(zé)任審計的能力有待提高。目前事業(yè)單位內(nèi)審人員主要是從財務(wù)崗位轉(zhuǎn)崗過來，因職業(yè)習(xí)慣內(nèi)審人員更多關(guān)心微觀、具體事物，并受學(xué)歷、職稱、閱歷和專業(yè)所限，對經(jīng)濟責(zé)任審計所關(guān)注的重大經(jīng)濟決策、科學(xué)發(fā)展等宏觀的東西，內(nèi)審人員往往格局、視野不夠大，不善于從服務(wù)國家治理和改革發(fā)展大局的角度思考、謀劃，不善于透過現(xiàn)象看本質(zhì)，抓住問題的實質(zhì)。

5.經(jīng)濟責(zé)任審計與部門預(yù)算執(zhí)行審計同質(zhì)化。事業(yè)單位內(nèi)部審計開展經(jīng)濟責(zé)任審計時，內(nèi)審人員對經(jīng)濟責(zé)任審計與部門預(yù)算執(zhí)行審計界限比較模糊，提交的審計報告越來越同質(zhì)化。

一是不能明確區(qū)分兩種審計的異同點。《實施細則》第三條明確了經(jīng)濟責(zé)任審計與部門預(yù)算執(zhí)行審計的區(qū)別，經(jīng)濟責(zé)任審計是以財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動的真實、合法和效益為基礎(chǔ)進行的審計，經(jīng)濟責(zé)任審計的重點是檢查領(lǐng)導(dǎo)干部守法、守紀(jì)、守規(guī)、盡責(zé)情況。

二是不能全面掌握經(jīng)濟責(zé)任審計的內(nèi)容。比如經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)容是否包括部門預(yù)算、財務(wù)收支和國有資產(chǎn)管理。實踐中一種觀點認(rèn)為既然是領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)履行職責(zé)的審計就沒有必要對部門預(yù)算、財務(wù)收支和國有資產(chǎn)管理等涉及財務(wù)收支部分進行審計；另一種觀點則是認(rèn)為在經(jīng)濟責(zé)任審計時僅針對部門預(yù)算執(zhí)行、財務(wù)收支和國有資產(chǎn)管理進行審計而忽略了經(jīng)濟責(zé)任審計的核心——履行本部門職責(zé)推動單位發(fā)展和重大經(jīng)濟決策等重要部分。是內(nèi)審人員開展經(jīng)濟責(zé)任審計工作的指南。如《實施細則》的第十五條就明確了事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)容，主要包含了單位預(yù)算執(zhí)行和其他財政收支、財務(wù)收支的真實、合法和效益情況；國有資產(chǎn)的采購、管理、使用和處置情況；重大經(jīng)濟決策的過程；遵守法律、法規(guī)和財經(jīng)紀(jì)律情況；有關(guān)財務(wù)管理、業(yè)務(wù)管理、內(nèi)部審計等內(nèi)部管理制度的制定和執(zhí)行情況，以及厲行節(jié)約反對浪費情況；廉潔自律等十三項內(nèi)容。

內(nèi)審人員只有熟悉經(jīng)濟責(zé)任審計系列制度才能夠達到理解經(jīng)濟責(zé)任審計的內(nèi)容、特點，提高經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量進而做出正確評價，準(zhǔn)確定責(zé)。

2.在內(nèi)部審計中逐步推行任中審計并提高任中審計的比例。針對領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計監(jiān)督滯后的問題，內(nèi)部審計應(yīng)積極探索發(fā)揮經(jīng)濟責(zé)任審計“免疫系統(tǒng)”功能，變離任時的一次性審計為任中審計，充分發(fā)揮經(jīng)濟責(zé)任審計的預(yù)警和防范作用。《實施細則》中第四條明確了經(jīng)濟責(zé)任審計應(yīng)當(dāng)堅持任中審計與離任審計相結(jié)合。考慮內(nèi)部審計力量不足建議在事業(yè)單位中逐步開展任中經(jīng)濟責(zé)任審計，對于事業(yè)單位正職領(lǐng)導(dǎo)干部任職3～5年以上的，組織人事部門可以委托進行任中經(jīng)濟責(zé)任審計，并提高任中審計的比例，形成制度納入干部考核體系，防范領(lǐng)導(dǎo)干部的風(fēng)險。

3.重視審計訪談,把握審計重點。事業(yè)單位內(nèi)部審計開展經(jīng)濟責(zé)任審計時需要重視審計訪談，訪談的目的是了解被審計單位各部門職責(zé)及分工、工作流程、被審計期間的主要工作和成果、存在的問題及困難，訪談的形式可以多樣性。審計訪談貫穿整個審計過程，審計進場前需要與被審計單位溝通，了解基本情況。可以根據(jù)經(jīng)濟責(zé)任審計所需要的資料進行提煉總結(jié)，設(shè)計成經(jīng)濟責(zé)任審計資料清單，具體審計時根據(jù)單位具體情況增加或減少資料內(nèi)容，以保證經(jīng)濟責(zé)任審計時所查看的資料內(nèi)容完整，編制的審計方案具體可行。

訪談時針對不同的訪談對象側(cè)重點不同。如單位班子成員訪談時關(guān)注對單位班子現(xiàn)狀的評價、單位目標(biāo)完成情況、單位存在的問題及解決辦法。中層干部訪談時關(guān)注本部門職責(zé)的描述、本部門工作和成果、存在問題和困難。一般職工訪談時關(guān)注本人崗位職責(zé)的介紹，重要崗位需要關(guān)注工作流程、內(nèi)部控制設(shè)計。好的訪談可以幫助內(nèi)審人員看到財務(wù)資料以外的信息，更好地做出審計判斷。

二、事業(yè)單位開展經(jīng)濟責(zé)任審計的對策

1.學(xué)習(xí)熟悉經(jīng)濟責(zé)任審計系列制度，明確經(jīng)濟責(zé)任審計的特點和內(nèi)容。內(nèi)審人員要想做好經(jīng)濟責(zé)任審計，學(xué)習(xí)經(jīng)濟責(zé)任審計制度是必須的。《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定》及《實施細則》和《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》等都

4.提高內(nèi)審人員綜合素質(zhì)。提高內(nèi)審人員綜合素質(zhì)是一個比較大的系統(tǒng)工程，要真正成為審計工作的行家里手，還需要長期培養(yǎng)。一是他山之石可以攻玉。全國會計領(lǐng)軍(后備)人才培養(yǎng)項目，已經(jīng)受到社會各界的廣泛關(guān)注，并得到了業(yè)內(nèi)和用人單位的充分肯定。審計行業(yè)可以借鑒開展審計（含內(nèi)部審計）人員的頂端培訓(xùn)計劃，設(shè)置符合現(xiàn)代審計理念并和實踐緊密結(jié)合的課程計劃，這種人才培養(yǎng)是具有標(biāo)桿性的，會引領(lǐng)整個審計行業(yè)的。二是開展多種形式的活動提高內(nèi)審人員素質(zhì)。中國內(nèi)部審計協(xié)會組織的“百佳案例”、優(yōu)秀論文評選、評選內(nèi)部審計先進集體和先進工作者的活動都很好地促進了內(nèi)部審計工作，為內(nèi)審人員搭建了良好學(xué)習(xí)的平臺，鼓勵幫助內(nèi)審人員勤于學(xué)習(xí)、善于總結(jié)，提高政策理論和綜合分析的能力，更好地把握內(nèi)部審計工作。三是注重審計實踐。紙上來的終覺淺，絕知此事要躬行。內(nèi)審人員要想在經(jīng)濟責(zé)任審計上有所作為，唯一的辦法就是多多參加經(jīng)濟責(zé)任審計實踐，按照《實施細則》的要求開展審計工作，對審計案例進行剖析，總結(jié)每一個經(jīng)濟責(zé)任審計項目，提高審計能力。

三、事業(yè)單位內(nèi)部審計開展經(jīng)濟責(zé)任審計的具體思路

根據(jù)事業(yè)單位的性質(zhì)，針對事業(yè)單位進行經(jīng)濟責(zé)任審計時一般主要從制度建設(shè)、政策執(zhí)行、盡職履責(zé)、預(yù)算執(zhí)行和廉潔自律等方面實施審計。在審計時內(nèi)審人員更多的應(yīng)關(guān)注重大、屢禁不止的問題，并將有問題通報給相關(guān)管理部門，及時制定相關(guān)制度、采取有效措施應(yīng)對和防范，充分運用審計成果，從而提升事業(yè)單位內(nèi)部管理。

1.查看單位制度建設(shè)和執(zhí)行情況。主要查看被審計單位議事規(guī)則、決策機制、“三重一大”和民主決策及執(zhí)行情況。對單位主要支出的管理制度如會議費、差旅費和培訓(xùn)費制度，尤其關(guān)注車輛維修、船泊修理、房屋修繕和辦公用品購置的內(nèi)部控制制度及執(zhí)行情況。在實施審計時可借助計算機的篩選功能收集近幾年的車輛維修、船泊修理和房屋修繕金額，比對近幾年維修金額并找出差異，分析原因。查看是否有選擇確定維修單位、修繕單位的依據(jù)，集體討論的記錄以及對維修單位、修繕單位的管理考核的制度。對金額較大的房屋修繕進行現(xiàn)場查看，看看房屋修繕是否存在張冠李戴、虛假修繕的問題。如某單位賬上反映A下屬單位連續(xù)兩年修繕食堂且金額較大，內(nèi)審人員現(xiàn)場查看后發(fā)現(xiàn)第二年的食堂修繕為B下屬單位的。根據(jù)上述發(fā)現(xiàn)的問題進一步查閱會議記錄、文件等資料明確被審計對象對存在問題應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任如直接責(zé)任、主管責(zé)任或領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。

2.查看單位合同情況。事業(yè)單位因維修、修繕、聘請臨時工和國有資產(chǎn)出租出借而簽署了一些經(jīng)濟合同。審計時主要查看合同有無當(dāng)事人的名稱或者姓名和住所、合同簽章是否符合《合同法》要求、合同金額大小寫是否一致，明細金額是否與合同總金額一致、乙方提供的營業(yè)執(zhí)照是否與國家工商局全國企業(yè)信用公示系統(tǒng)一致、合同內(nèi)容是否便于驗收、合同的質(zhì)保金、違約金是否履行到位、合同款項支付是否與合同一致等。

3.查看固定資產(chǎn)情況。審計時主要查看資產(chǎn)購入、管理、使用和處置情況。（1）購入資產(chǎn)時主要查看是否有民主決策、是否屬于政府采購范圍、有無回避公開招標(biāo)的情形、是否需要上級主管部門批準(zhǔn)、年初是否有預(yù)算。（2）處置資產(chǎn)時主要查看是否有第三方評估、是否經(jīng)過單位會議研究、是否有財政部門或上級主管部門批復(fù)、待處置資產(chǎn)存放是否妥當(dāng)安全、殘值是否入賬。（3）資產(chǎn)管理和使用時主要查看是否納入固定資產(chǎn)管理、賬實是否相符、是否定期進行固定資產(chǎn)清查。如某單位固定資產(chǎn)長期外借，無會議記錄、無上級主管單位意見、資產(chǎn)使用部門與價值部門長期不核對。

4.查看部門預(yù)算執(zhí)行和其他財務(wù)收支情況。

（1）決算是否與年初的部門預(yù)算一致，預(yù)算調(diào)整（追加、追減）是否經(jīng)過批準(zhǔn)，非稅收入是否按“收支兩條線”管理的規(guī)定在決算報表中反映。如某垂直管理單位取得地方財政收入，未納入預(yù)算管理，而是列入“專用基金”或“事業(yè)基金”管理；某主管單位歸集的下屬單位經(jīng)營收入當(dāng)年未全部納入預(yù)算收入，而是按需要逐年納入預(yù)算。

（2）單位執(zhí)行國家政策和法規(guī)情況。決算收入是否合法，應(yīng)繳的預(yù)算收入是否全額上繳，決算支出是否按國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和范圍列報。如某單位預(yù)算編制加班工資時按人均月300元測算，在實際執(zhí)行時也按300元的標(biāo)準(zhǔn)來執(zhí)行，顯然與財經(jīng)制度不符。

（3）“三公經(jīng)費”執(zhí)行方面。決算與預(yù)算執(zhí)行比較，檢查“三公經(jīng)費”決算是否存在虛報、漏報，如僅填報在基本支出中核算的“三公經(jīng)費”，而在項目支出、經(jīng)營支出核算的“三公經(jīng)費”不填報歸集，沒有真實反映本單位“三公經(jīng)費”支出。

（4）決算報表的收支數(shù)是否真實、準(zhǔn)確、全面，是否做到賬賬、表表、賬表相符，有無漏報、瞞報，形成表外資產(chǎn)。如某單位有下屬單位并實行報賬制，某單位資產(chǎn)負債表僅反映本級的銀行存款金額，下屬單位的銀行存款余額未納入，形成了表外資產(chǎn)。

5.查看津補貼發(fā)放情況。事業(yè)單位執(zhí)行績效工資的，在審計時查看年發(fā)放績效工資總額是否超過上級批復(fù)、未納入績效工資總額范圍的政府性獎勵發(fā)放是否符合規(guī)定，如發(fā)放基數(shù)、發(fā)放的月份數(shù)、舉辦文體活動獎勵的標(biāo)準(zhǔn)是否與全國總工會規(guī)定一致等。

內(nèi)部審計開展經(jīng)濟責(zé)任審計可以幫助被審計單位完善內(nèi)部管理、防范風(fēng)險，是審計工作“一審二幫三促進”的指導(dǎo)思想的真正體現(xiàn), 從而達到經(jīng)濟責(zé)任審計目標(biāo)——加強對領(lǐng)導(dǎo)干部行使權(quán)力的制約和監(jiān)督，推進黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗工作，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。