淺談公允價(jià)值計(jì)量屬性在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用

朱開(kāi)

摘 要：我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確將公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性之一，并在具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不同程度運(yùn)用了這一計(jì)量屬性。本文結(jié)合當(dāng)前會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分析，提出合理化的建議，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更好地發(fā)揮積極的作用。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；對(duì)策

一、公允價(jià)值的內(nèi)涵及應(yīng)用

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IAC）認(rèn)為，公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）認(rèn)為，公允價(jià)值是雙方在當(dāng)前的交易中，自愿購(gòu)買(mǎi)或出售一項(xiàng)資產(chǎn)的金額。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)將公允價(jià)值定義為：在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。雖然會(huì)計(jì)界的定義略有不同，但都體現(xiàn)了公開(kāi)、公平、公正的原則，同時(shí)兼顧真實(shí)性和相關(guān)性。公允價(jià)值體現(xiàn)的是；在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易。

盡管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中給出了公允價(jià)值的定義，但是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)采用歷史成本。”這實(shí)際上是確定了歷史成本的主導(dǎo)地位，公允價(jià)值只是在具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有體現(xiàn)，如投資性房地產(chǎn)、非貨幣性交換、債務(wù)重組等準(zhǔn)則中。公允價(jià)值盡管是未來(lái)的趨勢(shì)，但其應(yīng)用起來(lái)仍然有困難。

二、公允價(jià)值在實(shí)際運(yùn)用中的難點(diǎn)

1、我國(guó)市場(chǎng)化程度較低

公允價(jià)值是市場(chǎng)的產(chǎn)物，它的可靠與否取決于市場(chǎng)化程度的高低，公允價(jià)值需要的市場(chǎng)環(huán)境是近乎完美的活躍市場(chǎng)。目前我國(guó)市場(chǎng)環(huán)境尚不完善，地區(qū)之間差異比較明顯，整體市場(chǎng)化程度較低，資本市場(chǎng)運(yùn)行效率低下，不能有效反映真實(shí)的市場(chǎng)信息，存在信息不對(duì)稱(chēng)現(xiàn)象。在此環(huán)境下確認(rèn)的公允價(jià)值具有極大的不確定性，有可能影響企業(yè)資產(chǎn)或損益計(jì)量的真實(shí)性和可靠性。另外，由于市場(chǎng)法規(guī)尚不十分健全，其市價(jià)的公允合理性也很值得懷疑。在這種情況下，公允價(jià)值很難確定，即使確定下來(lái)，其可靠性也不會(huì)太高。

2、會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)偏低

在我國(guó)，會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下會(huì)計(jì)工作的要求尚有差距。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)人員不僅要精通會(huì)計(jì)，還要輸了掌握計(jì)算機(jī)技能、財(cái)務(wù)管理技術(shù)、稅法經(jīng)濟(jì)法相關(guān)知識(shí)等，但顯然我國(guó)會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)還有所欠缺。一方面，長(zhǎng)期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)使會(huì)計(jì)人員缺乏與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相應(yīng)的職業(yè)判斷，另外一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷更新，會(huì)計(jì)人員本身就無(wú)可適從。在這樣的背景下，如果強(qiáng)迫會(huì)計(jì)人員去適應(yīng)公允價(jià)值會(huì)計(jì)，其后果只可能是使會(huì)計(jì)信息失真、虛假現(xiàn)象加劇。

3、公允價(jià)值計(jì)量的成本問(wèn)題

公允價(jià)值的運(yùn)用較歷史成本在技術(shù)和人才的方面提出了更高要求，并增大了企業(yè)的管理成本。由于公允價(jià)值計(jì)量屬性是動(dòng)態(tài)計(jì)量屬性，要求企業(yè)會(huì)計(jì)人員在每個(gè)會(huì)計(jì)期末分析各種因素，對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值做出認(rèn)定。在認(rèn)定過(guò)程中往往只是用預(yù)期收益和折現(xiàn)率來(lái)確定相應(yīng)的公允價(jià)值，這兩個(gè)因素本身就很難確定，這個(gè)過(guò)程將會(huì)增大企業(yè)的信息成本。為了預(yù)防利用公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行盈余管理，也必須增加監(jiān)管成本。與此同時(shí)，實(shí)務(wù)中很多會(huì)計(jì)人員對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用十分陌生，要掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體運(yùn)用，還必須對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員加強(qiáng)培訓(xùn)，導(dǎo)致培訓(xùn)成本的增加。

三、公允價(jià)值在我國(guó)運(yùn)用的對(duì)策

1、完善相關(guān)理論體系

公允價(jià)值的應(yīng)用是一個(gè)實(shí)務(wù)方面的問(wèn)題，離不開(kāi)相關(guān)理論的指導(dǎo)。盡管目前對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的研究已有了一些理論上的研究成果，但至今尚未形成一個(gè)完整的理論體系。隨著我國(guó)資本市場(chǎng)不斷成熟，新的金融工具不斷涌現(xiàn)，傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量已經(jīng)嚴(yán)重制約著會(huì)計(jì)信息的決策價(jià)值，以公允價(jià)值為代表的計(jì)量屬性是會(huì)計(jì)計(jì)量改革的方向。在這樣的背景下，建立公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則及其框架體系就成了當(dāng)務(wù)之急。

2、規(guī)范資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)

在沒(méi)有市場(chǎng)交易價(jià)格時(shí)，通過(guò)評(píng)估方式是取得資產(chǎn)公允價(jià)值的有效途徑，因此規(guī)范資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)，明確評(píng)估責(zé)任是改進(jìn)公允價(jià)值的重要環(huán)節(jié)。市場(chǎng)價(jià)格是最簡(jiǎn)便的公允價(jià)值來(lái)源，也是最為客觀、可靠的。只有不斷完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)，建立成熟、高效的資本市場(chǎng)和金融市場(chǎng)，才能為公允價(jià)值的運(yùn)用提供良好的市場(chǎng)環(huán)境，為公允價(jià)值的運(yùn)用提供充分而有效的市場(chǎng)數(shù)據(jù)支持。

當(dāng)前應(yīng)該努力培育各級(jí)市場(chǎng)，包括生產(chǎn)資料市場(chǎng)和二手交易市場(chǎng)，逐步建立與我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度相適應(yīng)的全國(guó)市場(chǎng)價(jià)格信息數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)，大力推進(jìn)信息資源公開(kāi)化，形成良好的市場(chǎng)價(jià)格體系，進(jìn)而使公允價(jià)值的取得更為客觀、直接。在發(fā)展二手市場(chǎng)的基礎(chǔ)上，政府還應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)和支持中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，從而使交易雙方能夠獲得相對(duì)公允的市價(jià)信息。

3、加強(qiáng)對(duì)相關(guān)人員的培訓(xùn)

以公允價(jià)值入賬是當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)，對(duì)于我國(guó)絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)，對(duì)此缺少實(shí)際操作經(jīng)驗(yàn)。由于公允價(jià)值在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，為確保會(huì)計(jì)計(jì)量的可靠性，就需要增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，而職業(yè)判斷又取決于職業(yè)水平，因此，要通過(guò)學(xué)校教育、職業(yè)教育和各種培訓(xùn)等加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的知識(shí)更新，注意對(duì)財(cái)務(wù)管理、稅法、經(jīng)濟(jì)法等知識(shí)的同時(shí)要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德意識(shí)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)責(zé)任，從而使采用公允價(jià)值計(jì)量屬性所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息更加可靠。

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