從內部控制失效企業看審計策略

摘 要：近年來，由于企業內部控制失效導致的舞弊案例層出不窮，這不僅讓企業承受了巨大的損失，還導致投資者對資本市場喪失了信心，直接影響了資本市場的穩定。因此，如何通過合理有效的審計方法來防范舞弊風險，迫在眉睫。本文通過動機—漏洞—心理這一框架，分析內部控制失效企業的共性，提出與之相對應的審計策略，以盡早發現企業的舞弊風險，將其扼殺在搖籃之中。

關鍵詞：內部控制；審計策略；舞弊

DOI：10.16640/j.cnki.37-1222/t.2018.14.190

動機—漏洞—心理框架是指，若企業或管理層有明顯的舞弊動機，而企業內部控制方面又存在一些漏洞或灰色地帶讓企業或管理層有機可乘，加之舞弊人員可能會被允諾一些利好條件，從而增強了其心理承受能力，那么該企業發生舞弊的風險就會大大提高。如下圖所示：

以在創業板申報上市的中小企業為例。由于這些中小企業大多處在企業的發展期，對融資的金額和頻率要求都比較高，因此有粉飾業績以爭取早日上市的動機。與此同時，若企業還出現內部控制不健全，甚至存在管理人員“一言堂”的現象，那么企業極有可能利用內部控制的漏洞大做文章。心理因素則起到輔助作用，試想一個總是擔驚受怕的人，可能因為無法忍受舞弊后產生的內疚感而很難實施舞弊。對于這樣的企業，審計人員應該保持高度職業懷疑和警覺。

歸根結底，這三個要素中最重要的是內部控制的執行情況。若內部控制能夠得到有效執行，那么在很大程度上可以對企業的所有人員，尤其是高管人員起到監督和控制的作用，也避免了企業為實現特定目標不擇手段的現象。若內部控制形同虛設，又缺乏必要的法律法規加以規范，那么企業的舞弊風險就會大大提高。對此，審計人員可以采取以下措施加以防范。

1 審計人員可以對被審單位實施以舞弊為導向的審計

即先假設企業是舞弊的，在制定總體審計計劃時，有計劃地將重點放在風險較大的領域，如現金、收入、成本、關聯交易等方面。在進行具體審計計劃時，在這些方面實施更多的審計程序，獲取更多的審計證據，為財務報表不存在重大錯報提供更高質量的合理保證。

2 審計人員應該更多的尋找外部審計證據

如果假設管理層是舞弊的，那么企業的內控制度也極有可能是失效的，這意味著審計人員所審查的內部單據和經內部流轉過的外部單據證明力大大降低，甚至可能是虛假單據。若審計人員仍將審計重點放在內部單據上，極有可能忽略重要的舞弊信息。此時審計人員應該將重點放在調查關聯方、調查供應商、調研客戶、傾聽競爭對手、請教行業專家等方面，獲得更多可靠的外部證據，降低因為審計證據可靠性不強導致的審計風險。

3 審計人員應該更加重視分析程序的重要性

分析程序貫穿審計過程的始終，有效采取分析程序可以大大減少工作量，這不僅為審計指明了方向，而且符合成本效益原則，降低了審計成本。審計人員可以先從宏觀行業環境入手，自上而下地分析被審計單位面臨的經營風險，再從經營風險判斷其舞弊的風險，緊接著從報表入手、自下而上分析報表中相互矛盾的認定，并利用分析程序找出企業經營中存在的“異常”或“不合理”之處，對癥下藥，實施進一步審計程序。

誠然，這些審計策略都是被動的，缺乏先發制人的效果，如何實現由“結果審計”向“過程審計”的轉變，為被審計單位提供更多更好的服務，實現審計服務的價值增值，協助業主實現控制或投資的目標顯得更加重要。

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作者簡介：楊陽（1995-），女，廣東人，本科，研究方向：會計。