享政策便利 避隱藏風險
——最新企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法解讀

周榮肖 周榮欣

近日公布實施的《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（以下簡稱《辦法》）將《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱《企業所得稅法》）中比較籠統的稅前扣除范圍和標準，進行了具體化、系統化的解釋，如:明確企業自制的內部憑證可以作為扣稅憑證,收據也可以稅前扣除等,這為納稅人減輕了負擔,提供了便利，但也極易被過度解讀。筆者對其進行了梳理，希望幫助企業享政策便利的同時，規避隱藏的風險。

一、收據可以稅前扣除，但需滿足一定條件

收據可以作為憑證稅前扣除應該是反響最強烈的。其實收據作為稅前扣除憑證一直都是可以的，比如國家機關開的收據，一直可以稅前扣除，只是以前沒有明確。本次《辦法》第九條明確規定，對方為依法無需辦理稅務登記的單位或者從事小額零星經營業務的個人，其支出以稅務機關代開的發票或者收款憑證及內部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關信息。

收款憑證（即收據）可以作為稅前扣除憑證，這一條對廣大企業的影響是最大的，但前提條件是“對方為依法無需辦理稅務登記的單位或者從事小額零星經營業務的個人”，那么如何界定“對方為依法無需辦理稅務登記的單位”呢？對“從事小額零星經營業務的個人”有什么要求呢？

《稅務登記管理辦法》（2018年6月15日《國家稅務總局關于修改部分稅務部門規章的決定》修正）第二條規定：企業，企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產、經營的事業單位，均應當按照《稅收征管法》及《實施細則》和本辦法的規定辦理稅務登記。前款規定以外的納稅人，除國家機關、個人和無固定生產、經營場所的流動性農村小商販外，也應當按照《稅收征管法》及《實施細則》和本辦法的規定辦理稅務登記。

《增值稅暫行條例實施細則》第三十七條規定：增值稅起征點的適用范圍限于個人。增值稅起征點的幅度規定如下：

(一)銷售貨物的，為月銷售額5000-20000元；

(二)銷售應稅勞務的，為月銷售額5000-20000元；

(三)按次納稅的，為每次(日)銷售額300-500元。

簡單說，對于組織來說，只有國家機關開的收據可以稅前扣除；對于個人來說，只有銷售額在增值稅起征點以下的個人以及無固定生產、經營場所的流動性農村小商販所開具的收據可以稅前扣除。特別需要注意的是，個體工商戶及電子商務經營者即使銷售額低于起征點，所開收據也不能稅前扣除。

另外需要注意的是收據各項信息應填寫齊全，收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關信息。

二、內部憑證扣除不是想用就能用

《辦法》第八條明確規定內部憑證可以作為稅前扣除憑證，如企業自行填制的工資表、固定資產折舊表、計提印花稅的統計表等都可以作為內部憑證稅前扣除。那么是不是說企業不能取得外部憑證時，都可以自行填制一張憑證稅前扣除呢？當然不行。比如收到貨物后企業憑自制的入庫單入庫核算成本,但發票遲遲不到,則企業不能以自制的入庫單作為稅前扣除憑證，必須取得合法的外部票據。

三、憑證取得時間放寬松

《辦法》除了明確了憑證的來源種類外，對取得時間也做了人性化的規定。

一般情況下，企業應在業務發生時，取得稅前扣除憑證；

如果當時因各種原因沒能取得，只要當年度企業所得稅法規定的匯算清繳期結束前取得稅前扣除憑證，仍然可以在當年扣除；

企業當年度應當取得而未取得發票、其他外部憑證，且相應支出在該年度沒有稅前扣除的，在以后年度取得符合規定的發票、其他外部憑證或者可以證實其支出真實性的相關資料，相應支出可以追補至該支出發生年度稅前扣除，但追補年限不得超過五年。

四、補開、換開外部憑證有講究

《辦法》體現的一個重要理念就是業務的真實。匯算清繳期結束后，稅務機關發現企業應當取得而未取得發票、其他外部憑證或者取得不合規發票、不合規其他外部憑證并且告知企業的，企業應當自被告知之日起60日內補開、換開符合規定的發票、其他外部憑證。否則不但不能稅前扣除，還要接受相應的處罰。

只要業務是真實發生的，即便因對方注銷、撤銷、依法被吊銷營業執照、被稅務機關認定為非正常戶等特殊原因無法補開、換開發票、其他外部憑證的，可憑以下資料證實支出真實性后，其支出允許稅前扣除：

（一）無法補開、換開發票、其他外部憑證原因的證明資料（包括工商注銷、機構撤銷、列入非正常經營戶、破產公告等證明資料）；

（二）相關業務活動的合同或者協議；

（三）采用非現金方式支付的付款憑證；

（四）貨物運輸的證明資料；

（五）貨物入庫、出庫內部憑證；

（六）企業會計核算記錄以及其他資料。

保管好能證實業務真實性的資料，不僅是稅前扣除的需要，也是企業內控的重要手段。

五、總結

總的來說，憑發票稅前扣除仍然是《辦法》的主基調，即依法應當取得發票的情況下必須憑發票作為稅前扣除憑證，在不能取得發票的情況下，在一定的范圍內，可以憑收據、內部憑證、分割單或其他能證實業務真實性的資料等扣除，為企業提供了很多便利，真正的減輕了企業負擔。作為企業，在業務真實發生的前提下，在享受這些便利的同時，一定要注意其相應適用條件和范圍，規避風險。