企業收到政府搬遷補償款后相關會計處理

陳熙家

一、政府搬遷補償款的會計處理依據

在現行會計政策中，我國財政部針對政府搬遷補償款的會計處理共頒布過兩項條文依據，下面對這兩項條文中的規定進行解讀。

1.企業會計制度

2005年8月，財政部頒布了《財政部關于企業收到政府撥給的搬遷補償款有關財務處理問題的通知》（財企[2005]123號），該通知適用于企業會計制度，并首次明確規定有關政府搬遷補償款的會計處理事項，具體規定如下：一是政府搬遷補償款列入專項應付款會計科目，由該筆款項產生的存款利息，也列入專項應付款會計科目進行核算。二是根據會計業務發生的具體情況，對企業因政策性搬遷或重建而發生的費用進行區別處理。在此期間，企業固定資產的變動列入固定資產清理核算，在專項應付款中對固定資產變動后產生的凈損失予以核銷。企業在安置職工中所支出的全部費用、機械設備賬面價值變動以及因搬遷而發生的土地使用權變動所產生的費用均與固定資產核算方法一致，在專項應付款中予以核銷。三是當企業全部完成搬遷工作之后，對專項應付款科目進行結轉，余額結轉為資本公積金，不足結轉為當期損益。同時，通知中還要求企業必須單獨披露因上述情況而產生的資本公積金或當期損益變動。

2.企業會計準則

隨著新企業會計準則的頒布實施，財政部陸續頒布了一系列條文對企業會計準則中的規定做出詳細解釋。針對政府搬遷補償的會計處理，應執行財政部于2009年6月頒布實施的《財政部關于印發＜企業會計準則解釋第3號＞的通知》（財會[2009]8號）。解釋3號中指出，企業因公共利益原因發生的政策性搬遷，在收到政府搬遷補償款后列入專項應付款進行核算。在搬遷和重建過程中，屬于對企業在搬遷和重建過程中發生的固定資產和無形資產損失、有關費用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產進行補償的，則將其列入遞延收益進行核算，核算依據為新企業會計準則中有關政府補助的相關規定。在企業結束搬遷之后，若專項應付款扣除遞延收益留有余額，則要列入資本公積會計科目進行核算。解釋3號新增了擬新建資產支出的會計處理規定，并明確遞延收益按照《企業會計準則第16號--政府補助》進行會計處理。

二、政府搬遷補償款的會計處理案例

201X年某企業在政府的要求下進行搬遷，政府從財政預算中向該企業撥付搬遷補償款1億元。企業被拆遷的原有廠房原值為2200萬元，已經計提折舊為880萬元，其剩余凈值為1320萬元。原有生產設備搬遷后報廢，報廢凈值為480萬元。土地原值1000萬元，在攤銷160萬元之后剩余凈值為840萬元。搬遷期間產生的費用性支出共計120萬元。企業在新廠區的土地價值為1600萬元，新建廠房支出3000萬元，新購置生產設備支出2400萬元（相關款項已在搬遷補償方案中指定，同時，為簡化處理，此處省略增值稅等流轉稅的處理）。下面依據企業會計準則中的相關規定，對企業搬遷過程中產生的會計業務進行核算，具體如下：

（1）企業收到財政預算撥付的搬遷補償款

借：銀行存款 100,000,000

貸：專項應付款 100,000,000

（2）企業處置原有廠房、生產設備、土地使用以及支付費用性支出

借：固定資產清理 13,200,000

累計折舊 8,800,000

貸：固定資產 22,000,000

借：資產處置收益 13,200,000

貸：固定資產清理 13,200,000

借：專項應付款 13,200,000

貸：遞延收益 13,200,000

借：資產處置收益 4,800,000

貸：固定資產清理 4,800,000

借：專項應付款 4,800,000

貸：遞延收益 4,800,000

借：資產處置收益 8,400,000

累計攤銷 1,600,000

貸：無形資產 10,000,000

借：專項應付款 8,400,000

貸：遞延收益 8,400,000

借：營業外支出 1,200,000

貸：銀行存款 1,200,000

借：專項應付款 1,200,000

貸：遞延收益 1,200,000

同時，根據政府補助準則結轉遞延收益（因資產已處置，應認定為與收益相關的政府補助）：

借：遞延收益 27,600,000

貸：營業外收入 27,600,000

（3）企業新廠區土地價值、新建廠房、新購置生產設備

借：無形資產 16,000,000

貸：銀行存款 16,000,000

借：專項應付款 16,000,000

貸：遞延收益 16,000,000

借：固定資產 30,000,000

貸：銀行存款 30,000,000

借：專項應付款 30,000,000

貸：遞延收益 30,000,000

借：固定資產 24,000,000

貸：銀行存款 24,000,000

借：專項應付款 24,000,000

貸：遞延收益 24,000,000

同時，按最新政府補助的準則規定，與資產相關的政府補助，應沖減資產的賬面價值或確認為遞延收益，考慮到企業所得稅相關的規定（《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》（國家稅務總局公告2012年第40號）第十四條企業搬遷期間新購置的各類資產，應按《企業所得稅法》及其實施條例等有關規定，計算確定資產的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除。），為了簡化稅會差異的管理，減輕企業一次性納稅的資金壓力，建議選擇一次性沖減資產的賬面價值，在納稅時，按資產價值，一方面全額調增收入，另一方面全額調增折舊費用：

借：遞延收益 70,000,000

貸：無形資產 16,000,000

固定資產 54,000,000

（4）結余轉入資本公積

借：專項應付款 2,400,000

貸：資本公積 1,800,000

應交稅費-企業所得稅 600,000

三、政府搬遷補償款會計處理的問題及建議

1.專項應付款核算的合理性問題

現行會計準則將專項應付款定義為政府向企業投入的專項用款或特定用途款項，并且政府作為企業所有者。而從實際情況來看，在大部分的政策性搬遷中，政府均不是企業所有者，同時搬遷補償款一般不會指定用途。若將專項應付款會計科目用于核算政府搬遷補償款，則顯現出一些不合理性，所以建議對專項應付款的定義進行補充說明。

2.搬遷后續核算依據的合理性問題

對于企業搬遷后產生的各項費用支出要根據現行企業會計準則中的政府補助條文進行核算。但是，政府補助帶有無償性，要求政府無償向企業轉移資產。而實際的政府搬遷補償款是企業犧牲現有資產所換來的補償款項，并且需要按照補償標準確定最終款項，明顯具備有償性質，這使得兩者之間出現了定義上的矛盾。所以建議財政部門對相關條文予以進一步細化規定，準確界定搬遷后費用性支出的性質。

3.結余款的會計處理時間問題

在現行的會計準則中對搬遷完成的時間點尚未作出明確說明，所以會計人員在進行相關會計賬務處理時，會依據個人的經驗或經企業管理層授意對時間點作出不同的判斷。筆者建議會計人員在進行搬遷結余款的核算時，可依據《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》中對企業搬遷完成時間點的規定進行確認，同時建議財政部應對會計準則中的相關條文進行完善。

4.資產處置收益（損失）與確認搬遷收入產生的利潤表扭曲問題

如上所說，按照財政部最新的一般企業財務報表格式的規定，資產處置收益放在經營利潤的上方，而與日常經營活動無關的政府補助卻確認為營業外收入，在經營利潤的下方，兩個位置的不一致，必然導致經營利潤的扭曲，故建議財政部應進一步對搬遷相關會計處理進行統一規范，同時，企業在財務分析中，應作相應的調整。

總而言之，企業搬遷是一項復雜、長期的工程，會計人員對政府搬遷補償款的會計處理直接關系到企業一定時期內的財務狀況，影響著企業的合法納稅和經濟利益。所以，會計人員必須掌握有關的條文規定，依據現行會計準則做好搬遷過程中的會計處理，以保證會計信息的真實性和合法性。