增值稅稅率變動對水利工程建設的影響

□牛莉瑩

從2012年1月1日起，我國以上海為試點，在交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改增值稅，自此拉開營改增的大幕。自2012年8月1日起至2012年底，將交通運輸業和部分現代服務業即“6+1”模式營業稅改征增值稅試點范圍，從上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳等地。2016年3月24日，財政部、國家稅務總局頒布《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》。至2016年5月1日，我國將地產業、建筑業、金融業、生活服務業全部納入“營改增”試點，其涉及面、影響面幾乎涉及所有行業，為保證“營改增”稅制改革的平穩推進，減少改革對社會產生動蕩，有必要讓試點納稅人稅負不增或略有下降，采取了諸如差別的行業稅率、平移過去的營業稅優惠政策、擴大抵扣范圍等措施，其中，對納入“營改增”范圍的服務主要適用增值稅11%或6%的稅率，直接形成17%、13%、11%、6%、零稅率以及3%的征收率的增值稅稅率檔次，除此之外，還有對試點前取得的不動產的租賃及銷售，可以按5%的征收率簡易征收。之后，水利部發布了《水利工程營業稅改征增值稅計價依據調整辦法》（辦水總〔2016〕132號），水利工程據此推進了營改增工作。2018年3月28日，國務院總理李克強主持召開國務院常務會議，確定深化增值稅改革的措施，進一步減輕市場主體稅負。4月4日財政部稅務總局聯合發布《關于調整增值稅稅率的通知》（財稅〔2018〕32號）明確了稅率調整幅度。5月1日起，對制造業、交通運輸業、建筑等行業都作了稅率調整，同時對小規模納稅人的標準也作了上調。

一、增值稅新政策變動對經濟指標的影響

水利工程建筑企業所屬工程項目按照稅收政策規定，可以選擇一般計稅方法和簡易計稅方法，針對此次稅率下調改革，分別對一般計稅項目和簡易計稅項目進行經濟指標的影響分析。

（一）簡易計稅項目

簡易計稅項目適用征收率3%，進項稅不允許抵扣，成本為含稅總價。因此稅率下調，如果與供應商的含稅總價不進行調整，則對簡易計稅項目的財務及稅務指標不會產生影響。

但由于供應商的稅率下降，如果含稅總價不變，則供應商會獲得稅率下降的全部好處，這種情況下，建筑企業可以與供應商進行協商，對合同價格進行適當的下調，分享稅率下調的好處。合同價格下調可以降低成本，增加項目收益。

水利工程適用簡易計稅方法的項目重點在于與供應商的談判調價中，應根據合同約定條款不同采取不同的談判策略。

（二）一般計稅項目

稅率下調對一般計稅項目的銷項稅、進項稅及附加稅費均產生影響，以下將從收入、成本、利潤、稅負等方面進行測算分析，說明增值稅率下調對一般計稅項目財稅指標的影響，同時提出操作建議。

1.經濟指標的測算

稅率下調將對水利工程建筑行業收入、成本同時產生影響，以下基于建立的增值稅影響測算模型對水利工程建筑行業的主要財務指標及實際稅負進行測算分析。

（1）基本假設

綜合考慮建筑行業平均成本水平、成本結構及利潤水平等相關因素的前提下，做如下基本假設：一般計稅項目毛利率假設（含稅）：10%；附加稅率（城建+教育附加+地方教育附加）：12%；不考慮企業所得稅的影響；成本結構假設見下表：

表1

（2）情形假設

根據增值稅屬于價外稅的特點，按照合同條款的不同約定，稅率下調后，可能出現的情形包括：第一，如果保持含稅價格不變，現金流不變，不含稅價格會發生變化，對應的收入或成本就會發生變化，附加稅費會發生變化；第二，如果保持不含稅價格不變，對應的收入或成本不會發生變化，但含稅價格會發生變化，現金流會發生變化，附加稅費會發生變化。

因此，考慮水利工程建筑行業處于整體產業鏈的中游，本次稅率下調改革，業主和供應商保持含稅價還是不含稅價不變，對建筑企業的影響不同，可分為以下四種情形：

第一種情形：業主、供應商含稅價不變：即業主、供應商均不調價，仍按原合同價不變。

第二種情形：業主含稅價不變，供應商不含稅價不變：即業主不調價，按原合同價格不變；供應商調價，不含稅價格保持不變，但由于稅率下調，含稅價下調。

第三種情形：業主不含稅價不變，供應商含稅價不變：即業主調價，不含稅價格保持不變，稅率下調，含稅價下調。供應商方不調價，仍按原含稅價不變。

第四種情形：業主、供應商不含稅價不變：即業主、供應商方均調價，原含稅價變化。

上述所說不調價，是保持原合同含稅價格不作調整，而不含稅價因此產生變化。不調價會影響不含稅收入、成本。調價是調整原合同的含稅價格，但不含稅價不變，此情況下，收入或成本不變，調價主要影響現金流。

2.測算分析

（1）測算數據

以100萬收入為例，根據上述假設毛利和成本結構，測算稅率下調在上述四種情況下對財務指標的影響：

第一種情形：業主、供應商均為含稅價保持不變（見表2）。

表2

第二種情形：業主含稅價不變，供應商不含稅價不變（見表3）。

此種情形下，業主含稅價不變，供應商不含稅價不變，根據上表測算可以發現，銷項稅額的下降大于進項稅額的下降，因此應交增值稅及附加稅費均下降，不含稅收入上升、不含稅成本保持不變，毛利潤和稅前利潤均大幅上升，且上升幅度比第一種情形明顯更高，毛利潤提高了5.48%（9.99%-4.51%），稅前利潤提高了5.54%（10.72%-5.18%），實現了利潤的最大化。

第三種情形：業主不含稅價不變，供應商含稅價不變（見表4）。

業主不含稅價不變，供應商含稅價不變的情形下，銷項稅額降幅大于進項稅額降幅，因此應交增值稅及附加稅費均下降。不含稅收入不變，不含稅成本上升，因此項目毛利潤下降，同時附加稅下降，毛利潤下降幅度（5.48%）大于附加稅下降幅度（0.25%），因此項目稅前利潤仍為下降趨勢。此種情形下，水利工程建筑企業不但沒有獲得稅率下降改革的紅利，反而導致整體盈利水平下降。

表3

表4

第四種情形：業主、供應商均為不含稅價保持不變（見表5）。

此種情形下，銷項稅額的下降大于進項稅額的下降，應交增值稅及附加稅費均下降，不含稅收入及成本均保持不變，因此不含稅毛利潤也保持不變，但因附加稅略有下降，項目稅前利潤稍有上升。

（2）對比分析

韓國食品藥品安全部2016年10月向世界貿易組織（WTO）提交通告，通告中提到將禁止化妝品中塑料微珠的使用 [23]。根據該規定，韓國從2017年7月開始就已經全面禁止化妝品中使用塑料微珠，并且從2018年7月開始還將禁止銷售含有塑料微珠的化妝品。韓國作為亞洲出口化妝品數量較多的國家，此次實施塑料微珠禁令，是順應了全球塑料微珠禁令的趨勢，也有望讓各界普遍關注亞洲地區的海洋生態問題。

根據上述四種情形對收入、成本、稅金及利潤的影響對比如表6所示。

（3）綜合分析

綜上數據分析，增值稅率的下調可有效地降低水利工程建設行業增值稅稅負，行業整體盈利能力將從宏觀層面得到提升。與此同時，在成本和附加稅費下降的情況下，建筑業稅前利潤增長將達到新的高點。

但由于建筑行業處于產業鏈中游，行業競爭激烈、整體議價能力較弱且普遍采用成本加成定價模式，增值稅率下調后，業主調低合同價格的情況下，建筑業整體利潤增長空間將被極大程度的壓縮，建筑行業從此次稅制改革中的獲利水平將被大大削弱，還可能無法獲利。

因此，建議水利工程建筑企業應積極應對，提前做好準備，與業主和供應商做好協調溝通，對發票的開具和合同價款進行調整，盡量能夠在此次稅制改革中獲得最大利益。

二、增值稅新政策變動對水利建設工程投標的影響

盡管增值稅屬于價外稅，但在我國尚未普遍貫徹價稅分離理念的現實情況下，價格和稅金往往還是合并計算的，因此，很多產品和服務的價格仍然是按照價稅合計數確定的，水利工程建設的價格也不例外。以建辦標〔2016〕4號以及〔2018〕20號為代表的工程造價依據體系，其主要規范對象為一般計稅方法計稅的工程項目，基本公式為：工程含稅造價=工程不含稅造價×（1+適用稅率），其中的適用稅率在2018年4月30日之前為11%，2018年5月1日之后為10%。根據《住房城鄉建設部 財政部關于印發〈建筑安裝工程費用項目組成〉的通知》（建標〔2013〕44號）的規定，建筑安裝工程費用項目按費用構成要素組成劃分為人工費、材料費、施工機具使用費、企業管理費、利潤、規費和稅金。

表5

表6

因此，一項工程項目的計價，首先要根據定額或工程造價信息價格來確定費用構成要素的不含稅金額，然后根據適用的稅率向業主取稅，最后計算確定出工程項目的含稅價格。

根據現行稅收政策，一般納稅人以清包工方式，為老項目、甲供工程提供水利工程建設服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅；為特定甲供工程提供水利工程建設，只能適用簡易計稅方法計稅。與一般計稅方法的計價以不含稅價格為依據不同的是，簡易計稅方法下，其工程計價依據是按照含稅金額確定的。

從水利工程的招投標雙方的利益點來入手，可以分析他們各自的興趣點與關心點。立足水利工程建設企業的角度看，投標計價工作是整個生產經營流程的起點，如何能夠在保證企業利潤最大化的基礎上確保工程項目投標中標，是所有水利工程建設企業關心的問題；立足工程項目招標方的角度看，確保其總投資成本最低，又是它們最關心的問題。因此，工程投招標雙方實現交易的關鍵在于實現兩者的契合，也就是，當投標方的期望利潤最高，招標方的期望成本最低時，碰撞的火花才會出現。

但是，若力求雙方在招投標中默契配合，則招投標雙方應當根據稅收政策和計價依據的規定，采取不同的策略。一方面，如果在一般計稅方法下，費用項目均按照不含稅成本確定，簡易計稅方法下，費用項目均按照含稅成本確定。顯然，對于同一項工程項目，前者比后者肯定要低，因此，對于水利工程建設企業應首選一般計稅方法計稅。另一方面，如果招標方為非經營型業主，情況將有所變化，因為不同計稅方法下含稅成本孰高孰低難以提前預定，水利工程建設企業應首先進行測算，看哪種計稅方法的含稅成本最低，然后再根據現行稅收政策的規定，采取與業主磋商等措施，選擇最佳方案，以實現甲乙雙方的雙贏。

三、結論

關于增值稅稅率的變動，對于水利施工企業應積極與業主和供應商就合同條款進行溝通協調，并做好上下游企業的結算以及發票的開具和取得工作。

從政策層面看，交易或業務適用哪個稅率，只有一個標準，那就是，應稅行為納稅義務發生時間在4月30日之前的，適用17%或11%的稅率；應稅行為納稅義務發生時間在5月1日之后的，適用16%或10%的稅率。

從系統層面看，5月1日起發票管理系統、7月1日起納稅申報系統將做相應更新，新稅率正式登上歷史舞臺。

從實務層面看，對于未完工的在建的未結算項目，如果發包方或業主要求建筑企業在2018年5月1日之前提前向其開具增值稅發票，則建筑企業絕對不能開具發票，否則多繳納1%的增值稅銷項稅額。

對于2018年5月1日前已經施工的未完工的在建項目，如果發包方與建筑企業一直未進行工程進度結算，則建筑企業可分情形開具發票：

第一，發包方在2018年5月1日前支付給建筑企業部分工程進度款，建筑企業向發包方開具11%的增值稅專用（普通）發票；

第二，發包方在2018年5月1日后支付給建筑企業部分工程進度款，建筑企業向發包方開具10%的增值稅專用（普通）發票；

總之，企業間只有通力合作，才能實現共創共贏。面對國家出臺的減稅大禮包，合作雙方應主動協商，共同分享稅收改革的政策紅利。