會計基礎設施助推“一帶一路”
——“一帶一路”沿線國家稅制與稅負差異（一）

編者按2013年，習近平主席在出訪中亞和東南亞國家期間先后提出“絲綢之路經濟帶”和“21世紀海上絲綢之路”的倡議，得到海內外廣泛關注和積極響應。經過近四年的發展，“一帶一路”建設在政策溝通、設施聯通、貿易暢通、資金融通、民心相通等方面都取得了豐碩成果。作為國際通用的商業語言，會計在“一帶一路”的發展過程中如何發揮基礎設施的作用？基于此目的，由上海國家會計學院、ACCA和德勤中國的專家組成“一帶一路”與會計基礎設施課題組，研究“會計基礎設施”如何助推“一帶一路”的國家倡議。作為期初的研究成果，《會計基礎設施助推“一帶一路”》研究報告正式發布。課題組以沿線代表性國家新加坡、馬來西亞、阿聯酋、波蘭、捷克斯洛伐克、卡塔爾、匈牙利、泰國、越南、俄羅斯、印度尼西亞、哈薩克斯坦、印度和巴基斯坦等14國作為首批研究對象，研究了這些國家的會計準則、稅收風險和財會人才培養的經驗和差異。報告分三個部分：各國間會計政策的協調和統一、“一帶一路”沿線國家稅制與稅負差異、國際化財會人才培養。我刊將分期連載，供學習參考。

“一帶一路”沿線65個國家的經濟發展水平各異，既有以新加坡為代表的高收入國家，以羅馬尼亞為代表的中高收入國家，也有以印度為代表的中低收入國家，還有以柬埔寨為代表的低收入國家。不同國家在稅制方面的共性在于均以公司所得稅、個人所得稅（個別國家沒有，如阿聯酋和卡塔爾）和貨物與勞務稅（大多為增值稅）為主，差異在于稅制結構因經濟發展水平不同而不同。經濟發展水平越高，則所得稅比重越高，貨物與勞務稅比重越低。

具體到稅種和稅負，公司所得稅的平均稅率為19.3%，最高為阿聯酋的55%，最低為烏茲別克斯坦的7.5%；個人所得稅的平均稅率為23.4%，最高為以色列和斯洛文尼亞的50%，最低為黑山的9%；貨物與勞務稅的平均稅率為16.7%，最高為匈牙利的27%，最低為也門的5%。社會保障稅（或繳費）也是企業的重要負擔，雇主負擔的平均稅（費）率為18.5%，最高為俄羅斯的47.5%，最低為緬甸的3%；雇員負擔的平均稅（費）率為11.2%，最高為波黑的31%，最低為白俄羅斯的1%。

企業“走出去”的稅收風險及防范

企業“走出去”的過程中不僅關注東道國的稅種、稅率和稅收優惠情況，更加關注稅收風險。企業對外投資的稅收風險主要包括五個方面：第一，重復征稅的風險。第二，未充分享受稅收協定待遇的風險。第三，因轉讓定價和反避稅問題導致的風險，83%的受訪企業將轉讓定價問題視為防止稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）行動計劃中對企業最大的挑戰。第四，海外并購標的企業的歷史稅收問題的風險。第五，稅收歧視風險。

我國已與“一帶一路”沿線54個國家簽訂了雙邊稅收協定，大多數協定不僅給予我國“走出去”企業在利息、股息和特許權使用費等預提所得稅上優惠稅率待遇，而且成為企業“走出去”防范稅收風險，保護自身權益的重要保障。

應對稅收風險的建議路徑

應對稅收風險的正確路徑是“制度、企業和稅務部門”三管齊下，統一發力。首先，完善國內和國際稅收制度，做好頂層設計。一方面，面對“一帶一路”倡議下企業大規模“走出去”的現實需要，我國涉外稅收制度亟待完善。比如，當前“分國不分項限額抵免”的制度會導致“高稅率國家抵免不盡、低稅率國家抵免結余但不能調劑”的重復征稅問題更加突出。另一方面，陳舊、過時的稅收協定需要盡快修訂。

其次，企業積極應對，防控稅收風險。在頂層設計的保障之下，防控稅收風險的關鍵在于企業主動作為。

最后，發揮稅務部門力量，國際協調托底。企業在對外投資中因對制度、政策、協定理解的分歧或稅收歧視，幾乎不可避免發生稅務爭議事件，僅憑企業自身可能難以保障合理的權益，應發揮我國稅務部門的力量，通過國際稅收協調來解決問題。

新加坡

1.稅種、稅負及稅收優惠

a.稅種及稅負

新加坡公司所得稅的納稅人分為居民納稅人和非居民納稅人，如果一家公司的管理和控制地在新加坡境內，該公司即為新加坡居民企業。新加坡公司所得稅稅率為17%。居民企業及在新加坡設有常設機構的非居民企業就來源于新加坡的經營所得以及在新加坡收到的來源于新加坡以外的收入納稅。沒有常設機構的非居民公司僅就來源于新加坡的所得（如利息、特許權使用費、技術服務費等）納稅。對于股息收入（包括股票紅利收入）一般是免稅的。與取得所得相關的收益性支出，可以在計算應稅所得額時予以扣除。其他可扣除費用包括以前年度結轉的資本折讓、稅務虧損等。虧損可以無限期地向以后年度結轉，但須通過股權合規測試。在通過股權測試的情況下，虧損及未抵扣資本折讓可以向前結轉 1 年，最高限額為 10 萬新加坡元。

新加坡不征收資本利得稅及其他的附件稅，無參股免稅、控股公司特殊規定的相關法規。

新加坡對提供應稅貨物和服務以及進口貨物征收貨物與勞務稅，標準稅率為7%，對國際服務和出口貿易為零稅率。這一貨物與勞務稅類似于我國的增值稅。

新加坡個人所得稅的納稅人分居民納稅人和非居民納稅人，新加坡對來源于新加坡的所得征稅，而不論個人是否在新加坡居住或款項在哪里取得，來源于新加坡以外的所得通常情況下不征稅。以雇傭所得為例，對來源地的判斷取決于雇傭勞務在哪里發生，而非哪里支付或雇主是否為新加坡居民。新加坡的個人所得稅按累進稅率征稅，稅率為2%～20%。非居民個人的受雇所得以15%的統一稅率（未扣除任何個人免稅部分）和居民所得稅率中較高者納稅。非居民個人來源于新加坡的所有其他收入，包括董事費和顧問費，應按20%的統一稅率征稅。非居民個人（公司董事除外）在新加坡的短期受雇（即受雇時間不超過60天），可免于納稅。

新加坡現行主要稅種及稅率參考

新加坡居民企業支付給非居民的相關收入應繳納預提所得稅。一般來說，利息和租金收入的預提所得稅稅率為15%，特許權使用費的預提所得稅稅率為10%。對于與新加坡簽訂了雙邊稅收協定的國家，該國居民來源于新加坡的所得有可能享受更低的預提所得稅率。

整體而言，新加坡稅制簡單，企業稅負較低。

b.稅收優惠

新加坡對新興產業、公司總部活動、金融業、資產證券化、基金經理、國際海事活動、國際貿易、研發活動等提供多種稅收優惠激勵措施。

2.稅收協定

新加坡與包括我國在內的多個國家簽訂雙邊稅收協定。根據中加稅收協定，股息預提所得稅稅率為5%或10%；利息預提所得稅稅率為7%或10%，非協定國家為15%；特許權使用費預提所得稅稅率為6%或10%，非協定國家為10%。稅收協定使我國企業享受更低的稅負。

3.稅收風險及爭議處理

關于稅務爭議，新加坡稅制簡單，執法較為規范，發生稅務爭議事件較少。發生稅務爭議可依據稅收協定進行協商，或通過法律途徑解決。

受訪者表示，整體來看，在新加坡投資經營的企業稅負較低，稅制透明度、穩定性、法定化程度和執法規范度均較高，企業稅收風險較小。稅務爭議事件較少，且發生后可通過協商或法律途徑解決。

馬來西亞

1.稅種、稅負及稅收優惠

a.稅種及稅負

公司所得稅的納稅人分為居民納稅人和非居民納稅人，管理與控制在馬來西亞的企業是馬來西亞居民企業。公司需就來源于馬來西亞的收入納稅，來源于外國的收入則不需納稅，除非公司從事銀行業、保險業、航空運輸或船運業務。公司所得稅的標準稅率為24%。中小型居民企業最初獲得的50萬林吉特應納稅所得額將按照18%的稅率征稅，超額部分適用標準稅率。虧損可無限期向以后年度結轉進行抵扣（休眠公司的所有權發生重大變更的情況除外），虧損不可向以前年度進行追溯調整。

馬來西亞居民企業支付給非居民的相關收入應在馬來西亞繳納預提所得稅。對支付給非居民的股息不征稅。對支付給非居民的利息和特許權使用費分別適用15%與10%的預提稅。對向非居民支付的技術服務費征收10%的預提稅。對向非居民支付的動產租金、在馬來西亞提供的安裝服務費及某些一次性收入征收10%的預提稅，對于與馬來西亞簽訂了雙邊稅收協定的國家，該國居民來源于馬來西亞的所得有可能享受更低的預提所得稅率。

整體而言，馬來西亞企業的稅負水平居中。

b.稅收優惠

馬來西亞對于特定行業比如制造業、信息技術服務業、生物技術業、伊斯蘭金融業、節能與環保業，有較多稅收優惠政策。優惠政策包括：針對處于行業領先地位的企業給予長達10年的免稅期；對資本投資給予60%～100%的免稅額，可長達10年；以及加速折舊和攤銷、費用加計扣除、再投資免稅政策等。具體而言，包括以下方面：

對于獲得“新興工業地位”資格的外商投資企業，從生產之日（指日產達到最高產量的30%當天）起，五年內只對公司30%的營業利潤征繳所得稅。

對于高科技公司、從事科學研究與開發及在“多媒體超級走廊”內設立電子信息通訊科技企業的，5年內免繳所得稅。

對設立機構進行科學技術轉讓及培訓的，10年內免繳所得稅。對于向馬來西亞國內公司或個人轉讓先進技術的外商企業，其技術轉讓費免繳所得稅。對涉及國家重大利益和對國家經濟發展有重大影響的戰略性項目，及對生產優先開發的機械設備及其零部件的，10年內免繳企業所得稅。

投資于環保產業領域，5年內公司營業利潤的70%免繳所得稅，但對于從事植樹造林的，10年內免繳企業所得稅。

對于投資于財政部核定的糧食生產（包括槿麻、蔬菜、水果、藥用植物、香料、水產物及牛羊等牲畜飼養）的企業，10年內免繳企業所得稅。對于出口鮮果和干果、鮮花與干花、觀賞植物和觀賞魚的，可免繳相當于其營業利潤10%的所得稅。

對于生產清真食品（HALAL），為取得HALAL食品品質驗證和鑒定的支出，可相應從其所得稅中扣除。

對于出口型企業，如其出口額增長30%，出口增加額的10%免繳所得稅；如其出口額增長50%，出口增加額的15%免繳所得稅。

對信息與通訊科技企業，其出口增加額的50%免繳所得稅。

對在蘭卡威島從事豪華游艇維修服務及在馬來西亞提供豪華游艇出租服務的，5年內免繳所得稅。

稅種 稅率（比例）

公司所得稅 24%

馬來西亞現行主要稅種及稅率參考

對在馬來西亞設立地區營運總部和采購中心的，5年內免繳所得稅，5年期滿后，經申請核準后，可再延長5年免繳所得稅。

對參與馬來西亞工業發展計劃的外商投資企業，5年免繳所得稅，其用于培訓員工、產品開發測試及公產審計方面的支出，可從其所得稅中扣除。如作為供應商，其產品在價格、品質和技術含量上能達到世界水平，經核準后，可免繳10年的所得稅。

對為出口產品（出口量占其生產量的80%以上）而進口的原材料和零部件免繳進口稅。對國內不能生產或雖能生產但質量或標準不符要求的機械設備，免征進口稅和銷售稅。

對國內能生產且質量和標準符合要求的機械設備，如用于環境保護、廢物再利用及有毒有害性物品的儲存和處理的，用于研發機構和培訓的以及用于種植業的機器設備，經申請，也可免繳進口稅和銷售稅。用于旅館和旅游服務的進口材料和設備免繳進口稅和銷售稅。

對于經核準的外商投資的教育培訓設備（包括實驗設備、車間、攝影室和語言實驗室等）可免繳進口稅、銷售稅和國產稅（注：馬來西亞對國內生產的一些特定產品，包括香煙、酒類、紙牌和麻將牌及機動車輛等，征收國產稅）。

對直接用于財政部核準的服務業項目的原材料和零部件及其消耗品，如國內無法生產或雖能生產但質量或標準不符要求的，可免繳進口稅和銷售稅，本地采購的設備和機械免繳銷售稅和國產稅。

對設在“多媒體超級走廊”內的企業所用的有關設備免征進口稅。基礎建設及工業建筑稅減免。為特定目的建造和購買建筑設施（包括經核準的行業用于工業生產、研發和員工生活自用的房屋等），第一年可免繳10%的工業建筑稅，以后每年可免繳3%，最長期限為30年。投資在東馬來西亞和“東部走廊”的公司，可免繳全部的基礎建設費。有關費用豁免。

對為促進馬來西亞產品及品牌而發生的廣告費用支出，經申請核準后，可相應從其所得稅中扣除。

2.稅收協定

馬來西亞與包括我國在內的72個國家簽訂了雙邊稅收協定，稅收協定在避免雙重征稅、降低企業稅負方面發揮了重要的作用。當然，隨著經濟活動的日益頻繁，一些新的經濟收入尚未被納入雙邊稅收協定，需在未來修訂稅收協定時進行完善。

3.稅收風險及爭議處理

關于稅務爭議案件的相關問題，受訪企業表示沒有明顯的稅務爭議。如果有，則通過協商解決，若協商無法達成一致，則通過法律途徑解決。

受訪者表示，整體來看，在馬來西亞投資經營的企業稅收風險可控。但同時，馬來西亞稅務機關對于納稅人自覺遵從的要求越來越高，要注意做好與當地稅務機關的事前溝通，降低稅收風險。