淺析增值稅

劉云 盛麗馨

【摘 要】本文將基于已有文獻，分析增值稅自試行以來的改革歷史，通過比較小規模納稅人和一般納稅人，提出關于增值稅改革的意見。

【關鍵詞】增值稅；小規模納稅人；一般納稅人

一、引言

2018年政府工作報告中，李克強總理指出，我國已分步驟全面推開營改增，結束了66年的營業稅征收歷史。財政部部長劉昆于3月25日在2018中國發展高層論壇上表示，深入推進增值稅改革，進一步健全抵扣鏈條，優化稅率結構，構建更加公平、簡潔的稅收制度。指出今年財政部將繼續調整增值稅稅率水平，并按三檔變兩檔的方向進行，重點降低制造業、交通運輸等行業的稅率，進一步激發市場主體活力，促進實體經濟發展。結合增值稅改革進程，我們可以看到國家正在積極推進增值稅立法，以期最終形成規范的現代增值稅制度。本文基于已有文獻，回顧增值稅改革歷史，從而為增值稅下一步的改革提出建設性的意見與建議。

二、文獻綜述

中國自1979年開始試行增值稅，于1984年、1993年和2012年進行了三次重要改革。

第一次改革，屬于增值稅的過渡性階段。此時增值稅是在產品稅的基礎上進行的，殘留產品稅的痕跡。這一階段學者們將研究重點放在了開征增值稅的合理性以及必要性上。嚴濤（1982）在《財政》期刊上連發多篇文章，就是普及了增值稅的基本常識以及優點。

第二次改革，屬增值稅的過渡性階段。參照國際上的通常的做法，結合我國實際，擴大了征稅范圍，減并了稅率簡化了計算方法，開始進入國際通行的規范化行列。此時的文獻多是我國與其他國家稅制比較和增值稅制度建設改革。司馬軍（1993）就實施范圍、適用稅率、計算方法以及征收管理等方面進行了國際比較研究，借此對我國增值稅規范化提出了對策。蓋地（1994）著重解釋了伴隨改革會計處理的規范化，林樂春等（1994）則側重于增值稅中一般納稅人和小規模納稅人的劃分與權責。

第三次改革，把部分現代服務業由征收營業稅改為增值稅，擴大了增值稅的征稅范圍。學界充斥著對營改增的探討。倪紅福等（2016）的模擬分析表明：在維持現有稅收征管能力和按現行“營改增”試點方案下，“營改增”總體上將使得所有行業的價格（成本）有所下降，減輕了企業負擔。“營改增”后，城鎮各收入組家庭的人均稅收負擔的絕對額和負擔率都有不同程度的下降。從“營改增”前后MT指數的比較看，在維持現行征管能力條件下，“營改增”后的稅收制度略微改善了收入分配的狀況。陳曉光（2013）研究指出為了避免效率損失，在推行"營改增"改革過程中應當盡可能減少增值稅率的檔次。

2016年3月18日召開的國務院常務會議決定，自2016年5月1日起，中國將全面推開營改增試點，將建筑業、房地產業、金融業、生活服務業全部納入營改增試點，至此，營業稅退出歷史舞臺。但增值稅改革的腳步并未停止，立法迫在眉睫。然而對于下一步增值稅的變化卻鮮少有文章提及。本文將從小規模納稅人和一般納稅人的角度，為增值稅改革提出意見。

三、提出問題

2013年江蘇兩會，無黨派人士、省政協委員朱文提交了一份備受議論的提案--取消小規模納稅人。事件的起因并不復雜：作為作為揚州市寶應縣亂針刺繡行業協會副會長兼藝術總監朱文表示，一副亂針刺繡作品，正常需要四五個技師連續工作6個月至1年時間甚至更久，所以產品的價值主要體現在勞動力成本上。從最終形態來看，亂針刺繡為典型的勞動密集型產品，純手工作業，主要原材料是蠶絲線和蠶絲布，這僅占總成本不到20%，而勞動力工資成本占比則超過80%。事實上，亂針刺繡較為特殊，雖是產業形態比較簡單的傳統手工制造業，但由于產品附加值特別高，特別是“增值”部分，不是因為固定資產和技術的投入而引發的。從目前的稅制而言，正面臨著一個兩難的問題。

一方面，如果企業被定義為一般納稅人，那么意味著，就要承擔13%的增值稅，但這一產業實際生產中并不存在進項稅抵扣項目，因此行業稅負凸高，企業無法承受；而如果作為小規模納稅人（年應稅銷售額在50萬元以下，從事貨物批發或零售的納稅人的標準為80萬），執行3%的較低稅率，因企業年銷售額較大，又與年度開票額度的需求相去甚遠。目前該行業稅源流失、無票經營現象嚴重，這直接導致了產業內的龍頭企業無法凸顯，不利于管理企業，也不利于產業做大，更不利于行業發展，特別是極大限制了區域特色經濟的發展。

實際上，盡管目前國家出臺政策降低了稅率，擴大了一般納稅人的范圍，但很多企業或行業仍面臨著同樣的困境。一方面，進項稅額不得予以抵扣，使得企業的成本虛高，禁止開具增值稅專用發票，使其喪失了許多交易機會，與一般納稅人相比，在市場上處于不平等的劣勢。另一方面，作為小規模納稅人，財會制度并不完善詳明，使得稅務系統征收難度加大，效率降低。

增值稅，作為流轉稅的一種，其最大的特點就在于它的流動轉嫁、“層層抵扣”。然而小規模納稅人卻打破了增值稅環環相扣的抵扣鏈條，同收入而不同稅負，破壞了增值稅的征稅對象主體的平等性。

四、結論與啟示

1、一般，大家都用稅負平衡點來衡量是否轉換納稅人身份。而多數研究表明，一般納稅人在低毛利率的情況下，對企業盈利更為有利。眾多小規模納稅人的行業特點恰好符合這一特點。因而在企業減負的背景下，實行并軌增值稅是大趨勢。

2、目前，我國沒有明確的法律或規定來指引小規模納稅人進行身份轉換，而且對于小規模納稅人而言，轉換為一般納稅人意味著運營資金成本和財務成本的增加。企業需要為準確提供稅務資料而耗費成本建立辦理賬務、聘請核算中介等。小規模納稅人轉換為一般納稅人存在現實困境。

五、建議

1、加強依法納稅意識，建立健全財務核算制度，使其覆蓋小企業，降低財會成本。

2、抓住關鍵指標，掌控企業銷售收入，實現以票控稅。

3、加強財務稽查力度，加大小規模納稅人檢查面，杜絕其偷漏稅的僥幸心理。

【參考文獻】

[1] 嚴濤.財政：1982，（07-12）.

[2] 司馬軍.增值稅的國際比較[J].世界經濟：1993，（09）.

[3] 蓋地.試論增值稅改革及其會計處理[J].財會通訊：1994，（02）.

[4] 林樂春，解忠艷.關于增值稅劃分一般納稅人和小規模納稅人的若干思考[J].中央財政金融學院學報：1994，（08）.

[5] 倪紅福，龔六堂，王茜萌.“營改增”的價格效應和收入分配效應[J].中國工業經濟：2016，（12）.

[6] 陳曉光.增值稅有效稅率差異與效率損失--兼議對“營改增”的啟示[J].中國社會科學：2013，（08）.

[7] 閆晴.增值稅小規模納稅人身份轉換的現實困境與制度創新[J].稅務與經濟：2018，（01），74-80.