淺談勞務報酬所得中稅收籌劃問題

陳瑜 谷芝杰 向紅

[摘要]納稅是當代社會人們生活中不可避免的事情，而如何合法的進行稅收籌劃是企業、單位、個人所需要考慮的問題。勞務報酬所得作為個人所得的內容之一，與人們的生活息息相關，在不違背國家法律的前提下，通過分散收入、費用轉移、勞務報酬與工資薪金相互轉化等對勞務報酬應納稅款進行籌劃，將會節省納稅人的稅收成本，取得更多的收入。

[關鍵詞]勞務報酬;稅收籌劃;建議

[中圖分類號]F830[文獻標識碼]B

1? ? 前言

隨著我國經濟社會的快速發展，城鄉居民獲取收入的渠道也越漸增多。當個人選擇雇傭或非雇傭方式提供勞務時，對提供勞務的人來說，收入將以多種形式報交個人所得稅，其中就有按勞動報酬繳納個人所得稅。區別于工資、薪金所得，勞務報酬所得并不具有固定性以及經常性，所以其所得不便于按月計算。對此，2011年施行的《個人所得稅法實施條例》中提到，取得勞務報酬的主體若是取得的是一次性收入，則以這一項勞務報酬為一次，其應納稅所得額按“次”來確定;而取得勞務報酬的主體若是在一次項目中連續取得收入，則以一個月內取得的收入為單位，其應納稅所得額按當月所得來確定。除此之外，若主體在同一期間通過不同的勞務取得相應報酬，則需要分別扣去相應的費用支出，再進行個人所得稅的計算。

由于勞務報酬不像工資、薪金一樣具有固定性和經常性，所以其所得往往懸殊，而我國又對一次性收入畸高的勞務報酬實行加成征收個人所得稅，表現為：主體在勞務中取得一次性收入的，扣去費用支出后的應納稅所得額在20000～50000元之間的金額，需要加征50%;超過50000元的那部分金額，則需要加征100%。由此可以看出，納稅主體取得一次性報酬收入金額在超過2萬元和5萬元的界限之后，其金額越高，所適用的稅率也會隨之增高。如何通過合法的方式，來降低一次勞務報酬的金額，以此達到降低應納稅額、提高其實際所得的目的，是納稅主體所需要考慮的。

2? ? 勞務報酬稅收籌劃方法

2.1? ? 分散收入節稅法

分散收入避稅的原理是通過分散收入，來降低每次申報時的應納稅所得額。一方面可能適用低檔次稅率，另一方面也可以在每次申報時計算一次可扣除的費用。其具體方法有：

2.1.1? ? 收入分項申報合理節稅。個人所得稅法關于勞務報酬所得以列舉的方式列出了28種形式，這28種形式各自獨立，其法律特征各不相同。譬如，個人在提供勞務前，如果預計收入的數額可能比較大，提供勞務的形式可能涉及一項以上，雖然服務對象是同一個，但可以將提供的勞務按照不同的法律特征分別歸屬到不同的項目或歸屬到不同的期間，就可以起到減輕稅負的作用。

案例1：王教授接受某企業邀請為管理人員講授風險管理知識，接著王教授又繼續為該集團服務，接受咨詢、座談、實地調查，為該集團進行風險系數的診斷。該集團共支付王教授勞務報酬30000元，如果王教授直接獲得一次性收入30000元，則應繳納5200元的稅款（30000×（1-20%）×30%-2000=5200），其稅后所得為24800元。如果通過收入分項，將30000元所得按王教授所提供的勞務服務的法律特征，將其分為講學和咨詢兩項勞務報酬所得，并注明講學的勞務報酬為10000元，咨詢的勞務報酬為20000元，則應繳納的稅額為4800元（20000×（1-20%）×20%+10000×（1-20%）× 20%=4800），稅后所得為25200元。由此可得，通過收入分項申報，可節稅400元。

2.1.2? ? 收入分次合理節稅。取得勞務報酬的主體若是在一次項目中連續取得收入，則以一個月內取得的收入為單位，其應納稅所得額按當月所得來確定。若對同一對象提供勞務時間跨度為1個月以上，就可以將提供勞務的量，按照一定的標準將其分解為一次以上的勞務，分別計算申報納稅。

案例2：某公司邀請裝修設計公司為其辦公樓進行裝修，合同約定工期為10個月，支付的裝修設計費共計3萬元，如果以一次性收取30000元的裝修設計費，應納稅所得24000元，應繳納的稅額為5200元（30000×（1-20%）×30%-2000=5200），稅后實際收入為24800元。如果通過收入分次，將設計費依照工程進度按月收取，月收入3000元，應納稅所得為2200元，應繳納的稅額為440元（（3000-800）× 20%=440），稅后實際收入為25600元，通過改變收入取得時間和方式，分次申報納稅，可以節稅800元。

2.1.3? ? 收入地域分解節稅。由于稅收管理的需要，國家稅務總局要求將縣（含縣級市、區）統一規定為“一地”，而縣（含縣級市、區）分別對其管轄內的勞動者在一個月內取得的勞務報酬為“一次”;若當月跨縣跨區域的，則需要分別計算應納稅所得額。對此，可以假設，若提供勞務者為分別居住在不同區域的接受服務者提供的同一勞務，則可以按地區分解其應稅收入。

案例3：某公司的總公司設立在舟山，同時在全國設立了20個分公司。2017年該公司聘請稅務專家為其提供納稅風險控制的服務，邀請專家對舟山總公司的涉稅行為進行全面審查，還要赴外地對該公司的20個分公司的稅務情況進行審查。該公司與專家簽訂稅務服務合同，共支付專家100000元勞務報酬。如果由舟山總部一次性支付全部的勞務報酬，則應納稅所得額為25000元（100000×（1-20%）×40-7000=25000），稅后所得為75000元。如果由舟山的總公司支付20000元的勞務報酬，再由各地分公司分別支付4000元的勞務報酬，應繳納稅額就為16000元（20000×（1-20%）×20%+（4000-800）× 20%×20=16000），稅后所得為84000元，通過分地域納稅，共節稅9000元。

2.2? ? 費用轉移合理節稅法

通過替他人或單位承擔勞務來獲取勞務報酬的個人，可以嘗試與對方協商，由對方以一定福利或者補貼的形式，來代替本應由自己承當的且因提供勞務是所支出的費用，從而通過合法的方式減少其所應納稅的所得額。

案例4：甲公司邀請王老師到公司開辦講座，并簽訂合約約定支付30000元報酬給王老師。在辦講座期間，王老師發生的交通、住宿、用餐等費用共計5000元。若未進行任何稅收籌劃則王老師的應納稅額為5200元（30000×（1-20%）× 30%-2000=5200），實際收益為19800元。若王老師與甲公司約定合約中的報酬為25000萬元，而交通、住宿、用餐等費用由甲公司承擔，則王老師的應繳納的稅額為4000元（25000×（1-20%）×30%-2000=4000），實際的收益為21000元，相對于前者王老師多獲取了1200元。通過將自己承當的費用開支轉由對方承當，并相應地降低勞務報酬的收入，可以達到節稅的目的，以此增加實際收入。

2.3? ? 退休人員再任職法

在經過全國人大常務委員會四次修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》中提到，免納個人所得稅的項目中包括：由國家按其規定統一分發給組織干部、職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費。而已經退休的人員通過再次任職取得的收入不能免征個人所得稅，應按照個人所得稅法中的規定，減去按規定的相關費用扣除標準后，以“工資薪金所得”項目應稅，核定其應納稅所得額，再繳納個人所得稅。

案例5：陳女士是某事業單位的財務主管，2015年退休，2016年1月被某私企聘用，擔任私企的出納。根據陳女士與私企簽訂的協議，陳女士每月報酬為4000元，此時如果按勞務報酬所得核算，則月應繳納稅額為640元（（4000-800）×20%=640），年應繳納稅額為7680元。如果按工資、薪金所得核算，那么月應繳納稅額為15元（（4000-3500）× 3%=15），年應繳納稅額為180元。兩種方式相比下，年應繳納稅額就相差了7500元。因為例子中陳女士是退休人員，所以應按照稅法規定的按“工資、薪金所得”繳納個人所得稅。

2.4? ? 勞務報酬與工資薪金轉化法

稅法中明確規定，當個人通過兼職獲得收入，其取得收入應當按“勞務報酬所得”計算應繳納稅款。“兼職”即為個人與其在職的單位未簽訂相關的雇傭合同，其雙方之間不是雇傭和被雇傭的關系，若不是“兼職”，就應當根據稅法中的“工資、薪金所得”計算其應繳納的個人所得稅。對此，筆者認為，若個人提供勞務的單位與雇傭單位存在從屬關系，則可以調節勞務報酬所得與工資、薪金所得的比例從而達到合理節稅的目的。

案例6：張女士被聘為副總裁，主要管總公司財務業務。該總公司承諾，扣除規定的五險一金后，每年給張女士的年薪為400000元。同時，因為張女士還擔任總公司下的子公司的董事，每年獲得100000元的董事費收入。如果不進行任何的稅收籌劃的話，那么張女士每年的工資、薪金應繳納的稅額為77440元（（（400000/12-3500）×25%-1005）×12=77440），勞務報酬的應繳納的稅額為25000元（（100000×（1-20%）×40%-7000=25000），每年則應繳納的個人所得稅總額為102440元。若進行相應的稅收籌劃，將張女士的年薪提高至45萬元，將董事費收入降低至5萬元，則張女士每年的工資、薪金應繳納的稅額為89940元（（（450000/12-3500）× 25%-1005）× 12=77440），勞務報酬的應繳納的稅額為10000元（（50000×（1-20%）×30%-2000=10000），每年應繳納的個人所得稅的總額為99940元。通過調整工資、薪金與勞務報酬占收入的比例，可節稅2500元。

3? ? 結束語

市場經濟的繁榮，勞務報酬逐漸加入人們的社會生活中，而對于勞務報酬所得中一次收入畸高的，人們可以通過尋找合適的稅收籌劃方法降低稅收，提高稅后利潤。納稅是企業生產經營與個人日常生活過程中必不可少的，但單位、集體、個人可以合法合理地規避納稅，適當地增加其實際的收入。因此，應納稅的單位、集體、個人需要多和稅務機關溝通，聽取其專業人員的建議與意見，同時自己也多學習相關稅法及相關政策，以期尋找到最佳的籌劃方案，獲取更大的利益。

[參考文獻]

[1] 梁俊嬌，王怡璞，王文靜.稅收籌劃（第六版）[M].北京：中國人民大學出版社，2017：231.

[2] 趙曉蓉.勞務報酬所得稅務籌劃的探討[J].科技資訊，2009（27）：166.