對公立醫院基于風險導向的內部審計思考

陳文蘭

隨著社會對醫療需求不斷擴大以及醫療衛生事業改革的不斷深入，公立醫院發展所依托的外部環境和內部管理環境都發生了巨大的變化。面對日益復雜的市場環境和不斷提高的管理要求，傳統的公立醫院內部審計已經不再滿足醫院發展需求，公立醫院應當充分了解并運用以風險為導向的內部審計這一工具來加強醫院管理，降低醫院風險，實現醫院經濟目標和社會效益目標。

內部審計 風險導向 公立醫院

背景

公立醫院是我國醫療服務體系的主體。近年來，隨著醫療衛生事業改革的不斷深入，我國公立醫院經營發展所依托的外部制度環境和內部管理環境都發生著深刻的變化，公立醫院內部控制不健全、管理基礎薄弱等問題也日益凸顯。

2010年，《關于公立醫院改革試點的指導意見》中提出了公立醫院改革的目標和方向，認為公立醫院應該實行現代化管理制度建設，并且要建立健全公立醫院的內部審計制度。2015年發布的《國務院辦公廳關于城市公立醫院綜合改革試點的指導意見》中再次提出應該建立現代醫院管理制度，完善法人治理結構和治理機制。醫院內部審計是醫院管理制度和政策能夠有效運行的保障機制和監督機制，是對內部控制的再控制。現階段公立醫院內部審計的模式、技術、方法等大多還采用了傳統財務審計的模式、技術與方法，進行的是事后審計，在內部控制制度審查和風險審計方面欠缺。審計的增值功能并沒有在醫院內部審計中體現出來。面對日益激烈的市場競爭，公立醫院內部審計人員應當對外部不確定因素進行預測，樹立風險防范意識，提高對公立醫院內部審計的認識。因此，如何將風險導向審計技術運用到公立醫院內部審計工作中，提高內部審計的效率和效果，發揮公立醫院內部審計的監督職能，是一個需要深入研究的課題。

風險導向內部審計對公立醫院的意義

（l）風險導向內部審計的定義及特征

風險導向內部審計的目的是幫助醫院直接有效地防范與規避風險；促進醫院不斷完善風險管理制度；為醫院強化和規范風險管理運行機制提供重要支持。傳統的審計中，考慮更多的是審計風險。然而在風險導向下，除了審計風險，還應當包括所有可能影響目標實現的各種內外因素，例如市場風險、技術風險、政策風險、人事風險等等。風險導向內部審計過程中，對風險應當全面關注，并且要貫穿整個審計過程。

風險導向內部審計的特征主要有：

1.風險導向內部審計的目的是增加企業價值。通過風險導向內部審計，企業可以實現保護組織資產，減少組織風險并且獲得有效的管理建議從而增加組織的價值。

2.風險導向內部審計在傳統審計基礎上應起到咨詢作用。除了監督評價外，風險導向內部審計應當根據審計結果對管理者提出建議和改進的措施，幫助管理者進一步改善組織的業務活動及內部治理。

3.風險導向內部審計的起點是風險評估。風險導向內部審計的重心是風險評估，這有利于針對風險設計、實施控制測試和實質性測試程序，同時可以一定程度上規避審計風險。

4.風險導向內部審計的風險評估方法是間接評估。風險導向內部審計是通過對經營風險的評估，間接評估審計風險，更有利于判斷財務報表的真實性和可靠性。

（2）風險導向內部審計對公立醫院的作用

1.幫助完善醫院治理結構

公立醫院的法人治理結構是實現法人有效治理的重要途徑，其基本特征在于構建一套激勵、約束和控制機制，保證經營者有充分的經營自主權。風險導向模式下的內部審計以實現醫院的目標為指導原則，從風險出發，在審計醫院的各項制度和業務活動時，可以及時發現風險，評價醫院風險防控措施效果，并且提出有效的建議。因此風險導向模式下的內被審計可以成為醫院最有效的約束和控制機制，促進醫院進一步完善法人治理結構。

2.幫助提高醫院內部控制水平

單位內部控制只有圍繞風險導向進行構建才能具有針對性、層次性和適用性。強化內部控制中的風險意識，內部控制職能才能被賦予更加豐富的內涵。因此，內部控制與風險導向模式的內部審計可以說是緊密聯系在一起的。通過風險導向內部審計過程中對組織風險的評估、分析，對風險管控的建議，有助于完善醫院內部控制制度，并且落實執行內部控制制度。

3.幫助醫院進行風險管控和風險防范

大部分公立醫院的管理者缺乏對風險的認知，沒有風險管控的經驗。隨著社會對于醫療資源的需求不斷加大，大量民營醫院加入市場。面對日益激烈的市場競爭，公立醫院必須提高自身的經營效率和管理水平。此外，新醫改政策的執行也對醫院的經營和管理造成一定的影響。引入風險導向內部審計可以加強公立醫院的風險評估，完善醫院的風險管理制度，減少風險帶來的損失，提高醫院的經濟效益和社會效益。

風險導向內部審計的程序

風險導向的內部審計的審計程序分為四個階段：審計計劃制定階段，審計計劃執行階段，審計報告階段，后續審計階段。不同點是每一個階段都是以組織風險為中心。

（l）內部審計計劃制定階段

內部審計機構應當根據組織的風險狀況、管理需要及審計資源的配置情況，編制年度審計計劃。在制定審計計劃時，內部審計人員應該全面地了解醫療衛生行業的一般風險和相關的國家政策，科學地分析醫院本身的業務活動、現行制度、人員配置狀態，以及對醫院有重大影響的人事變動或者政策變化，才能針對醫院可能面臨的各層次、各類型風險安排審計項目，確定審計順序，并且分配審計資源。這一階段的一個重點工作就是風險評估。風險分析時，可以采用波特五力模型來分析行業風險，SWOT分析來分析醫院內部和外部的風險。最后以風險為基礎，根據單位的具體情況制定合適的審計方案并編制審計計劃。

（2）內部審計實施階段

在內部審計實施階段，審計人員應該根據已經識別出的關鍵風險點，對醫院的內部控制以及管理制度開展內部控制、風險管理健全性和有效性測試，并結合需要開展必要的實質性測試。對于高風險區域，內部審計人員可以通過詢問、資料查看等方法來了解具體的控制措施。針對每一項控制措施，內部審計人員應當通過測試來評估控制措施的執行度和有效性。對于測試結果進行評價時，內部審計人員需要注意的是控制措施是否恰當，是否能夠對目標的實現提供適當的保證。

在測試結果出來后，內部審計人員還應當確認剩余風險。剩余風險是不可避免的，是在醫院管理、控制范圍之外的風險。針對剩余風險，一般的控制策略包括：轉移風險、規避風險、控制風險以及承擔風險。醫院應當根據風險發生的可能性大小、影響大小來確定最終采取的策略。總的來說，剩余風險的大小與醫院控制措施的有效性成反比。

（3）內部審計報告階段

在風險導向內部審計的最后，內部審計人員應當以風險評估為基礎來編制審計報告。審計報告中應當包括審計概況、審計依據、審計發現、審計結論，并且針對發行的問題提出意見以及建議。內部審計人員提出的建議應當有針對性，是具體可行的，并且可以有效地幫助醫院實現目標。

（4）內部審計后續審計階段在內部審計報告提交之后，內部審計人員還應當定期對審計報告中提出的建議的落實情況進行跟蹤，開展必要的后續審計。后續審計的主要目的是為了檢查被審計單位針對審計發現的問題所采取的糾正措施及其改進效果。后續審計的范圍和深度仍然要根據風險評估來確定。對于風險較大的問題，醫院應當進行較為詳細深入的后續審計。風險較小的問題，醫院可以采取較為簡單的辦法來進行后續跟蹤檢查；

總結

相比傳統內部審計，風險導向內部審計更適用于現在高風險的、復雜的社會經濟環境。它以風險評估為起點，在整個審計過程中全面關注風險管控，對組織的風險管理和風險防范有著至關重要的作用。由于國家政策的變化，社會需求的增加，公立醫院應當運用風險導向內部審計這一有力的工具，來加強醫院管理，適應社會的發展，實現醫院的經濟目標和社會效益目標。然而由于公立醫院內部審計政策法規仍然不健全，內部審計人員素質和業務能力均有待提高，風險導向內部審計在公立醫院的應用仍然閑難重重。公立醫院應當加強對員工的風險管理知識教育，增強員工風險防控意識。此外，醫院應當建立有效的學習機制，努力提高審計人員素質和專業知識。

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