淺析PPP模式目前的發(fā)展困境

摘 要：PPP模式近幾年在我國得到了飛速發(fā)展。本文從實際國情出發(fā)，總結(jié)了PPP模式目前的發(fā)展困境：容易混淆的復雜的概念與運作形式、較大的會計核算難度以及相關(guān)法律和準則的不完善。文章通過梳理分析限制PPP發(fā)展問題，深化對PPP的認識，并提出相關(guān)建議，更好地完善與發(fā)展我國的PPP模式。

關(guān)鍵詞：PPP模式、會計核算、會計準則、政府會計

1 緒論

PPP（Public Private Partnership），即公共部門與社會資本的合作關(guān)系，它是政府為緩解財政壓力、提高公共產(chǎn)品及服務的供給能力、發(fā)揮社會資本優(yōu)勢而采用的一種手段[1]。PPP最早起源為歐洲，由政府自發(fā)組織調(diào)整社會公共資源。上世紀90年代起，由于PPP模式的靈活的融資形式和高效的社會管理效率，在國際上得到了廣泛的應用，在理論和實踐上均得到長足的發(fā)展，目前應用PPP模式發(fā)展處于領(lǐng)先地位的國家有英國、加拿大和澳大利亞等。從2014年開始，我國政府機構(gòu)高度重視PPP模式的引導和應用，將其作為一種全國性戰(zhàn)略布局，并且出臺了一系列政策，鼓勵社會各級政府與社會資本展開合作。截止至2017年12月末，財政部PPP中心的數(shù)據(jù)顯示，PPP管理庫項目共計7137個，累計投資額10.8萬億元，這樣的大數(shù)據(jù)足以說明，未來PPP 模式將成為中國新常態(tài)環(huán)境下基建融資的主流模式。

新興的PPP模式區(qū)別于以往的資本運作方式，不僅意味著一種新的融資模式，更是創(chuàng)新制度安排和創(chuàng)新管理機制[1]。新的改變伴隨著新的發(fā)展困境，目前出現(xiàn)了政府債務核算不清晰和收入回報不確定性等諸多問題。所以如何擺脫固有思維，擺正態(tài)度，尋求新的應對方式以適應新環(huán)境，對于政府和私人資本都將是一種挑戰(zhàn)，本文著重分析了PPP模式的概念形式和當下發(fā)展困境，通過闡述、梳理和分析來加強對PPP的理解深度，并提出相關(guān)建議，以便我們更好地在新時期把握PPP的發(fā)展方向和規(guī)律，掌握相關(guān)工作的重點。

2 ppp模式目前的發(fā)展困境

2.1 容易混淆的復雜的概念與運作形式

PPP在概念上較難理解，目前PPP的概念分為狹義和廣義兩種，狹義的PPP是指一系列的項目融資模式的總稱，廣義的PPP則是指公共部門與私人部門為提供公共產(chǎn)品或服務而建立的各種合作關(guān)系。從國家發(fā)改委《關(guān)于開展政府和社會資本合作的指導意見》（發(fā)改投資[2014]2724 號）及財政部《關(guān)于推廣運用政府和社會資本合作模式有關(guān)問題的通知》（財金[2014]76號）文件來看，我國提出的PPP在概念上為廣義的概念，而在具體操作過程中則為狹義PPP操作模式，不便于厘清PPP概念，在項目申報的時候很容易出現(xiàn)主體混淆不清的情況，比如許多PPP申請項目的公共主體為國有企業(yè)或融資平臺公司代表，這完全不符合PPP模式的主體規(guī)范。

再則，PPP的運作方式繁多，國際上沒有PPP運作模式的分類統(tǒng)一標準，根據(jù)我國的《政府和社會資本合作操作指南（實行）的通知》（財經(jīng)[2014]113號），國家將PPP運作類別分為3大類，分別是外包類、特許經(jīng)營類和私有化類，將PPP基本運作方式劃為6種，運作方式名稱和特點如表1所示。

不同于傳統(tǒng)的BT模式，PPP運作模式更加靈活，其本質(zhì)為介于外包和私人化的中間的一種合作方式，所以這兩者的在項目中所占的比例與合作方式稍微變動，合作運作機制和資金運動機制就會大相徑庭。在我國PPP模式的實踐中，為了實現(xiàn)資源使用最優(yōu)化，多種建設(shè)模式方式結(jié)合與相關(guān)配套政策共同使用更加明顯，除了基本的6中基本運作模式外，還出現(xiàn)了有BOOST方式（建設(shè)—擁有—運營—補貼—移交）、DBFO方式（設(shè)計一建設(shè)一融資一經(jīng)營）、BLT方式（建設(shè)—租賃—移交）、BOT+TOD+EPC模式和BOT+EPC+政府專門性補貼或者股權(quán)轉(zhuǎn)讓等經(jīng)營模式，這對于政府部門對PPP的理解和操作又增加了難度。實踐發(fā)現(xiàn)，許多PPP項目雖然申報材料上依然書明采用BOT等運作方式，但從實施方案可判斷出依然屬于BT項目。

2.2 會計核算難度加大

項目核算信息的可靠性是項目運營的保證，正確完善的會計核算在 PPP 項目的良好運營中起到了關(guān)鍵性作用。但是由于PPP的項目同時涉及公共部門和私營部門，兩者會計處理分別遵循公共部門會計和一般公認會計原則，在實踐中還出現(xiàn)了較多問題。

在項目前期，由于公共部門結(jié)構(gòu)相對簡單、單一，但私營部門一般為聯(lián)合體的形式存在，這樣的多產(chǎn)權(quán)主體會導致在項目會計主體不明確的問題，進而導致以后的項目基礎(chǔ)設(shè)施的資產(chǎn)、負債和收入確認計量產(chǎn)生分配不明確，從而影響產(chǎn)權(quán)主體各方利益。并且，許多項目在前期申報時的融資設(shè)計依然注重于傳統(tǒng)的銀行貸款方式，項目結(jié)構(gòu)化融資方案設(shè)計不足，缺乏財政承受能力論證[2]等問題。

在項目運行期，根據(jù)社會資本的角色不同，從融資、設(shè)計、建造以及到最后的管理運營都會有不同的合作伙伴，不同類型的資金核算類別區(qū)別度較大，這對政府厘清資本運作的邏輯關(guān)系增加了難度。《政府綜合財務報告編制辦法（試行）》《政府綜合財務報告編制操作指南（試行）》和《政府部門綜合財務報告編制操作指南（試行）》這三個實行文件明確了PPP項目的4類要素項目，共計17項會計科目（表2 PPP項目會計要素分類表）。

這17個會計要素在進行核算時的難度較大，并且在理解這些會計要素之前，需要先理解PPP項目的財政支出責任，包括理解項目的股權(quán)投資、運營補貼、風險承擔、配套投入。從實際情況上看，許多政府對購買服務的PPP核心要素理解不夠，對回報機制中的收益分享機制以及績效指標等事項認識明顯不足。同時，從單個環(huán)節(jié)來看，許多細節(jié)問題并沒有被討論清楚，比如PPP中付費方式中的特許經(jīng)營權(quán)授予的價值，并沒有相關(guān)文件提及如何入賬；在PPP項目運營結(jié)束后，此時資產(chǎn)移交時，資產(chǎn)固有價值的入賬價值如何確定；對于PPP無法確定金額的負債項目如何確定等[3]。這些問題都涉及到會計核算的質(zhì)量和可靠性。

2.3 相關(guān)法律和準則的不完善

PPP項目同時涉及公共部門和私營部門，分屬兩套會計準則。在我國目前還沒有系統(tǒng)的公共部門（或者政府）會計準則，在實踐中參考了國際上的《國際公共部門會計準則》（IPSAS）和《國際財務報告解釋公告第12號》（IFRIC-12），國內(nèi)核算原則以《企業(yè)會計準則》（CAS）為準，僅僅有CAS-2文件專門對PPP模式有規(guī)定，提出了BOT項目公司提供的建造服務的核算原則。但是由于國際和國內(nèi)的準則有差別，在具體財務報表上出現(xiàn)了各種問題，比如：政府負債的披露、基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的相關(guān)核算準則缺失等。

雖然我國出臺了多個部委性文件及規(guī)范標準，如財政部的《關(guān)于規(guī)范政府和社會資本合作合同管理工作的通知》（財金[2014]156號）《政府和社會資本合作項目財政承受能力論證指引》（財金[2015]21號）、發(fā)改委的發(fā)展改革委出臺了《國家發(fā)展改革委關(guān)于開展政府和社會資本合作的指導意見》（發(fā)改投資[2014]2724號）《關(guān)于推進傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域政府和社會資本合作（PPP）項目資產(chǎn)證券化相關(guān)工作的通知》（發(fā)改投資[2016]2698號）等，旨在推進、管理、規(guī)范和監(jiān)督PPP項目。迄今為止，我國仍然沒有國家層面關(guān)于 PPP 規(guī)制的法律和行政法規(guī)。因為不僅要涉及項目識別、審批、準備、執(zhí)行、移交等各個方面，而且包括公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)和公共服務的提供，實施難度很大。現(xiàn)有的法律制度不健全、不完善，缺乏系統(tǒng)的規(guī)定，大部分以操作指南、指導意見的形式頒布，法律位階低、強制力不足，導致政府和私人部門在項目開展過程中或缺乏明確的指導，或?qū)υS多規(guī)定的理解存在較大分歧，很大程度上影響了民間資本參與PPP模式建設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施的效率。

總之，在制度上存在的眾多的缺陷與不足，讓政府無法有效引領(lǐng)、規(guī)范 PPP 模式的良善運作和擔保公共利益之實現(xiàn)。PPP 模式在我國戰(zhàn)略地位的空前提升和我國規(guī)制 PPP 模式運作的法律規(guī)制框架之嚴重缺失及不完善，共同都倒逼著中國亟需構(gòu)建規(guī)制 PPP 模式的法律框架制度[4]。

3 結(jié)論與討論

本文從我國國情方面去分析PPP模式在我國發(fā)展困境，不難看出目前我們對于PPP模式的認識是是碎片化且膚淺的，在公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目中的運用尚未成系統(tǒng)。針對中國特有環(huán)境下的新常態(tài)PPP模式，需要始終保持清醒的認知，政府應該健全相關(guān)法律法規(guī)和核算準則，規(guī)范項目運作流程，保證公共利益，注重未來規(guī)劃和風險控制，加大示范項目的示范效果。同時，由于PPP的專業(yè)性較強，還應該加強對于PPP模式的相關(guān)培訓；通過優(yōu)化咨詢機構(gòu)篩選和入庫，建立動態(tài)統(tǒng)一的分類咨詢機構(gòu)庫，建立理論、工程、財務、法律等國家級咨詢專家等措施，不斷學習、實踐，積累經(jīng)驗和更新認識，真正推動高質(zhì)量的PPP落地，撬動私人企業(yè)資源的杠桿和公共行政重構(gòu)。

參考文獻：

[1] 王李平.常見PPP項目運作模式會計核算管見[J].財會月刊，2016，16（16）：54-57.

[2]崔志娟.PPP項目在政府綜合財務報告中確認、計量與披露的探討[J].商業(yè)會計，2016（03）：6-9.

[3]崔志娟.政府會計的PPP項目資產(chǎn)確認問題探討[J].會計之友，2018，（01）：2-9.

[4]楊彬權(quán)，王周戶.論我國PPP行政法規(guī)制框架之構(gòu)建[J].河北法學，2018，36（03）：98-117.

作者簡介：

石曉菲（1977-），女，，籍貫：湖南省益陽市南縣，學歷：本科畢業(yè)，職業(yè)：會計師，現(xiàn)就職于湖南省南縣財政局。