淺議契稅的熱點問題

摘 要：契稅這個稅種作為地方財政收入的一項重要來源，在稅收征管業(yè)務當中，由于其所涉及的行業(yè)多，而且與我國國民經(jīng)濟重要行業(yè)--房地產(chǎn)聯(lián)系很緊密，所以在稅收征管實踐中也面臨著許多熱點和難點問題。

關鍵詞：契稅 實務 熱點

近年來，隨著中國改革開放的不斷深入，經(jīng)濟水平不斷提高和城市化建設速度的不斷加快，房地產(chǎn)行業(yè)作為我國國民經(jīng)濟的重要行業(yè)也在不斷發(fā)展，與房地產(chǎn)權屬轉移密切相關的契稅，其征管領域和征稅數(shù)額也隨之不斷增長，在契稅征管中，出現(xiàn)了一些征納雙方理解上的盲點和誤區(qū)。如何提升契稅的征管質(zhì)效，保障契稅稅收收入的及時足額入庫，契稅實務熱點問題是值得進行梳理和研究的。

一、納稅人不能取得銷售不動產(chǎn)發(fā)票的計稅熱點問題

在現(xiàn)實中，有些土地、房屋權屬的轉移是根據(jù)人民法院或仲裁委員會的生效法律文書而產(chǎn)生的，比如原房屋、土地產(chǎn)權人已經(jīng)失蹤、死亡或者拒不執(zhí)行等，此時，納稅單位和個人就不能夠取得銷售不動產(chǎn)的發(fā)票，但是，根據(jù)《國家稅務總局關于契稅納稅申報有關問題的公告》第一條規(guī)定，自2015年9月25日起，根據(jù)人民法院、仲裁委員會的生效法律文書發(fā)生土地、房屋權屬轉移，納稅人

不能取得銷售不動產(chǎn)發(fā)票的，可持人民法院執(zhí)行裁定書原件及相關材料辦理契稅納稅申報，稅務機關應予受理。現(xiàn)實中，有些購買新建商品房的納稅單位和個人在辦理契稅納稅申報時，由于銷售新建商品房的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已經(jīng)辦理完注銷稅務登記，或被稅務機關列為非正常戶，納稅單位和個人由此不能夠取得銷售不動產(chǎn)的發(fā)票，在這種情況下，《國家稅務總局關于契稅納稅申報有關問題的公告》明確：稅務機關在核實有關情況后，也必須受理納稅單位和個人的契稅申報。

二、以“招拍掛”方式出讓國有土地使用權的納稅人及計稅依據(jù)根據(jù)《土地法》及國土資源部相關的部門規(guī)章的規(guī)定，我國經(jīng)營性用地必須通過招標、拍賣或掛牌等出讓方式向社會公開出讓。當有多個經(jīng)濟主體以“招拍掛”方式受讓國有土地使用權時，稅法認定將最終與土地管理部門簽訂出讓合同的土地使用權承受人，作為契稅的納稅義務人。

三、契稅計稅依據(jù)的一般規(guī)定和特殊規(guī)定

（一）一般規(guī)定國有土地使用權出讓、土地使用權出售、房屋買賣，是以土地和房屋的成交價格作為計稅依據(jù)的，而將土地使用權和房屋進行贈予，則以征收機關參照土地使用權出售和房屋買賣的市場價格進行核定。

（二）特殊規(guī)定以房屋、土地抵償債務或與實物進行交換房屋和土地，以房屋的現(xiàn)值，即現(xiàn)在購買此類房屋、土地的公允價值作為計稅依據(jù)；以房屋、土地進行投資或作股權轉讓，以投資房產(chǎn)的價值或房產(chǎn)的買價作為計稅依據(jù)；對納稅單位和個人因改變土地用途而簽訂土地使用權出讓合同變更協(xié)議或者重新簽訂土地使用權出讓合同，因改變土地用途應補繳的土地收益金及應補繳政府的其他費用作為計稅依據(jù)；采取分期付款方式購買房屋附屬設施、土地使用權、房屋所有權，以合同規(guī)定的總價款作為計稅依據(jù)；雙方互換房屋和土地，如果公允價值相等，可以免納契稅，只有當所交換的房屋或土地公允價值不相等時，才按超出部分金額，由支付差價的一方繳納契稅。

（三）出讓國有土地使用權契稅計稅依據(jù)的確定其一，以協(xié)議方式出讓的契稅計稅價格為成交價格。對于成交價格應該包括的內(nèi)容，很多人僅僅從狹義上認為，應該包括土地出讓金和土地補償費而事實上，為了取得土地使用權，所支付的全部經(jīng)濟利益都應該包括在成交價格中，比如說：安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費和市政建設配套費等，在支付的經(jīng)濟利益的價值形態(tài)上，既可以是貨幣形態(tài)，也可是實物形態(tài)或無形資產(chǎn)等等。當沒有成交價格或者成交價格明顯偏低的時候，征收機關需要對契稅的計稅依據(jù)進行核定，核定是有順序的，要先適用評估價格法，此方法需要經(jīng)政府批準設立的房地產(chǎn)評估機構完成，具體來說，可以根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)的情況進行綜合評定，同時要經(jīng)當?shù)囟悇諜C關的確認。在評估價格法不適用的前提下，可以運用土地基準地價法，而且該土地基準地價要經(jīng)縣以上人民政府的公示；其二，以競價方式出讓的契稅計稅價格。此種方式契稅的計稅價格需要強調(diào)各種補償費用，另外，成交價格還應該包括土地出讓金、市政建設配套費在內(nèi)；其三，先以劃撥方式取得土地使用權，后經(jīng)批準改為出讓方式取得該土地使用權。

四、對購房人理退還契稅的問題

一是有些納稅單位和個人購買房屋，比如期房，在繳納契稅后因種種原因要求退房，能否退還已繳納的契稅，成為大家關注的重點。對此稅法有規(guī)定，能不能退還取決于該納稅單位和個人有沒有辦理房屋權屬變更登記，及房屋的所有權有沒有實質(zhì)轉移給該納稅單位和個人，該納稅單位和個人是不是最終承受了該房屋權屬。稅法對購房的單位和個人在退房時，如果尚未辦理房屋權屬變更登記，則可以退還已納契稅；但如果退房時已經(jīng)辦理了房屋權屬變更登記，則就不能要求退還已納契稅了。《財政部國家稅務總局關于購房人辦理退房有關契稅問題的通知》（財稅〔2011〕32號）規(guī)定：對已繳納契稅的購房單位和個人，在未辦理房屋權屬變更登記前退房的，退還已納契稅；在辦理房屋權屬變更登記后退房的，不予退還已納契稅。值得注意的是，購房人若以按揭、抵押貸款方式購買房屋，購房人與原產(chǎn)權人之間的房屋產(chǎn)權轉移的契稅納稅義務發(fā)生時間為其從銀行取得抵押憑證時，此時就必須依法繳納契稅了。

二是有些產(chǎn)權轉移行為是經(jīng)法院判決的無效產(chǎn)權轉移行為，比如，一方認為原合同有重大瑕疵，向法院起訴，要求判令原簽訂的房地產(chǎn)買賣合同無效。法院受理后，經(jīng)調(diào)查，支持了該訴求，判決原簽訂的房地產(chǎn)買賣合同無效。此時，經(jīng)法院判決，該產(chǎn)權轉移為無效產(chǎn)權轉移行為，不征收契稅。如果法院判決時，契稅已經(jīng)繳納，征稅機關還應予以退還。

五、同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權屬的劃轉的計稅問題

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財稅[2012]4號）規(guī)定，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權屬的劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間、個體工商戶與經(jīng)營者之間土地、房屋權屬的劃轉和房屋土地權屬轉移，都是免征契稅的。

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作者簡介：

邢哲（1992？—），男，山西太原人，山西財經(jīng)大學2015（法學）學術碩士研究生，研究方向：經(jīng)濟法.

課題項目：契稅制度改革研究編號：K133013