內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)與企業(yè)績效評價研究

韓雪　劉青　楊超

摘要：內(nèi)部控制與企業(yè)績效評價具有極為密切的聯(lián)系，在內(nèi)在價值取向上，加強企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)與提高企業(yè)的績效水平是一樣的。為了提高企業(yè)的經(jīng)營績效，企業(yè)必須加強內(nèi)部控制建設(shè)。而企業(yè)加強內(nèi)部控制建設(shè)的核心問題、衡量企業(yè)績效水平的重要指標(biāo)就是內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。文章通過研究和分析企業(yè)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、績效評價與內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)系，找出問題并提出解決辦法。

關(guān)鍵詞：績效評價；內(nèi)部控制缺陷；認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

一、內(nèi)部控制缺陷的評價標(biāo)準(zhǔn)

內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)作為企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的前提和保證企業(yè)績效水平的重要指標(biāo)，應(yīng)該得到廣大研究學(xué)者的廣泛關(guān)注。內(nèi)部控制缺陷的評價標(biāo)準(zhǔn)有定量標(biāo)準(zhǔn)和定性標(biāo)準(zhǔn)這兩類。定量標(biāo)準(zhǔn)把內(nèi)部控制缺陷按照財務(wù)報表錯報的“可能性”大小和“重要性”水平分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。以下是設(shè)定重要性水平標(biāo)準(zhǔn)的三種方法：1.基準(zhǔn)指標(biāo)百分比法；2.絕對金額法；3.結(jié)合基準(zhǔn)指標(biāo)百分比法和絕對金額法。而定性標(biāo)準(zhǔn)是指企業(yè)根據(jù)內(nèi)部控制缺陷的性質(zhì)、影響的重要性程度和發(fā)生的可能性來確定的內(nèi)部控制缺陷文字化認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。因此，定性標(biāo)準(zhǔn)用于分析的是文字性的，由于文字性的內(nèi)容理解起來差異性較大，難以進行分類和歸納研究，所以，應(yīng)采用適當(dāng)方法由表面詞句推斷本質(zhì)信息。

二、我國績效評價體系和認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷存在的問題

（一）我國績效評價體系存在的問題

現(xiàn)如今，績效已經(jīng)成為企業(yè)評價其經(jīng)營結(jié)果和自身發(fā)展的重要因素之一，與之相對應(yīng)的績效評價體系也比較完善且在企業(yè)間廣泛應(yīng)用。但是，企業(yè)的績效評價體系隨著企業(yè)所處的內(nèi)外環(huán)境的變化而表現(xiàn)出很多問題。主要表現(xiàn)為：其一，績效評價指標(biāo)不完善。缺少全面可靠的反映企業(yè)績效的評價體系，可持續(xù)發(fā)展性較低，而且可信程度較低，忽視內(nèi)外部環(huán)境的變化。其二，固定的權(quán)重設(shè)計存在缺陷。在我國存在多種多樣企業(yè)的情況下，我國企業(yè)多采用固定權(quán)重的方法來進行績效評價，這顯然是不合理的。以固定權(quán)重去衡量各個有差異性的企業(yè)，這就會導(dǎo)致績效評價結(jié)果主觀性強，不能反映企業(yè)實際的經(jīng)營情況。其三，其他影響績效評價的因素。一是不同行業(yè)之間存在質(zhì)的差異，二是政府部門沒有制定相關(guān)制度，也是影響企業(yè)績效評價的一個因素。

（二）我國在認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷時存在的問題

近幾年，在政府監(jiān)管部門的大力推動下，企業(yè)越來越重視內(nèi)部控制評價信息的披露，我國企業(yè)內(nèi)部控制報告的質(zhì)量和數(shù)量在穩(wěn)步提高，但是仍然存在不足。一是披露的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不全面、不明確。現(xiàn)行的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)指引只是明確總綱，從“重要性”和“可能性”兩個方面為企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定指明方向，而沒有具體細(xì)化準(zhǔn)則，這就困擾了企業(yè)，從而給企業(yè)的實際工作帶來困難。二是認(rèn)定非財務(wù)報告內(nèi)控相關(guān)缺陷的難度很大。我國內(nèi)部控制評價體系規(guī)定的范圍包括財務(wù)報告層面和非財務(wù)報告層面的內(nèi)部控制缺陷評價。前者的確定可通過相關(guān)財務(wù)比率加以估計確定，通過財務(wù)錯報水平加以量化分析；而后者的確定涉及的因素較多，并且沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，使得我國企業(yè)在評價內(nèi)部控制缺陷時更加困難。三是公司的自由裁量權(quán)。內(nèi)部控制指引只是籠統(tǒng)的給企業(yè)指明大體方向，這樣就給企業(yè)一定的自由去選擇具體的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。由于內(nèi)部控制缺陷信息屬于不利于企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的負(fù)面信息，所以下意識地，企業(yè)在披露時可能傾向于掩飾或者降低內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度來進行自我保護。四是原則式規(guī)范的局限性。企業(yè)按照原則式規(guī)范的思路來評價內(nèi)部控制缺陷時，會擁有一定的自由，使得企業(yè)可以根據(jù)自身經(jīng)營特點評價內(nèi)部控制缺陷，與此同時也帶著顯而易見的缺點。

三、政策建議

我國績效評價和內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定中存在的問題是績效評價體系和內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)發(fā)展過程中不可避免的問題，但是，并不是不可解決的問題。下面，我將從完善績效評價體系和對內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)提出建議兩方面著手，提出有利于績效評價和內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)發(fā)展的建議。

（一）建立以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的企業(yè)績效評價體系

我國企業(yè)應(yīng)該把建立以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的企業(yè)績效評價體系確定為目標(biāo)，建立適合企業(yè)的績效評價方法，恰當(dāng)利用定量指標(biāo)和定性指標(biāo)，完善我國企業(yè)的內(nèi)部控制體系。一是在企業(yè)績效評價體系之中加入定量標(biāo)準(zhǔn)和定性標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)績效評價指標(biāo)包括3個層次28個指標(biāo)：基本指標(biāo)；修正指標(biāo)；評議指標(biāo)。其中，前兩項屬于定量的財務(wù)比率分析指標(biāo)，而最后一項屬于定性的財務(wù)比率分析指標(biāo)。企業(yè)需將內(nèi)部控制評價指標(biāo)與績效評價指標(biāo)相融合來建立以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的企業(yè)績效評價體系。二是建立績效評價方法。首先，企業(yè)內(nèi)部要綜合計分；其次，采集和整理績效評價相關(guān)信息，簡化程序，實施信息資源共享，節(jié)約成本；再次，要根據(jù)企業(yè)的具體情況，結(jié)合其他績效評價體系，利用內(nèi)部控制制定年度或半年度或季度評價周期；最后，在條件成熟的情況下，可將信息技術(shù)融入績效評價體系，提高管理效率和水平。

（二）詳細(xì)劃分內(nèi)部控制缺陷種類以完善企業(yè)內(nèi)部控制體系

一是制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)需結(jié)合原則式與規(guī)則式。原則式規(guī)范的思路，是給予企業(yè)一定的自由使得企業(yè)可以根據(jù)自身經(jīng)營特點評價內(nèi)部控制缺陷；規(guī)則式規(guī)范的思路，是給予企業(yè)相應(yīng)的限制使得企業(yè)按照細(xì)致明確的規(guī)定評價內(nèi)部控制缺陷。從我國的實際情況來看，我國企業(yè)進行內(nèi)部控制缺陷評價的能力有限，公司素質(zhì)不是很符合原則式規(guī)范要求，因此，可以以原則式導(dǎo)向為主，規(guī)則式導(dǎo)向為輔來制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。二是具體劃分內(nèi)部控制缺陷分類標(biāo)準(zhǔn)。在我國內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定中，非財務(wù)報告內(nèi)控相關(guān)缺陷的認(rèn)定難度較大且認(rèn)定的靈活性較強，但其對公司運營和效益的影響最為嚴(yán)重，因此，企業(yè)可使用COSO框架進行內(nèi)部控制缺陷的分類。

（三）完善企業(yè)的內(nèi)部審計制度，改善公司治理機制

首先，公司應(yīng)提高內(nèi)部審計部門的獨立性，使其歸屬于董事會，從而更好的發(fā)揮其治理與監(jiān)督職能。其次，將制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)限劃分到內(nèi)部審計部門的職責(zé)范圍內(nèi)，提高內(nèi)部審計部門在公司的地位，使得各部門協(xié)調(diào)運轉(zhuǎn)。最后，提高內(nèi)部審計部門人員的專業(yè)水平和執(zhí)業(yè)能力，例如：引進高素質(zhì)人員從事審計工作等。企業(yè)應(yīng)改善公司治理機制，加強企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)，為內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)在企業(yè)的實施構(gòu)建良好的環(huán)境。

（四）正確看待內(nèi)部控制在提升公司績效方面的作用

內(nèi)部控制在規(guī)范和指引公司經(jīng)營活動的同時，也會約束和控制公司的一些經(jīng)營活動。一些企業(yè)管理層認(rèn)為，實施內(nèi)部控制不僅需要額外的人力物力的支持，而且，會在一定程度上限制公司的發(fā)展，不利于提高企業(yè)的價值。所以，只是將內(nèi)部控制建設(shè)當(dāng)做執(zhí)行一項任務(wù)而沒有給予足夠的支持和重視，而不是自愿改進和完善內(nèi)部控制建設(shè)。恰恰相反，加強企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)與提升企業(yè)績效水平具有正相關(guān)的關(guān)系，減少內(nèi)部控制缺陷的發(fā)生，將在一定程度上提高公司績效，使公司可以持續(xù)健康發(fā)展。加強關(guān)于內(nèi)部控制建設(shè)內(nèi)容的培訓(xùn)，使其增強內(nèi)部控制利弊意識，正確衡量實施內(nèi)部控制所消耗的成本與實施內(nèi)部控制所帶來的效益之間的關(guān)系，提高公司效率與公司績效。

（五）內(nèi)部控制建設(shè)和企業(yè)文化相結(jié)合，努力實現(xiàn)內(nèi)部控制信息化

企業(yè)文化是可以潛移默化影響企業(yè)員工的態(tài)度和行為的一種特殊資源，如果把企業(yè)文化與內(nèi)部控制相結(jié)合，就可以建立一種自我約束的企業(yè)文化，使企業(yè)員工時刻謹(jǐn)記自己的職責(zé)，不愿鉆內(nèi)部控制漏洞。同時，企業(yè)應(yīng)該跟上時代發(fā)展的潮流，利用計算機搜集信息和共享信息，利用信息技術(shù)科學(xué)建立內(nèi)部控制信息資源數(shù)據(jù)庫，提高公司效率。一方面，企業(yè)應(yīng)利用信息化平臺，通過收集、整理和應(yīng)用內(nèi)部控制信息，加強公司對實施內(nèi)部控制的日常監(jiān)督、實時監(jiān)督，提高內(nèi)部監(jiān)督效率；另一方面，企業(yè)應(yīng)利用信息管理平臺，提高公司效率；企業(yè)應(yīng)充分發(fā)揮信息化在生產(chǎn)經(jīng)營活動各個環(huán)節(jié)的作用，從供產(chǎn)銷環(huán)節(jié)實施全面不脫節(jié)的鏈接式控制，節(jié)約成本以及實現(xiàn)資源優(yōu)化配置，進而提高企業(yè)績效。

（六）建立健全內(nèi)部控制法規(guī)制度，加大企業(yè)的違規(guī)成本

相關(guān)部門應(yīng)該進一步完善企業(yè)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：首先，具體細(xì)化內(nèi)部控制評價報告的披露格式，提高信息披露的可比性；其次，制定相應(yīng)的法律規(guī)范，改善企業(yè)內(nèi)部控制缺陷披露不全面不規(guī)范的現(xiàn)狀。例如：明確企業(yè)內(nèi)部控制評價報告的具體披露格式，以提綱形式分條列示，要求企業(yè)逐一披露。眾所周知，企業(yè)的財務(wù)造假行為通常是伴隨內(nèi)部控制缺陷的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，而我國制度對違法違規(guī)行為的處罰力度偏低，沒有達(dá)到震懾企業(yè)的程度。所以，我國應(yīng)該借鑒資本主義市場處罰力度方面的經(jīng)驗，加大違法違規(guī)的處罰力度，震懾企業(yè)董事會和企業(yè)管理層，使其提高企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量；同時，加大違法違規(guī)處罰力度以保護廣大利益相關(guān)者的利益。

四、結(jié)語

綜上所述，現(xiàn)代企業(yè)要想更好的提高公司績效，更好的實現(xiàn)績效評價的作用，不僅需要完善內(nèi)部控制的相關(guān)制度法規(guī)，而且需要將明確統(tǒng)一的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)納入企業(yè)績效評價體系中，這樣才能實現(xiàn)企業(yè)的健康發(fā)展。企業(yè)應(yīng)根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范指引》，客觀明確的認(rèn)定和披露企業(yè)內(nèi)部控制缺陷，使財務(wù)報告使用者充分了解和評價企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。當(dāng)然，企業(yè)在披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)時可能傾向于掩飾或者降低內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度來進行自我保護。所以，企業(yè)在認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷方面還需在理論和實踐中不斷探索總結(jié)。

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*基金項目：遼寧省博士科研啟動基金“管理者個人特征、企業(yè)并購策略和經(jīng)濟效率關(guān)系研究”（20170520157）。

（作者單位：遼寧師范大學(xué)）