大數(shù)據(jù)影響下注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)模式轉(zhuǎn)變與風(fēng)險(xiǎn)控制

◎田淑華

隨著計(jì)算機(jī)存儲(chǔ)整理分析能力的提升和算法的發(fā)展，人類社會(huì)由此進(jìn)入大數(shù)據(jù)時(shí)代。有關(guān)大數(shù)據(jù)的定義尚未統(tǒng)一，其一為著名的麥肯錫全球研究所將“大數(shù)據(jù)”定義為規(guī)模巨大的數(shù)據(jù)集合，其在獲取、存儲(chǔ)、管理、分析等方面都超出了傳統(tǒng)數(shù)據(jù)庫工具。其二為權(quán)威的互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)中心（IDC）定義大數(shù)據(jù)是新一代框架和技術(shù)，旨在更經(jīng)濟(jì)、有效地從不同結(jié)構(gòu)和類型的巨量數(shù)據(jù)中獲取價(jià)值。上述定義雖然有差別，但都從不同角度反映了大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用價(jià)值。會(huì)計(jì)信息作為經(jīng)濟(jì)管理的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，已經(jīng)受到大數(shù)據(jù)技術(shù)的影響。評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)思路也將發(fā)生變化，即從抽樣分析擴(kuò)展到總體分析、從因果關(guān)系分析拓展到相關(guān)性分析；審計(jì)法規(guī)、審計(jì)方法將進(jìn)行調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)整體風(fēng)險(xiǎn)將大大降低，會(huì)計(jì)信息將更加可靠，會(huì)計(jì)信息使用人，包括股東、社會(huì)公眾、政府相關(guān)部門做出的決策，將更加依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。

一、大數(shù)據(jù)技術(shù)下注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)觀念的轉(zhuǎn)變

所謂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而審計(jì)人員審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。大數(shù)據(jù)顛覆了注冊(cè)會(huì)計(jì)師傳統(tǒng)觀念，對(duì)降低執(zhí)業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了充分的可能。首先，大數(shù)據(jù)要有容錯(cuò)性意識(shí)。由于傳統(tǒng)審計(jì)技術(shù)無法處理大量的數(shù)據(jù)，審計(jì)對(duì)樣本設(shè)計(jì)分析注重精確度，才能更好地推斷總體。而今，采用大數(shù)據(jù)處理，精確度已經(jīng)不是審計(jì)唯一的標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)主要是通過分析大數(shù)據(jù)來展示審計(jì)對(duì)象的內(nèi)在規(guī)律和發(fā)展趨勢(shì)，它無需對(duì)審計(jì)對(duì)象某一時(shí)點(diǎn)進(jìn)行深究，而是需要多角度適時(shí)認(rèn)識(shí)和把握總趨勢(shì)。因此，容錯(cuò)性思維允許審計(jì)結(jié)果不確定性的存在，也合乎審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能完全保證被審會(huì)計(jì)信息完全真實(shí)、可靠，而是合理保障被審會(huì)計(jì)信息真實(shí)、合法和公允。其次，大數(shù)據(jù)要有總體性思維。自上個(gè)世紀(jì)以來，由于技術(shù)方法的限制，缺少記錄、存儲(chǔ)和分析的工具，面對(duì)大量數(shù)據(jù)，往往通過抽樣技術(shù)方法來分析推論總體。采用抽樣技術(shù)又有統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣兩種方法。非統(tǒng)計(jì)抽樣是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中經(jīng)常選用的方法。非統(tǒng)計(jì)抽樣是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行專業(yè)判斷選取樣本。由于采用含有主觀意識(shí)的經(jīng)驗(yàn)加專業(yè)判斷方式，抽樣時(shí)無法完全做到科學(xué)隨機(jī)，一旦選擇樣本出現(xiàn)偏差，根據(jù)樣本分析推論的結(jié)果可能就會(huì)與總體真實(shí)情況相距甚遠(yuǎn)。而大數(shù)據(jù)技術(shù)的運(yùn)用，存儲(chǔ)數(shù)據(jù)空間的不斷擴(kuò)展，IT技術(shù)的不斷提升，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以從分析、綜合、處理海量數(shù)據(jù)中，更加全面、更加深刻、更加本質(zhì)地認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)信息。第三，大數(shù)據(jù)要有相關(guān)性觀念。傳統(tǒng)思維是尋找事件之間的因果關(guān)系，大數(shù)據(jù)環(huán)境下對(duì)于邏輯上的因果關(guān)系將會(huì)淡化，大數(shù)據(jù)是對(duì)大量數(shù)據(jù)做統(tǒng)計(jì)性歸納分析，更加關(guān)注事件之間的相關(guān)關(guān)系。因此，大數(shù)據(jù)技術(shù)相關(guān)性促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在定量分析基礎(chǔ)上進(jìn)行舉一反三，揭示會(huì)計(jì)信息要素間的相關(guān)聯(lián)系。

二、大數(shù)據(jù)技術(shù)下注冊(cè)會(huì)計(jì)師控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的模式

大數(shù)據(jù)技術(shù)下隨著審計(jì)意識(shí)、思維、觀念的改變，注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)審計(jì)模式也要隨之改變，從而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成為可能。

（一）抽樣審計(jì)模式轉(zhuǎn)為總體審計(jì)模式

所謂抽樣審計(jì)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)，從審計(jì)對(duì)象總體中選擇一定數(shù)量的樣本進(jìn)行驗(yàn)證測(cè)試，并根據(jù)驗(yàn)證測(cè)試的結(jié)果，推斷審計(jì)對(duì)象總體特征的方法。抽樣審計(jì)往往忽視了大量和具體的業(yè)務(wù)活動(dòng)，所獲取的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量都不充分。所謂總體審計(jì)模式，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)充分獲取結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)在內(nèi)的所有數(shù)據(jù)，進(jìn)行多維度分析，而這些大數(shù)據(jù)之間通常能夠相互關(guān)聯(lián)或者相互印證。獲取審計(jì)證據(jù)的渠道更加多元化，來源更廣泛。即獲取會(huì)計(jì)信息，還可以獲取非會(huì)計(jì)信息，如，被審計(jì)單位高管接受媒體采訪、行業(yè)和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相關(guān)情況披露，甚至網(wǎng)站上發(fā)布的信息等，都作為審計(jì)證據(jù)的補(bǔ)充。因此，總體審計(jì)模式下注冊(cè)會(huì)計(jì)師把握審計(jì)對(duì)象總體情況更準(zhǔn)確，審計(jì)結(jié)果更加趨近于審計(jì)對(duì)象的本質(zhì)。當(dāng)被審單位有意舞弊時(shí)，靠抽樣審計(jì)很難發(fā)現(xiàn)。大數(shù)據(jù)下，總體審計(jì)模式能夠克服抽樣審計(jì)模式的固有缺點(diǎn)，促使會(huì)計(jì)信息編制舞弊減少，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）定時(shí)審計(jì)模式轉(zhuǎn)向持續(xù)動(dòng)態(tài)實(shí)時(shí)審計(jì)模式

傳統(tǒng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，往往是與被審單位一年一簽約，且審計(jì)工作的實(shí)施要等到被審單位業(yè)務(wù)完成并編制出會(huì)計(jì)報(bào)表后才能開始，因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)具有相當(dāng)程度的滯后性。這種事后審計(jì)時(shí)效性差，很難對(duì)被審單位復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及時(shí)作出正確評(píng)價(jià)。因此，為借助于大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)施持續(xù)動(dòng)態(tài)實(shí)時(shí)審計(jì)模式，及時(shí)糾正被審計(jì)單位正在發(fā)生的問題，可以提高審計(jì)質(zhì)量。實(shí)施持續(xù)審計(jì)的前提是將數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化，即需要將從不同系統(tǒng)或平臺(tái)中獲取不同類型的標(biāo)準(zhǔn)化數(shù)據(jù)。尤其是對(duì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和風(fēng)險(xiǎn)管控“實(shí)時(shí)性”要求高的行業(yè)，采取多年簽約、持續(xù)動(dòng)態(tài)實(shí)時(shí)審計(jì)符合大數(shù)據(jù)技術(shù)精神。如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)某大型公司時(shí)，可與該公司建立數(shù)據(jù)系統(tǒng)接口，利用數(shù)據(jù)分析模塊，實(shí)現(xiàn)在線風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警。部分審計(jì)任務(wù)可以借助機(jī)器人，提前設(shè)定好相應(yīng)的程序，進(jìn)行自動(dòng)審計(jì)。由此可見，借助大數(shù)據(jù)技術(shù)持續(xù)動(dòng)態(tài)實(shí)時(shí)審計(jì)模式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更低。

（三）法定鑒證審計(jì)和多種服務(wù)審計(jì)并舉的模式

大數(shù)據(jù)技術(shù)下，審計(jì)事項(xiàng)之間，如法定審計(jì)事項(xiàng)和非法定服務(wù)審計(jì)事項(xiàng)相互關(guān)聯(lián)。在法定鑒證審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供給被審單位的最終成果往往只有審計(jì)報(bào)告，審計(jì)報(bào)告格式固定、內(nèi)容單一，內(nèi)含信息量較少。大數(shù)據(jù)技術(shù)的運(yùn)用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除了能夠向被審單位提供法定鑒證功能的審計(jì)報(bào)告外，還可以分析處理各類數(shù)據(jù)提供多元的審計(jì)成果。具體來說，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過大數(shù)據(jù)收集、整理、匯總、分析獲取的大量數(shù)據(jù)，從中找出共性問題，選取有用信息，為被審單位和投資人以及政府相關(guān)部門提供數(shù)據(jù)證據(jù)和決策建議；同時(shí)，通過收集非法定服務(wù)審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)證據(jù)，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)進(jìn)行相關(guān)性分析，從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)角度，也有力支撐了法定審計(jì)鑒證結(jié)論。

三、大數(shù)據(jù)下注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)轉(zhuǎn)變模式的建議

（一）完善大數(shù)據(jù)環(huán)境下注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)法律法規(guī)

目前，雖然大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)中應(yīng)用的重要性已得到審計(jì)實(shí)務(wù)界和理論界認(rèn)同。但是法律層面尚未體現(xiàn)大數(shù)據(jù)審計(jì)取證相關(guān)內(nèi)容。因此，大數(shù)據(jù)應(yīng)用的合法性問題是推廣大數(shù)據(jù)審計(jì)的一項(xiàng)基礎(chǔ)而關(guān)鍵的任務(wù)。只有得到法律法規(guī)的支持，大數(shù)據(jù)技術(shù)才能成為審計(jì)人員依法審計(jì)的基礎(chǔ)。如果缺少法律法規(guī)的支持，大數(shù)據(jù)審計(jì)很難推廣開來。法律法規(guī)要解決的問題除了大數(shù)據(jù)采集存儲(chǔ)的制度化和規(guī)范化，還要保證大數(shù)據(jù)分析結(jié)果和電子證據(jù)的法律地位，這正是開展大數(shù)據(jù)審計(jì)工作的重要前提。當(dāng)然，由于大數(shù)據(jù)時(shí)代帶來的信息量爆炸式增加，虛假會(huì)計(jì)信息也頻繁出現(xiàn)，除了應(yīng)出臺(tái)大數(shù)據(jù)技術(shù)審計(jì)法律法規(guī)，還要規(guī)范會(huì)計(jì)信息的編制和發(fā)布，減輕審計(jì)監(jiān)督的壓力。

（二）推動(dòng)審計(jì)大數(shù)據(jù)信息平臺(tái)建設(shè)

依托大數(shù)據(jù)技術(shù)和云計(jì)算的發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)主管部門，應(yīng)建立統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)連接注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與相關(guān)管理部門的數(shù)據(jù)庫，實(shí)現(xiàn)審計(jì)大數(shù)據(jù)的實(shí)時(shí)采集和存儲(chǔ)共享。行業(yè)協(xié)會(huì)要組織開發(fā)大數(shù)據(jù)審計(jì)軟件，針對(duì)不同的大數(shù)據(jù)應(yīng)用系統(tǒng)，設(shè)計(jì)不同的、合適的系統(tǒng)架構(gòu)，比如，利用NOSQL技術(shù)來實(shí)現(xiàn)大數(shù)據(jù)實(shí)時(shí)分析功能，利用Map/Reduce技術(shù)來實(shí)現(xiàn)大數(shù)據(jù)批處理分析功能。大數(shù)據(jù)審計(jì)軟件也應(yīng)支持審計(jì)不同行業(yè)。