修理費收入的確認與核算

邢國平

近日，一汽車修理廠的辦稅人員向稅務人員詢問：修理作業一般憑《完工報告單》辦理結算和開具發票，但有時客戶要先開發票回去報銷后再付款；還有的先要《完工報告單》，什么時候有錢再付款并開具發票；有的要發票有的不要發票；有的長期客戶還經常存在先付款先開發票情況；按規定有的項目還要憑《完工進度報告單》和修理合同分階段確認收入，等等，應當如何進行會計處理。

針對上述修理廠錯綜復雜的業務流程，筆者認為：首先，應當先根據會計和稅收法規確定可作收入的憑證；然后，規范憑證傳遞規則；第三，遵循一定的會計處理模式處理賬務。

一、確定可作收入的憑證

1.《企業會計準則第14號——收入（2006）》第十條、第十一條規定：企業在資產負債表日提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，應當采用完工百分比法確認提供勞務收入，其“提供勞務交易的結果能夠可靠估計”是指同時滿足下列條件：收入的金額能夠可靠地計量；相關的經濟利益很可能流入企業；交易的完工進度能夠可靠地確定；交易中已發生和將發生的成本能夠可靠地計量。

2.《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條規定，銷售應稅勞務其納稅義務的發生時間為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據的當天。

3.《增值稅暫行條例》第十九條規定，先開具發票的，其納稅義務的發生時間為開具發票的當天。

4.《企業所得稅法實施條例》第二十三條規定，企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。

5.《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）第二條規定，企業在各個納稅期末，提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，應采用完工進度（完工百分比）法確認提供勞務收入。

修理廠與修理收入相關的原始憑證主要有：收款收據或銀行進賬單、《完工報告單》、發票（銷售發票，下同）、《完工進度報告單》四種。根據上述政策規定，收款收據或銀行進賬單因收款可能在修理作業開始前，也可能在修理作業進行中，多數是在是在修理作業完成后，無論何時收取，它不屬于能夠可靠估計收入的憑證；《完工報告單》表明修理作業已完成，是能夠可靠估計收入實現的直接憑證，也屬于取得索取修理作業收入的憑據；已開具的發票是增值稅條例對確認稅義務的發生時間規定的特殊憑證；《完工進度報告單》是企業會計準則和所得稅法對跨期（月或年，下同）項目確認收入的依據。

因此，修理廠的《完工報告單》和已開具的發票，不論同時收到還是分別收到都是會計上確認收入實現的憑證，《完工進度報告單》只有在月末才會收到并作為確認收入實現的憑證，收款收據或銀行進賬單不能作為收入記賬的直接憑證。

二、規范憑證傳遞規則

《企業會計準則》及其《應用指南——會計科目和主要賬務處理》是會計核算的基本規范，但在日常核算中收到原始憑證的早晚（與其他相關憑證相比）不同，會計處理使用的科目也會不同，為規范修理廠收入核算方法，保證核算質量，必須對憑證傳遞規則進行規范。結合上述已確認作為收入憑證的種類，將修理廠收款憑證、《完工報告單》、已開具發票傳遞規則規范如下：

先開具發票的，款和《完工報告單》同時交。

先收款的，發票和《完工報告單》同時交。

先開《完工報告單》的，款和發票同時交（不開發票的只交款的除外）。

三、遵循固定的會計處理模式處理賬務

確定了可作收入的憑證，制定了憑證傳遞規則，還需要遵循一定的會計處理模式處理賬務，這也是會計人員在處理賬務時通常采用的一般規則，即：在編制記賬憑證時，把收到什么原始憑證用什么會計科目核算固定下來，這樣核算起來才能做到會計科目運用正確、原始憑證使用準確、數字核算正確，因此，修理廠修理收入的處理一般應采取以下會計處理模式：

1.同時收到款、發票、《完工報告單》的：

借：銀行存款或庫存現金

貸：主營業務收入——開票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

2.只收到款和《完工報告單》、不需要開具發票的：

借：銀行存款或庫存現金

貸：主營業務收入——無票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

3.先開發票，后到收款和《完工報告單》的：

開發票時：

借：應收賬款——客戶名稱

貸：主營業務收入——開票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

收到款和《完工報告單》時：

借：銀行存款或庫存現金

貸：應收賬款——客戶名稱

4.先收款，后收到《完工報告單》和發票的。

收款時：

借：銀行存款或庫存現金

貸：預收賬款——客戶名稱

收到《完工報告單》和發票時：

借：預收賬款——客戶名稱

貸：主營業務收入——開票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

5.先收到《完工報告單》，后收款和發票的。

收到《完工報告單》時：

借：應收賬款——客戶名稱

貸：主營業務收入——無票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

收到款和發票時：

借：銀行存款或庫存現金

貸：應收賬款——客戶名稱

同時在一張記賬憑證上：

借：主營業務收入——無票收入

貸：主營業務收入——開票收入

6.先收款先開具發票，后收到《完工報告單》的。

對客戶先付款先開具發票，后收到《完工報告單》的修理業務，應在《完工報告單》上加注“已收款、已開具發票”字樣，以示與“先收到《完工報告單》，后收款和發票”的區別，并且遵循“款、票、單分別記賬、通過‘預收賬款——客戶名稱’和‘應收賬款——客戶名稱’進行調節以及收款和開票的分錄在同一張記賬憑證上”的處理規則，即：

對收到的修理費收入：

借：銀行存款或庫存現金

貸：預收賬款——客戶名稱

同時在同一張記賬憑證上對開具的發票：

借：應收賬款——客戶名稱

貸：主營業務收入——開票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

收到《完工報告單》（注明已收款、已開具發票字樣）時：

借：預收賬款——客戶名稱

貸：應收賬款——客戶名稱

例如：某汽車修理廠2018年3月15日接收到保險公司轉來的事故車3輛，確定修理費總額46800元（含稅，下同），當天財會部門收到了銀行轉來該保險公司支付的全部修理費用46800元，并開具了修理費發票；3月25日維修完畢并收到了修理車間開具的《完工報告單》，會計分錄如下：

3月15日收款并開具發票時：

借：銀行存款 46800

貸：預收賬款——XXX保險公司 46800

同時在同一張記賬憑證上對開具發票的收入：

借：應收賬款——XXX保險公司 46800

貸：主營業務收入——開票收入 40000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 6800

3月25日收到《完工報告單》時：

借：預收賬款——XXX保險公司 46800

貸：應收賬款——XXX保險公司 46800

7.月末收到《完工進度報告單》的核算。

收到《完工進度報告單》時：

借：應收賬款或者預收賬款——客戶名稱

貸：主營業務收入——無票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

收到《完工報告單》和發票，對未作收入部分：

借：應收賬款或者預收賬款——客戶名稱

貸：主營業務收入——開票收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

同時在一張記賬憑證上對已做的收入：

借：主營業務收入——無票收入

貸：主營業務收入——開票收入

收款時：

借：銀行存款或者現金

貸：應收賬款或者預收賬款——客戶名稱

例如：某建筑公司2017年5月1日承攬A公司辦公樓維修工程，約定工期60天，總預算333000元（含稅），款項于工程完工驗收合格后支付，5月31日財務部門收到工程隊轉來《完工進度報告單》，標明完工進度為40%；6月30日收到《完工進度報告單》，標明完工進度為100%，同時通過驗收并開具了發票；7月15日銀行收到了全部工程款，其各階段的會計分錄如下：

5月31日收到《完工進度報告單》時：

借：應收賬款——A公司 133200

貸：主營業務收入——無票收入 120000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 13200

6月30日收到《完工進度報告單》收款并開具發票時：

對未做收入部分：

借：應收賬款——A公司 199800

貸：主營業務收入——開票收入 180000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 19800

同時在同一張記賬憑證上對已做的收入：

借：主營業務收入——無票收入 120000

貸：主營業務收入——開票收入 120000

7月15日通過銀行收取全部款項時：

借：銀行存款 333000

貸：應收賬款——A公司 333000